1、第九章 完成审计工作与审计报告,重庆渝钛白审计报告案例：见WORD文档。截止到2009.4.24，事务所共为1333家上市公司出具了审计报告。标准审计报告1297份，带强调段的无保留意见45份，保留意见6份，无法表示意见3份。2010年度天健正信事务所对东盛友邦股份有限公司2009年度报表审计，出具无法表示意见。,审计准则对审计报告的定义：审计报告，是指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面文件。（教材第306页）审计报告是审计工作的最终成果，具有法定证明效力。,第一节 期初余额审计,一、期初余额的含义 所谓期初余额，是指期初已
2、存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结果 。,理解期初余额 ：,1.期初余额是所审计会计期间期初已存在的余额。2.期初余额反映了前期交易、事项及其会计处理的结果。 3.期初余额与注册会计师首次接受委托相联系。 判断期初余额对本期财务报表的影响应着眼于以下三方面：一是上期结转至本期的余额；二是上期采用的会计政策；三是上期期末已存在的或有事项及承诺 。,注意： 注册会计师一般无需专门对期初余额发表审计意见 ，但是要对期初余额进行适当审计 ，要充分考虑期初余额审计形成的相关结论对所审计会计报表的影响，以决定发表审计意见的类型 。,二、期初余额的审计
3、,1.期初余额审计的目标 （1）期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报。 （2）上期期末余额已正确结转至本期，或在适当的情况下已做出重新表述 。（3）被审计单位一贯运用恰当的会计政策，或对会计政策的变更做出正确的会计处理和恰当的列报（包括披露）。,2.期初余额审计应考虑的事项,（1）被审计单位运用的会计政策； （2）上期财务报表是否经过审计；如果经过审计，审计报告是否为非标准审计报告；（3）账户的性质和本期财务报表中的重大错报风险； （4）期初余额对于本期财务报表的重要程度。 注册会计师应当考虑期初余额是否反映上期运用恰当会计政策的结果，以及这些会计政策是否在本期财务报表中得到一贯运用
4、。,3.期初余额的审计程序,（1）询问被审计单位管理层。（2）审阅上期会计资料及相关资料。（3）通过对本期会计报表实施的审计程序进行证实。 (4)补充实施其他适当的实质性程序。,4.期初余额审计对本期报表的影响,A.如果实施相关审计程序后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告。B.如果期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报，注册会计师应当告知管理层；如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师还应当考虑提请管理层告知前任注册会计师。,C.如果错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计
5、报告。D.如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并且会计政策的变更未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。,E.如果前任注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告，注册会计师应当考虑该审计报告对本期财务报表的影响。F.如果导致出具非标准审计报告的事项对本期财务报表仍然相关和重大，注册会计师应当对本期财务报表出具非标准审计报告。,第二节 复核期后事项与或有损失,一、复核期后事项 （一）什么是期后事项：期后事项，是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。注册会计师应当考虑期后事项对财务报表和审计报告的影响。,（
6、二）期后事项的种类,1根据其发生时间的不同，期后事项可分为两类：（1）资产负债表日至审计报告日发生的期后事项；（2）审计报告日后发生的期后事项。 按时间的划分，主要是涉及审计责任，其主要时间界限是审计报告日。,2.期后事项根据其对财务报表和审计报告产生影响不同，可以划分为以下两类：（1）资产负债表日后调整事项，是指资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。调整事项的特征：A.该事项对财务报表和审计报告有重大影响;B.发生在资产负债表日之前;C.结果在审计报告日前或在审计报告日前能够可靠的确认和计量;D.在审计报告日前发现,也可能在审计报告日后至财务报表报出日前发现,也可能在财务报
7、表报出日后发现。,（2）资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。披露事项的特征：A.该事项本身非常重大，影响财务报表使用人对已审财务报表的正确理解；B.发生在资产负债表日之后；C.在审计报告日前结果；D.在审计报告日前发现,也可能在审计报告日后至财务报表报出日前发现,也可能在财务报表报出日后发现。,(三)期后事项的审计,1.截至审计报告日发生的事项的审计（第一期后事项）2.审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实（第二期后事项）3.财务报表报出后发现的事实（第三期后事项）,1.截至审计报告日发生的事项的审计,注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，
8、以确定截至审计报告日发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项是否均已得到识别。如果知悉对财务报表有重大影响的期后事项，注册会计师应当考虑这些事项在财务报表中是否得到恰当的会计处理并予以充分披露。注册会计师应当主动审计。,2.审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实,在审计报告日后，注册会计师没有责任针对财务报表实施审计程序或进行专门查询。在审计报告日至财务报表报出日期间，管理层有责任告知注册会计师可能影响财务报表的事实。在审计报告日后至财务报表报出日前，如果知悉可能对财务报表产生重大影响的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论 ，同时根据具体情况采取适当措施。,3.财务报
