1、http:/ - 1 - 基于战略地图的“全面预算管理闭环体系”设计 顾阳 东南大学经济管理学院，南京（211189 ） E-mail ： 摘 要： 全面预算管理存在着“ 企业预算与战略脱节” 的缺陷， 将战略地图融入到全面预算管 理中可以弥补这一缺陷， 使全面预算管理充分体现企业的战略意图。 本文基于战略地图视角， 阐述了战略地图在企业全面预算管理中的作用， 设计了以战略地图为导向的企业全面预算管 理闭环体系，阐明了其作用机制和实施中需要注意的问题。 关键词： 全 面预算管理；战略地图；全面预算管理闭环体系 1. 引言 企业通常会被“ 企业精心 制定的战略在实施中大打折扣” 的难题所困扰，
2、所以在自上而下 的战略实施过程中企业要想提高战略执行的效率和效果， 必须首先解决战略与战略实施之间 的衔接问题， 否则战略制定得再好， 也不能给企业带来绩效的提高， 而战略实施中必须将战 略量化和控制， 这就要进行全面预算管理， 所以企业战略要与全面预算管理进行很好的衔接， 这种“ 衔接” 是保障企业战略目标实现的重要环节。 企业的全面预算管理是以企业的战略目标 为导向， 在对企业内部资源和外部环境的综合分析的基础上， 对企业未来的经营活动进行的 预算编制、 预算执行、 预算调整控制和预算考核评价的一系列管理活动， 是企业实施内部控 制和实现利润目标的重要手段。根据 Gartner Group
3、 调查表明 ：在财富杂志公布的世界 前 1000 位公 司中有 70% 的公司采用了平衡计分卡系统， 其 创始人 Robert S. Kaplan 和 David P. Norton 在 2000 年提出了 战略地图概念，战略地图以平衡计分卡的四个层面目标（财务层 面、 客户层面、 内部流程层面、 学习与成长层面） 为核心， 通过分析这四个层面目标的相互 关系绘制了企业战略因果关系图， 它使企业组织能够阐明战略并与全体员工沟通， 确定驱动 战略成功的关键内部流程， 使人力、 技术和组织资本投资协调一致并取得最大效果， 揭示战 略缺陷并尽早采取纠正措施， 通过揭示战略规划和战略实施之间遗漏的联系
4、， 为描述、 衡量、 保持无形资产的协调一致并取得卓越业绩设计了蓝图， 将企业的无形资产转化为有形的成果 1 。 全面预算管理并不是完美的， 有时会出现预算与战略脱节、 缺乏有效的实时控制与考核 等问题， 鉴于全面预算管理存在一些不足， 学术界与实务界提出了两种理论“ 超越 预算” 理论和“ 改进 预算” 理论， 前者主张摆脱预算流程的限制， 释放企业权限， 而后者主张改进传 统的预算管理方法， 形成经过改进的预算管理体系， 本文将以“ 改进预 算理论” 为出发点， 引 进战略地图概念， 试图对全面预算管理加以改进和完善， 来保障战略地图真正发挥效用进而 为企业服务。 目前国内研究企业全面预算
5、管理的文献很多， 理论趋于完善， 但是基于战略地 图的全面预算管理的研究很少， 乔晔， 陈良华 （2005 ） 提出了基 于战略地图的全面预算模式， 阐述了此 模 式的特点 、 组成以及 如 何使其更 加 全面 2 。刘俊 勇(2006) 基于 战略地图 分 析了 预 算编制的黑箱，并阐述了如何运用战略地图将战略化为预算目标 3 。王翔，李东，项保华 （2007 ） 提出 了基于平衡记分卡的企业战略诊断控制系统和基于战略地图的企业战略交互控 制系统， 旨在控制战略的实施和控制战略的内容， 并将两个系统组成一个企业整合型战略控 系统， 为实施战略提供最全面的保障 4 。 在近年来的硕士、 博士的
6、学位论文中对此问题也有 研究，主要是“基于战略 导向的全面预算管理” ，但是没有具体地“把战略 地图融入到全 面 预http:/ - 2 - 算管理” 中，相近的研究 有“ 基于平衡 计分卡的全 面预算管理 研究” 5 ，因此本文将针 对“ 如何 把战略地图融入到全面预算管理” 的问题做出进一步的深入研究。 2. 战略地图在全面预算管理中的作用 根据刘俊勇的观点 3 ，在战略目标与预算之间存在着一个“ 预算编制黑箱” ，“ 预算编制 黑箱”使战 略 与预算 编制 脱节， 最终 会影响 到战 略的执 行和 战略目 标的 达成， 而战 略地图提 供了一个可视化的描述企业战略及其各个层面因果联系的方
