1、 一、存货的范围存货的范围与确认企业的存货通常包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、低值易耗品等。企业所得税法实施条例对存货的定义建立在会计规定的基础上。因为新会计准则确认固定资产的标准与实施条例相同，所以会计与税法确认存货的范围基本相同。二、存货的初始计量(一)一般情形企业会计准则：在会计处理上，存货应当按照成本进行初始计量。投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。实施条例：存货以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。（一）通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；
2、（二）通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；（三）生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。差异分析：会计与税法对于存货的初始计量基本上没有差异。需要说明的是， 企业会计准则第 1 号存货应用指南指出，商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。因为实施条例没有规定进货费用可以直接进入当期损益，这种情形下，存货的会计成本与计税成本是否形成差异，需要税法进一步明确。对于非货币性交易形成的存货（参见本博 2011 年所得税算专题六：非货币性资产交换会计与税法差异分析）；企业
3、重组形成的存货其计税成本与会计成本之间的差异，本博另行讨论。(二)盘盈的存货盘盈的存货按重置完全成本作为入账价值，会计处理上冲减当期管理费用，税务处理上要作为其他收入计入应税收入。虽然会计与税法的处理方式不同，但是会计与税法都规定计入当期损益，因此会计与税法实质上不存在差异。(三)接受投资的存货企业会计准则规定，投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允，应按公允价值确定。因为会计对接受投资的存货采用了公允价值计量原则，所以会计与税法不存在差异。三、存货的后续计量企业会计准则规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成
4、本。实施条例规定，企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。目前会计与税法均取消了后进先出法，因此两者对于存货发出的成本结转方法基本一致。需要说明的是，如果税法确认销售收入的标准与会计不一致，那么根据配比原则，会计确认的销售成本也要进行相应的纳税调整，此时相关存货的计税成本与会计成本将产生差异。四、存货的期末计量例 1：2008 年 12 月 31 日，A 公司某项存货的账面价值为 300 万元，由于市场价格下跌，该项存货的预计可变现净值为 200 万元，应计提存货跌价准备 100 万元。A 公司账务处理如下：借：
5、资产减值损失存货减值损失 1000000贷：存货跌价准备 1000000企业会计准则规定：资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。税法规定：企业所得税法规定，未经核定的准备金支出，在计算应纳税所得额时，不得扣除。实施条例规定，企业所得税法所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。实施条例同时规定，企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。差异分析：A 公司发生的资产减值损失不得在税前扣除，
6、应调增应纳税所得额 100 万元，该项存货会计成本为 200 万元，计税成本仍为 300 万元。例 2：接例 1，2009 年 6 月 30 日，该项存货的市场价值有所上升，使其可变现净值上升为 260 万元，应转回存货跌价准备 60 万元(260200)。A 公司账务处理如下：借：存货跌价准备 600000贷：资产减值损失存货减值损失 600000差异分析：A 公司转回存货跌价准备会增加利润，因此应当相应调减应纳税所得额 60 万元。该项存货的会计成本变为 260 万元，而计税成本仍为300 万元。例 3：接例 2，2009 年 9 月 2 日，A 公司将该项存货全部出售，取得不含税收入 2
7、90 万元。A 公司账务处理如下：借：银行存款 33930002900000(117%)贷：主营业务收入 2900000应交税费应交增值税（销项税额） 493000借：主营业务成本 2600000存货跌价准备 400000贷：库存商品 3000000差异分析：A 公司转销减值准则会增加利润，因此应当相应调减应纳税所得额 400000 元。至此，A 公司因计提存货跌价准备发生的暂时性差异已经全部转回。(10060400)。需要说明的是，实践中企业可能对多项存货计提跌价准备，如果就单项存货进行纳税调整会比较麻烦。因此，企业可按以下简易方法进行纳税调整：如果存货跌价准备的年末余额大于年初余额，则应当