9、表报出后发现的事实,在财务报表报出后，注册会计师没有义务针对财务报表做出查询。 在财务报表报出后，如果知悉在审计报告日已存在的、可能导致修改审计报告的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。,二、复核或有损失,(一)或有损失的含义 或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。 或有事项的存在要满足以下3个条件：1.由过去的交易或事项引起。2.结果由过去的交易或事项在未来发生与否决定。3.未来支付或收取的金额在资产负债表日尚不能确定。,（二）或有事项的种类,1.直接或有事项:是指被审计单位对外直
10、接可能发生的潜在权利或义务，主要包括被审计单位的未决诉讼、未决索赔、税务纠纷和产品质量保证等。2.间接或有事项:是指不是由被审计单位本身的直接原因而产生、而是因第三者的原因而可能发生的潜在义务，主要包括商业票据贴现、通融票据背书和其他债务担保等。,（三）或有事项的审计目标和审计程序,1.或有事项的审计目标 或有事项不是作为一个单独的部分来审计的。（1）确定或有事项是否存在。（2）确定或有事项的确认和计量是否符合规定。（3）确定或有事项的披露是否恰当。或有事项审计的主要目标在于确定或有事项是否存在 。,2.或有事项的审计程序,（1）向被审计单位管理当层询问。 （2）向被审计单位的法律顾问和律师进
11、行函证。 （3）复核上期和被审计期间税务机构的税收结算报告 。 (4）向与被审计单位有业务往来的银行寄发询证函 。,（5）复核被审计单位历次董事会纪要和股东大会会议记录 。（6）复核现存的审计工作底稿 。（7）寻查被审计单位对未来事项和协议的财务承诺，并向被审计单位管理层询问。 （8）确定或有事项在会计报表中的披露是否恰当。,三、被审计单位管理层声明书与律师询证函,1.被审计单位管理层声明书(格式及内容见教材页）被审计单位管理层声明书是为明确会计责任与审计责任，由被审计单位管理层在审计期间向注册会计师提供各种重要口头声明的书面陈述 。被审计单位管理层声明对审计报告类型的影响：一般应视为审计范围
12、受到限制，出具保留意见和无法表示意见的审计报告。管理层声明书的日期应当与审计报告的日期一致。,2.律师询证函 注册会计师在审计时就有关事项要向被审计单位的律师或法律顾问进行函证，被审计单位对函证问题的答复和说明，就是律师声明书。 对于律师声明书，注册会计师应根据该律师的职业条件和声誉情况来确定其合理性和可靠性。,第三节 评价审计结果,一、评价审计证据是否足于支持审计结论二、复核会计报表反映的公允性三、撰写审计总结，形成审计意见四、签发审计报告前对审计工作底稿的最终复核,第四节 审计报告的意义、作用和种类,一、审计报告的意义和作用 1.审计报告是有关部门了解情况、处理问题的主要依据2.审计报告是
13、为经济部门、投资者以及社会公众提供信息的重要方式3.审计报告是一种书面证明文件4.审计报告是提高被审单位经济效益的“处方”5.审计报告是考核审计工作质量的重要手段,二、审计报告的种类,（一）按照审计报告的详细程度可分为简式审计报告和详式审计报告 （二）按照审计工作的性质（格式）可分为标准审计报告和非标准审计报告 （三）按照审计报告使用的目的可分为公布目的的审计报告和非公布目的的审计报告,第五节审计报告的内容和审计意见的类型,一、注册会计师审计报告要素1标题。 2收件人。 3引言段。（1）指出构成整套财务报表的每张财务报表的名称； （2）提及财务报表附注； （3）指明财务报表的日期和涵盖的期间。
14、,4.管理层对财务报表的责任段,（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报； （2）选择和运用恰当的会计政策； （3）做出合理的会计估计。,5.注册会计师的责任段,（1）注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求注册会计师遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。,5.注册会计师的责任段,（2）审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断
15、，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，注册会计师考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。,5.注册会计师的责任段,（3）注册会计师相信已获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。注意：如果接受委托，结合财务报表审计对内部控制有效性发表意见，注册会计师应当省略本条第（2）项中“但目的并非对内部控制的有效性发表意见”的术语。,6.审计意见段：应当说明，财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规
16、定编制，是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。7.注册会计师的签名和盖章 8.会计师事务所的名称、地址及盖章 9.报告日期,二、审计意见的内容 ：合法性、公允性,（一）在评价财务报表编制合法性时，应考虑下列内容：1.选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况。2.财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性。3.财务报表是否做出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响。,（二）在评价财务报表公允性，应考虑下列内容：,1.经管理层调整后的财务报表，是否与
