1、第五章、审计证据与审计工作底稿,第一节 审计证据第二节 审计工作底稿,第一节 审计证据,一、审计证据的含义和特性 （一）含义 审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。（一）会计记录中含有的信息 财务报表依据的会计记录一般包括对初始分录的记录和支持性记录，如支票、电子资金转账记录、发票、合同、总账、明细账、记账凭证和未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整，以及支持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表和电子数据表。 （二）其他信息 会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，
2、注册会计师还应当获取用作审计证据的其他信息。如被审计单位会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等；通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息，如通过检查存货获取存货存在性的证据等；自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息，如注册会计师编制的各种计算表、分析表等。,（二）审计证据的特性（抄写框架）1、审计证据的充分性（类似教材101页） 充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。 错报风险越大，需要的审计证据可能越多。 2、审计证据的适当性 是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露，下同）的相关认定或发现
3、其中存在错报方面具有相关性和可靠性。相关性和可靠性是审计证据适当性的核心内容，只有相关且可靠的审计证据才是高质量的。 （1）审计证据的相关性。审计证据要有证明力，必须与注册会计师的审计目标相关。 （类似教材95页） （2）审计证据的可靠性。审计证据的可靠性是指审计证据的可信程度。 （类似教材101页）,审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境：本教材101页（1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。 （2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。 （3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠
4、。 （4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。（5）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。,2006考试题：L注册会计师在对F公司2005年度会计报表进行审计时，收集到以下六组审计证据:（1）收料单与购货发票 （2）销货发票副本与产品出库单 （3）领料单与材料成本计算表 （4）工资计算单与工资发放单 （5）存货盘点表与存货监盘记录 （6）银行询证函回函与银行对账单要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。,参考答案: （1）购货发票的证明力更强。 理由：购货发票是属于外部证据，而收料单是属于内部
5、证据所以购货发票的证明力比收料单的证明力更强。（2）销售发票副本的证明力强。 理由：销售发票副本的格式和外部流转的销售的格式和内容是一样的，所以具有很强的证明力。（3）领料单的证明力强。 理由：领料单需要有关人员签字批准，并且在内部流转所以证明力强。（4）工资发放单的证明力强。 理由：工资发放单需要职工签字所以证明力强。（5）存货监盘记录的证明力强。 理由：注册会计师自行获得的审计证据比由被审计单位提供的证据可靠。（6）银行询证函的回函的证明力强。 理由：银行询证函回函，没有经过被审计单位之手，而银行对账单经过了被审计单位之手所以银行询证函的回函的证明力强。,3.充分性和适当性之间的关系。充分
6、性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。需要注意的是，尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。 4.评价充分性和适当性时的特殊考虑： （1）对文件记录可靠性的考虑。 （2）使用被审计单位生成信息时的考虑。 （3）证据相互矛盾时的考虑。 （4）获取审计证据时对成本的考虑。,二、审计证据的种类：（一）按证据的表现形态分类1.实物证据：实物证据是指通过实际观察或盘点所取得的、用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。实物证据通常是证明实物资产是否存在的非常有说服力的
7、证据。 2.书面证据:书面证据是指所获得的以书面文件为形式的审计证据。 （1）外部证据 （2）内部证据（会计记录；被审计单位管理当局声明书；其他书面文件）,3.口头证据：口头证据是被审计单位职员或其他有关人员对审计人员的提问进行口头答复所形成的一类证据。一般而言，口头证据本身并不足以证明事情的真相，但审计人员往往可以通过口头证据发掘出一些重要的线索，从而有利于对某些需审核的情况做进一步调查，以收集到更为可靠的证据。4.环境证据：也称状况证据，是指对被审计单位产生影响的各种环境事实。环境证据一般不属于主要证据，但它能够帮助审计人员了解被审计单位及其经济活动所处的环境，为审计人员分析判断审计事项提
8、供条件。 1.有关内部控制情况2.被审计单位管理人员的素质3.各种管理条件和管理水平,其余教材分类：自学（二）按照审计证据的相关程度分： 1.直接证据2.间接证据（三）按照审计证据的来源分： 1.自然证据2.加工证据（四）按照审计证据的重要性分： 1.基本证据2.辅助证据3.矛盾证据,三、审计证据的收集审计人员为了获取充分、适当的审计证据，应当实施特定审计程序，以实现相关审计目标。(一)风险评估程序(二)控制测试程序(三)实质性测试程序通常，审计人员可以采用下列审计方法获取审计证据： 1.检查记录或文件； 2.检查有形资产（监督盘点）； 3.观察； 4.询间； 5.函证； 6.重新计算； 7.