7、法，可以突破“ 预算编 制黑箱” ， 把战略与预算编制很好地“ 衔接” 起来。 本文对战略地图的“ 衔接” 作用概括为以下两点 （见图 1 ） 。 图 1 战略地图对全面预算管理的作用 2.1 使全面预算管理实现高度的“ 信息共享” 与“顺畅的沟通” 企业是由若干的部门组成的， 没有战略地图的全面预算管理会将预算总目标层层的分解 到各个部门， 而各个部门通常只注重自己部门的预算目标的实现， 导致员工不明确本部门预 算目标与企业整体战略的联系， 甚至出现部门之间争夺企业资源的现象， 不能发挥出企业内 部的协同效应，使企业战略的实施大打折扣，而且实际上全面预算管理是一个动态的过程， 其中的预算调整
8、环节有一定的滞后性， 对战略与预算管理的“ 衔接” 产生了很大的影响。 所以 “ 战略地图” 一方面可以直观的描述企业的战略规划， 让企业的各个部门对企业的整个战略有 一个清晰的了解和顺畅的沟通， 加强部门的宏观意识， 避免在企业资源分配中出现分歧， 整 合企业资源， 使各个部门之间发挥协同效应， 实现部门间更好地沟通与协调， 并且让每一个 员工都明白自己的部门的工作与整个企业的发展有什么样的联系， 达到强化员工的使命感和 主人翁意识的效果； 另一方面“ 战略地 图” 可以使全面预算管理在时间上避免成为一种事后的 考评工具， 让信息的高度共享提高其预算调整与预算评价环节的效率， 从而缩短了化企
9、业战 略为预算目标的周期， 为企业的发展赢得了宝贵的时间， 同时也可以使企业的全面预算管理 在过程中。 2.2 使全面预算管理更充分地发挥自身的“隐性作用” 全面预算管理自身有两个隐性作用： 一是“ 激励作 用” ， 有的企业虽然很重视预算的编制， 但是预算一经编制完成， 不重视对预算执行的控制和对执行结果的考核， 尤其是对结果的考http:/ - 3 - 核， 工作出色的职工得不到奖励， 渐渐地就会对工作失去原有的热情， 而“ 战略地 图” 可以使 企业的领导者直观的认识到预算执行和预算考核评价的重要性， 认识到结合评价结果对员工 进行激励的重要性， 使企业的领导者与员工都树立一种“ 预算
10、管理” 的意识， 给员工以主人翁 的意识， 从而达到激励的效果； 二是“ 提高预算 的有效性” 的作用， 在实际操作中管理者通过 压低产出预算指标， 使实际业绩增大以谋取较高的奖励性报酬， 或是通过编制有足够弹性的 预算指标， 防止经营不确定性导致无法完成预算的风险， 降低本部门完成全面预算指标的难 度， 从而导致“ 预算松弛” ， 出现公司 业绩虚增的现象， 而“ 战略地图” 可以使全面预算管理根 据“四个维度的因果关系” 及时控制和 纠正企业运 营过程中的 偏差，使得 战略实施、 预算指 标的完成和业绩评价紧密挂钩，协调一致。 3. 基于“战略地图”的全面预算管理体系设计 3.1 体系设计
11、的基本思想 平衡计分卡提供的是一个描述创造价值的战略框架， 而战略地图描述的是组织如何创造 价值， 它不是将战略指标看成四个孤立层面的业绩指标， 而是看成平衡计分卡四个层面目标 之间的一系列因果联系， 这种因果联系如何在全面预算管理中得到体现呢？本文将在全面预 算管理的五个关键环节中分别“ 分解” 战略地图的每个层面 （见图2 ） ， 基 于这种“ 分解” 来揭示 全面预算管理与“ 四个层面因果联系” 的“ 关系” 和“ 相互作用机制” ，在此基础上设计基于“ 战 略地图” 的全面预算管理系统。 图 2 体系设计的基本思想 预算目标制定环节： 预算目标是全面预算管理的核心环节， 它既是企业编制
12、预算的基础， 也是严格执行预算期望实现的目标， 结合“ 战略地 图的四个层面” 的预算目标包括财务预算目 标和非财务预算目标。 财务预算目标包括主营业务增长率、 资本投资增加率、 净利润率、 净 资产收益率、 资产负债率、 利润净现金率。 非财务预算目标包括客户层面的预算目标、 内部 流程层面的预算目标和学习成长层面的预算目标。 客户层面的预算目标可以分解为产品 （服 务） 的预算目标、 客户关系的预算目标和品牌形象的预算目标； 内部流程层面的预算目标可 以分解为运营管理流程的预算目标、 客户管理流程层面的预算目标、 创新流程的预算目标和 法规与社会流程的预算目标；学习与成长层面的预算目标可以