17、注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致。2.财务报表的列报、结构和内容是否合理。3.财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质。具体为：（1）会计政策的选用和重大会计估计的作出符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，并且符合企业的实际情况；（2）影响会计报表使用人判断或决策的事项均已得到恰当地表达和披露；（3）会计报表中所反映的信息已经得到合理的分类和汇总。,三、审计意见的基本类型,（一）无保留意见的审计报告1.什么是无保留意见的审计报告 2.签发无保留意见审计报告的条件 同时符合下述情况时出具无保留意见的审计报告：A.财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有
18、重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量；B.注册会计师已经按照审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。,3.使用专业术语的要求应当以“我们认为”作为意见段的开头，并使用“在所有重大方面”、“公允反映”等术语。标准审计报告：当注册会计师出具的无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，该报告称为标准审计报告。,4. 标准审计报告格式,审计报告ABC股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括201年12月31日的资产负债表，201年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。,
19、一、管理层对财务报表的责任,按照企业会计准则和会计制度的规定编制财务报表是ABC公司管理层的责任。这种责任包括：（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）做出合理的会计估计。,二、注册会计师的责任,我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。 审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取
20、决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。,三、审计意见,我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司201年12月31日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量。会计师事务所 中国注册会计师：（盖章） （签名并盖章）
21、中国 X 20X2年X月X,5.出具带强调事项段的无保留意见审计报告的情况及范例：,增加强调事项段的情形： 第一；可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露；第二；不影响注册会计师发表的审计意见 。如：a.当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，且不影响已发表的意见时；b.当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外），且不影响已发表的意见时。不确定事项是指其结果依赖于未来行动或事项，不受被审计单位的直接控制，但可能影响财务报表的事项。,注意：注册会计师应当在强调事项段中指明，该段内容仅用于提醒财务报表使用人关注，并
22、不影响已发表的审计意见。,存在对持续经营能力产生重大疑虑的事项,A.连续出现巨额营业亏损。B.公司无力支付到期债务。C.失去主要顾客，出现未保险的财产损失的灾害如地震，洪水等。D.新生效法律、法规影响公司持续经营能力。,参考格式（1）当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项,ABC股份有限公司全体股东：省略引言段一、管理层对财务报表的责任二、注册会计师的责任三、审计意见四、强调事项 我们提醒会计报表使用人关注，如会计报表附注X所述，ABC公司在20X1年发生亏损X万元，在20X1年12月31日，流动负债高于资产总额X万元。ABC公司已在会计报表附注X充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经
23、营能力仍然存在重大不确定性。本段内容并不影响已发表的审计意见。,存在对报表产生重大影响的不确定事项,1.会计估计（折旧资产使用年限，应收款的可收回性，存货和其他资产的变现能力）的合理性的不确定性。2.所得税或诉讼案的或有事项，大宗应收款项的变现能力，所需融资款项是否能继续利用。,（2）当存在可能对会计报表产生重大影响的其他不确定事项时，参考格式如下：,ABC股份有限公司全体股东：省略引言段 一、管理层对财务报表的责任二、注册会计师的责任 三、审计意见 四、强调事项 我们提醒会计报表使用人关注，如会计报表附注X所述，20X1年12月20日，ABC公司被Y公司指控侵犯了专利权，要求其赔偿损失X万元
24、。法院已经受理，但尚未审理。ABC公司的法律顾问认为，ABC公司很可能败诉。如果ABC公司败诉，停止使用专利权并赔偿Y公司损失将会对其财务状况、经营成果和现金流量产生重大影响。ABC公司已经合理确认了相关损失。本段内容并不影响已发表的审计意见,（二）保留意见的审计报告,当存在下列情形之一时，如果认为对财务报表的影响是重大的或可能是重大的，注册会计师应当出具非无保留意见（保留意见、否定意见或无法表示意见）的审计报告： 第一；注册会计师与管理层在被审计单位会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露方面存在分歧； 第二；审计范围受到限制。,（二）保留意见的审计报告,1.保留意见的含义 2.签发保