9、重新执行； 8.分析程序。四、审计证据的鉴定CPA应当选择真实、重要、可信、充分、有证明力、经济性的证据。,注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。,五、审计证据的整理、分析与评价（教材无：了解）(一)审计证据整理与分析的方法1.分类： 2.计算： 3.比较： 4.小结： 5.综合。(二)审计证据的评价1.审计人员应当根据实施的程序和获取的审计证据，评价对认定层次重大错报风险的评估是否仍然适当。2.在形成审计意见时，审计人员应当确定是否已经获取充分、适当的审计证据，以将会计报表的重大错报风险降低至可接受的低
10、水平。3.在评价审计证据的充分性和适当性时，审计人员应当运用职业判断。 如果对重大的会计报表认定没有获取充分、适当的审计证据，审计人员应当尽量获取进一步的审计证据。如果不能获取充分、适当的审计证据，则审计人员应当发表保留意见或无法表示意见。,(三)审计证据整理与分析应注意的问题1.审计证据的取舍(1)金额大小。(2)问题性质的严重程度。2.分清事实的现象与本质3.排除伪证,第二节 审计工作底稿,一、审计工作底稿的含义审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。理解审计工作底稿概念应注意以下几个问题： (1)审计工作底稿形成于审
11、计工作全过程，从注册会计师承接审计业务开始直到最后出具审计报告为止，任何一个环节都会形成审计工作底稿。 (2) 审计工作底稿形成方式有两种：一种是注册会计师直接编制的；另一种是由被审计单位或其他第三者提供的（即获取的）。 (3) 审计工作底稿反映整个审计工作过程（计划、实施、报告）。 (4) 审计工作底稿是审计证据的载体，也是注册会计师形成审计结论、发表审计意见的直接依据。,二、审计工作底稿的作用 （一）有利于组织协调审计工作 （二）有利于审计工作质量控制 （三）有利于考核审计人员的工作业绩 （四）便于编制、佐证和解释审计报告 （五）便于制定以后各项的审计计划CPA审计： 审计工作底稿的编制目
12、的： 1.提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础。 2.提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。,三、审计工作底稿的内容和格式（一）审计工作底稿的内容1、审计工作底稿的存在形式：纸质、电子或其他介质形式。2、审计工作底稿通常包括的内容总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。此外，审计工作底稿通常还包括业务约定书、管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇总
13、表等。,3、审计档案的结构基于具体实务中对审计档案使用的时间 ：（1）永久性档案。永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案。例如，被审计单位的组织结构、批准证书、营业执照、章程、重要资产的所有权或使用权的证明文件复印件等。 （2）当期档案。当期档案是指那些记录内容经常变化，主要供当期和下期审计使用的审计档案。例如，总体审计策略和具体审计计划。,（二）审计工作底稿的格式l.被审计单位名称；2.审计项目名称；3.审计项目时点或期间4.审计过程记录；5.审计结论；6.审计标识及其说明； 常见格式：教材106-107页7.索引号及编号；8.
14、编制者姓名及编制日期；9.复核者姓名及复核日期；10.其他应说明事项。,（一）审计工作底稿的标题：被审计单位名称；审计项目名称；审计项目时点或期间。（二）记录审计过程 1.特定项目或事项的识别特征。识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。如在对被审计单位生成的订购单进行细节测试时，注册会计师可能以订购单的日期或编号作为测试订购单的识别特征。 2.重大事项。 （l）引起特别风险的事项；（2）实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；（3）导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；（4）导致出具非标准审计报告
15、的事项。 3.针对重大事项如何处理矛盾或不一致的情况。应当记录形成最终结论时如何处理该矛盾或不一致的情况。,（三）审计结论注册会计师恰当地记录审计结论非常重要，注册会计师需要根据所实施的审计程序及获取的审计证据得出结论，并以此作为对财务报表形成审计意见的基础。（四）审计标识及其说明审计工作底稿中可使用各种审计标识，但应说明其含义，并保持前后一致。 （五）索引号及编号 通常，审计工作底稿需要注明索引号及顺序编号，相关审计工作底稿之间需要保持清晰的勾稽关系。（六）编制人员和复核人员及日期,审计标识及其说明审计工作底稿中可使用各种审计标识（代表审计含义的符合），但应说明其含义，并保持前后一致。 纵加