13、分解为人力资本的预算目标、 信息资本的预算目标和组织资本的预算目标。 预算编制环节： 预算编制工作的主要任务是将“ 已 经制定的预算目标” 具体化并分解到各 个预算 单位，“ 战略地图” 的“ 使命” 是“化无形资产为有形成果，实现长期目标与短期目标的http:/ - 4 - 平衡、 结果 与动因 的平 衡和客 观指 标与主 观指 标的平 衡”， 预算编 制的 过程要 紧密 围绕这个 “ 使命” ， 突破 预算编制的“ 黑箱” ， 因此预算的编制要坚持四大原则： 战略驱动性原则、 平衡 原则、 协调原则和因果联系原则。 基于这些“ 使命” 和“ 原则” 来对预算目标的每一个细分层面 进行预算编
14、制， 预算编制的内容可以分为三个方面： 财务预算、 经营预算和成长预算， 在此 过程中尤其要注重“ 战略 地图” 四个层面的因果联系在预算编制中的体现。 预算执行环节： 预算执行是对“ 已经编 制好的预算” 的实施， 预算的有效实施需要激励措 施与强制约束措施来加以保障， 所以企业要制定执行预算的激励制度、 监控制度和奖惩制度， 这些制度的制定同样要体现“ 战略地图” 四个层面的因果联系，使全面预算管理真正的体现 “ 战略地图” 导向。 预算考评环节： 预算考评是对“ 预算执 行的过程和结果” 的考核和评价， 考评的目的一是 了解预算执行过程， 为事后控制提供依据， 提高全面预算管理的完整性和
15、权威性； 二是分析 预算执行效果， 为调整新一轮的全面预算管理提供有益的建议。 此环节需要一套完善的预算 考评制度的支持， 考评制度的制定要遵循三个原则： 公开公正原则、 权责利匹配原则， 分层 面考评原则。 预算考评的指标应该包括财务预算指标、 客户预算指标、 内部流程预算指标和 学习与成长预算指标。 预算调整环节： 预算调整是结合预算考评的结果， 对整个全面预算管理做出的调节和优 化过程， 在此环节中应该全面的运用“ 战略地图思想” ， 结合预算考评结果中分析全面预算管 理中四个层面的指标和四个层面之间的联系， 进而提炼在整个全面预算管理过程中为企业创 造价值的因素， 进而分析四个层面的矛
16、盾平衡状态与协调状态， 最后制定预算调整方案， 为 下一轮的全面预算管理提供指导。 3.2 基于“战略地图” 的“全面预算管理闭环体系”设计 本体系 （见图 3 ） 可以体 现“ 战略地图 的建立原则和内在机理” ， 从而真正的促进企业的 战略与 预算管理的“有效衔接” 。这 种“ 有效衔接” 能为“ 平衡短期财务目标和长期盈利目标、 实现差 异化 的客户 价值 主张、 通过 内部流 程创 造价值 和提 高企业 无形 资产的 驱动 力”提供支 持，体 系的 设计同 样实 现了全 面预 算管理 的重 点由“企业 内 部到企 业外 部、由 结果 控制到过 程控制” 的转变，避免了“ 为了预算而预算
17、” 的全面预算管理的局限 67 。 http:/ - 5 - 图 3 基于战略地图的“全面预算管理闭环体系” 3.3 “全面预算管理闭环体系”的作用机制 “ 基于战略地图的全面预算管理闭环体系” 使企业的全面预算管理与战略紧密的结合 起 来， 实现了“ 闭环式的管理” ， 让全面 预算管理更“ 全面” ， 体系 的主要出发点是上文提到的“ 充 分发挥战略地图对全面预算管理的作用” ， 其中预算考评环节中的“ 层面 分析” 部分实现了“ 体 系” 的预 算层面与战略层面的“ 衔接” ，这种“衔接” 为预算考评提供了强大的支持，为最后的 预算调整打下了坚实的基础， 经过“ 预算调整” 的新一轮的“
18、 全 面预算管理” 会更好地服务于企 业战略的实施。 在描述企业战略的财务层面中有两个“ 平衡” ， 表达了整个“ 体系” 运行的最终 “ 结果导向” ， 同时也为其他层面的预算管理提供了基本的前提假设； 描述企业战略的客户层 面同样为经营预算管理提供了一种“ 结果导向”，与 “ 驱动企业 战略的内部流程层面” 一起支持http:/ - 6 - 体系中 的经 营预算 管理 环节运 作； 驱动企 业战 略的学 习与 成长层 面发 挥了“使企 业 无形资产 与战略 保持 一致， 并协 调、整 合和 转化无 形资 产”的作用 ， 不仅支 撑成 长预算 管理 环节的运 作， 而且为预算调整环节提供指导