25、留意见审计报告的条件 如果认为会计报表就其整体而言是公允的，但还存在下列情形之一时，注册会计师应当出具保留意见的审计报告：A.会计政策的选用、会计估计的做出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告；,B.因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。3.使用专业术语及要求应当在意见段中使用“除的影响外”等专业术语。如因审计范围受到限制，注册会计师还应当在注册会计师的责任段中提及这一情况。,4.保留意见的审计报告的参考格式,（1）因会计政策选用不恰当而出具保留意见的审计报告参考格式如下
26、：审计报告ABC股份有限公司全体股东：省略引言段一、管理层对财务报表的责任二、注册会计师的责任三、导致保留意见的事项如会计报表附注X所述，ABC公司20X1年10月购入的X类固定资产没有计提折旧。如果按照ABC公司固定资产折旧政策，应当计提折旧费用X万元。相应地，ABC公司20X1年12月31日的累计折旧应当增加X万元，固定资产账面净值减少X万元，20X1年度净利润减少X万元。,四、审计意见 我们认为，除了X类固定资产没有计提折旧对会计报表产生的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和XX会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了ABC公司20X1年12月31日的财务状况以及20X1年度
27、的经营成果和现金流量。,（2）因会计报表披露不充分而出具保留意见的审计报告参考格式如下：,审计报告ABC股份有限公司全体股东：省略引言段、一、二段三、导致保留意见的事项 20X1年12月15日，ABC公司将账面价值为X万元的存货作为抵押品，向X银行借款X万元，但未在会计报表中对抵押事项予以披露。,四、审计意见 我们认为，除了未在会计报表中对抵押事项予以披露可能产生的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和XX会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了ABC公司20X1年12月31日的财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。,（3）因审计范围受到限制而出具保留意见的审计报告参考格式如
28、下：,ABC股份有限公司全体股东：省略引言段和管理层对财务报表的责任 二、注册会计师的责任 我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。除本报告“三、导致保留意见的事项”所述事项外，我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。（二的其他内容省略）,三、导致保留意见的事项 ABC公司20X1年12月31日的应收账款余额X万元，占资产总额的X%。由于ABC公司未能提供债务人地址，我们无法实施函证，且无法实施其他审计程序，以获取充分、适当的审计证据。四、审计意见 我们认
29、为，除了前段所述未能实施函证可能产生的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和XX会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了ABC公司20X1年12月31日的财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。,（三）发表否定意见的审计报告,1.发表否定意见的条件：如果认为财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。2.所使用的专业术语及含义 ：意见段中使用“由于上述问题造成的重大影响”、“由于受到前段所述事项的重大影响”等专业术语。,4.否定意见的审计报告参考格式如下：,AB
30、C股份有限公司全体股东：省略引言段一、管理层对财务报表的责任二、注册会计师的责任三、导致否定意见的事项 如会计报表附注X所述，ABC公司的长期股权投资未按企业会计准则的规定采用权益法核算。如果按权益法核算，ABC公司的长期投资账面价值将减少X万元，净利润将减少X万元，从而导致ABC公司由盈利X万元变为亏损X万元。,四、审计意见 我们认为，由于受到前段所述事项的重大影响，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则和会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司201年12月31日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量。,（四）无法表示意见的审计报告,1.无法表示意见的含义 2.发表无
31、法表示意见的条件 如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至于无法对财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。,3.使用的专业术语 当出具无法表示意见的审计报告时，注册会计师应当删除注册会计师的责任段，并在审计意见段中使用“由于审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛”、“我们无法对上述财务报表发表意见”等术语。,4.无法表示意见的审计报告参考格式,ABC股份有限公司全体股东：省略引言段一、管理层对财务报表的责任二、导致无法表示意见的事项 ABC公司未对20X1年12月31日的存货进行盘点，金额为X万元，我们无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序，以对期末存货的数量和状况获取充分、适当的审计证据。三、审计意见 由于上述审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对ABC公司财务报表发表意见。,第六节 编写审计报告的步骤和要求第七节 管理建议书见教材第同学自己看书。,