16、核对 横加核对 与上年结转数核对一致 与原始凭证核对一致 与总分类帐核对一致 与明细分类帐核对一致与试算平衡表核对一致 已发询证函C 已收回询证函 P&L=profit & loss 中文含义是损益表 TB=trial balance 中文含义是试算平衡表,索引号及编号 通常，审计工作底稿需要注明索引号（审计工作底稿分类的编号）及顺序编号，相关审计工作底稿之间需要保持清晰的勾稽关系。 在实务中，注册会计师可以按照所记录的审计工作的内容层次进行编号：例如，固定资产汇总表的编号为C1，按类别列示的固定资产明细表的编号为C1-1，房屋建筑物的编号为C1-1-1、机器设备的编号为C1-1-2、运输工具
17、的编号为C1-1-3及其他设备的编号为C1-1-4。各表相互引用时，需要在审计工作底稿中交叉注明索引号。,抽查盘点存货的工作底稿,原材料抽查盘点表,客户：W公司 B/S日：1993.12.31,页次：53 W/P索引：E-2 编制人:Esq日期:1993.12.31 复核人:Zjr日期:1994.1.5,通用审计工作底稿参考格式 审计对象： 项目类别： 审计事项： 底稿编号：,表10-11 审计工作底稿 客户：河南实丰股份有限责任公司 编制人：李明 日期：3月1日 索引号：A 4 项目：筹资 复核人：王明 日期：3月2日 页次：1,表11-34 货币资金审定结果表,审计工作底稿2006考题,一
18、、在对H公司2005年度会计报表进行审计时，N注册会计师负责审计应收账款。N注册会计师对截止日为2005年12月31日的应收账款实施了函证程序，并于2006年2月15日编制了以下应收账款函证分析工作底稿。 要求：假定选择函证的应收账款样本是适当的，应收账款的可容忍错报是30 000元，请简要回答以下问题： （1）N注册会计师编制的工作底稿中存在哪些缺陷? （2）针对工作底稿中显示的实施函证时遇到的问题和回函结果，N注册会计师应当实施哪些审计程序? working paper ：W/P B/S：Balance Sheet (accounting),答案：（一）根据独立审计具体准则第6号审计工作底
19、稿规定，上述的工作底稿存在以下缺陷：1）只有索引号、没有页次； 2） 缺少编制者姓名及编制日期；3）缺少复核者姓名及复核日期；4）未说明回函不符的原因。,（1）在“一、函证”部分，“消极函证金额”对应的百分比计算错误，应为1%；“寄发询证函小计”金额相对应的百分比计算错误，应为14%（2）“选定函证但客户不同意函证的应收账款”没有列示金额和百分比；“选择函证的合计”也没有列示金额和百分比。（3）没有从样本错报结果推断总体错报，因此，形成应收账款得到公允反映的结论是不适当的。（4）没有统计和列示通过积极函证而未回函的16封询证函,（二） N注册会计师应当实施的审计程序: 1）当被审计单位管理当局
20、要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是否合理。 如果认为管理当局的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息有关的充分、适当的审计证据。 如果认为管理当局的要求不合理，且被其阻止而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告的影响。 2）函证结果表明存在审计差异，注册会计师则应当估计应收账款总额中可能出现的累计差错额是多少，估计未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少。为了取得应收账款累计差错更加准确的估计，也可以进一步扩大函证范围。 3）对于通过积极函证方式没有收回的16封询证函，应当再次寄发询证函
21、。如果仍然得不到询证函，应当实施替代审计程序。（检查与销售有关的文件，包括销售合同、销售订单、销售发票副本和发运凭证）,四、审计工作底稿的编制（一）编制原则 完整性、重要性、真实性、相关性、责任性（二）编制要求 1、字迹清楚、标题完整、一切资料来源均有说明； 2、经复核、有条理、有顺序、注意细节； 3、重要事项与非重要事项有明确的区分。,五、审计工作底稿的复核与保管 （一）复核所谓审计工作底稿三级复核制度，就是会计师事务所制定的以主任会计师、部门经理(或签字注册会计师)和项目经理为复核人，对审计工作底稿进行逐级复核的一种复核制度。1.项目经理(或项目负责人)复核是三级复核制度中的第一级复核，称
22、为详细复核，发现问题，及时指出，并督促审计人员及时修改完善。2.部门经理(或签字注册会计师)是三级复核制度中的第二级复核，称为一般复核。它是在项目经理完成了详细复核之后，再对审计工作底稿中重要会计账项的审计、重要审计程序的执行，以及审计调整事项等进行复核。部门经理复核既是对项目经理复核的一种再监督，也是对重要审计事项的重点把关。3.主任会计师(或首席合伙人)复核是三级复核中的最后一级复核，又称重点复核。它是对审计过程中的重大会计审计问题、重大审计调整事项及重要的审计工作底稿所进行的复核。主任会计师复核既是对前面两级复核的监督，也是对整个审计工作的计划、进度和质量的重点把握。,（二）保管1、审计工作底稿归档的期限审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。2、审计工作底稿的保存期限会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年。如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存10年。注：底稿的所有权归会计师事务所,思考题-作业,1、什么是审计证据，其特性是什么？2、审计证据的收集程序主要有哪几种？3、审计工作底稿一般应包括哪些基本内容？,谢谢,