19、， 为整个体系的运行提供原始的驱动力； 体系的最大特点 是“ 动态性” ， 要求企业将“ 预算考评的结果” 与“ 企业战略的调整” 实现合理的匹配， 提高体系 反馈的效率和质量，从而真正解决企业战略与全面预算管理脱节的问题。 3.4 “全面预算管理闭环体系”的实施中需要注意的问题 第一， 要正确理解体系的适用性。 首先， 实施本体系的企业要具有正确完善的、 并经过 论证的战略地图作为基础， 如果战略存在问题， 全面预算管理实施的再好， 也不能提高企业 绩效。 其次， 企业应认真分析企业所拥有的资源和实施本体系的能力， 否则生搬硬套会适得 其反， 反而降低企业绩效； 再次， 实 施本体系不仅要考
20、虑企业内部环境的适用性， 还要考虑 到企业外部环境的适用性，根据内外部环境的综合分析来确定合适的全面预算管理体系。 第二， 要注重实施体系的配套环境建设。 首先， 建立与全面预算管理体系实施配套的企 业组织结构， 摒弃“ 职能分工过细， 管理跨度过窄， 部门之间协调程度低” 的组织结构； 其次 建立促 进全 面预算 管理 体系实 施的 企业文 化， 包括促 进全 面预算 管理 的重点 由“企 业内部到 企业外部、由结果控制到过程控制” 的转变的企业文化，摒弃“为了预算 而预算” 的预算管理 文化。 4. 总结 本文针对战略与预算脱节的问题， 将“ 战略地图” 融入“ 全面预算管理” 中， 阐述
21、了战略地 图对全面预算管理的作用， 初步设计了基于战略地图的企业全面预算管理体系， 并对其做出 了宏观的诠释和说明， “ 基于战略地图的全面预算管理” 是一项复杂严谨的研究， 其理论体系 需要在实践中加以检验和完善， 而且对于“ 体系内 部的各个环节的具体预算方法及预算管理” 等微观方面尚需进一步的深入研究。 http:/ - 7 - 参考文献 1 罗布特. 卡普兰大卫，诺顿. 战略地图 化无形资产为有形成果M. 广东经济出版 社，2007，6 2 乔晔，陈良 华. 基于战略地 图的全面预算模式J. 理财杂 志，2005 年 06 期 3 刘俊勇. 化战略为预算基于战略地图的预算编制J. 中国
22、总会计师，2006 年 06 期 4 王翔， 李东， 项保华. 基于战 略地图和 BSC 的企业整合型战略控制系统研J. 管理工程 学报， 2007 年 02 期 5 何刚. 基于平衡计分卡的全面预算管理研究D. 四川 大学，2007 6 毛红亚. 基于企业战略的全面预算管理研究D. 武汉 理工大学，2006 7 邹韶禄. 基于战略导向的企业全面预算管理体系研究D. 中南大学，2004 Design of Comprehensive Budget Management Closed-loop System Based on Strategy Maps Gu Yang School of Eco
23、nomics and management, Southeast University, Nanjing (211189) Abstract There is a gap between budget and strategy of corporation in Comprehensive Budget Management. In order to fill the gap, we can combine Comprehensive Budget Management with the Strategy Maps so that Comprehensive Budget Management
24、 can fully reflect the strategic intent of corporation. Based on the perspective of Strategy Maps, I explain the role of Strategy Maps in Comprehensive Budget Management, design a Comprehensive Budget Management Closed-loop System and make an interpretation in its interaction mechanisms and attentions. Keywords: Comprehensive Budget Management; Strategy Maps; Comprehensive Budget Management Closed-loop System