8、就其差额调增应纳税所得额，如果存货跌价准备的年末余额小于年初余额，则应当就其差额调减应纳税所得额。企业增提存货跌价准备会减少利润，但应当相应调增应纳税所得额，企业减提存货跌价准备会增加利润，但应当相应调减应纳税所得额。因此，企业增提、转回或者转销存货跌价准备，对企业所得税应纳税所得额均不产生影响。五、发生永久或实质性损害企业会计准则规定，企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益。税法规定企业的财产损失须经主管税务机关审批后方可在税前扣除。如果主管税务机关审批后不同意在税前扣除，或者允许税前扣除的金额小于企业会计确认的损失
9、，那么会计与税法将形成永久性差异。存货摊销方法的会计处理与税法差异存货摊销方法的会计处理与税法差异存货摊销方法的会计处理与税法差异存货摊销方法的会计处理与税法差异 发布时间 ：2011-1-12 15:05:00 来源：纳税服务网 作者：朱克实 添加到我的收藏 存货准则规定：“企业应当采取一次性转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或当期损失。 ” 未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品，属于存货的范畴。 企业所得税法第十五条规定：“企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。 ”由此可见，低值易耗品的摊销可以在实际领用时
10、作一次性扣除处理。 新会计准则取消了“待摊费用和预提费用科目” ，即取消了分期摊销法。会计与税务处理方法的不同导致会计利润与应纳税所得之间存在差异，例如，会计要求选择五五摊销法，而税法要求选择一次摊销法，若该项低值易耗品或包装物领用与报废分属于两个不同的年度，则领用的年度应当调减所得，实际报废的年度作相反方向的纳税调整。 存货领用与发出的计价方法与税法比较存货领用与发出的计价方法与税法比较存货领用与发出的计价方法与税法比较存货领用与发出的计价方法与税法比较 企业发出的存货可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算，但资产负债表日均应调整为按实际成本核算。企业应当采用先进先出法、加权平均法（包括移
11、动加权平均法和月末一次加权平均法）或者个别计价法确定发出存货的实际成本。对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法 确定发出存货的成本。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。商品流通企业发出的存货，通常还可以采用毛利率法或售价金额核算法等方法进行核算。 企业所得税法实施条例第七十三条规定：“企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种，计价方法一经选用，不得随意变更” 。 新会计准则取消了后进先出法，税法对后进先出法也禁止使用 。存货领用与发出的计价方法的会计处理与税务处
12、理应协调一致，便于实际操作。 此外，对于采用个别计价法的企业，如果其实物流程与“后进先出”一致，其成本的结转效果与后进先出法是一致的，由于会计与税法均允许采用个别计价法，二者仍然没有差异。需要说明的是，纳税人的存货计价方法一经确定，不得随意改变，如确需改变的，应当在会计报表附注中说明变更的原因，并采用未来适用法处理。税法规定，企业需要改变存货计价方法的，应在下一纳税年度开始前，就改变存货计价方法的原因向主管税务机关作出书面说明。主管税务机关对企业提出的改变存货计价方法的原因，应就其合理性情况进行分析、核实。凡经认定企业改变存货计价方法的原因不充分、或者存在有意推迟纳税嫌疑的，主管税务机关可以通
13、知企业维持原有的存货计价方法。影响应纳税所得额的，作纳税调整处理。国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 （国税函201079号）文件规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知 （国税函200998 号）第九条规定执行。对于新的规定，如果企业当年不盈利，则企业的相关筹办费用不能在企业所得税前扣除，事必造成一定的损失，对此，企业应该做出有利于其自身利益的选择，即低值易耗品应选择一次摊销法，因为既使选择了五五摊销法，税法也要进行调整。
14、另外，按照国税函200998号文件规定，新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。可以不选择一次性扣除的办法。避免当年亏损造成下一年度不能再次抵扣的损失。（纳税服务网首席财税专家：朱克实博士） 关键词：存货 存货跌价准备 会计 税务由于财务会计制度和税法所要达到的目的不同，财务会计制度是为了向会计信息使用者提供真实、可靠、完整的会计信息，而税法是为了筹集财政收入，引导社会投资等。二者所遵循的原则也不尽相同，所以对经济业务的处理方法会计和税法存在着一定的差异。一、存货的初始计量与计税基
15、础的不同投资者投入存货的成本，在会计处理上，只要投资合同或协议约定价值公允的，就应当按照协议约定的价值确定。在税务处理上，按该存货的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。盘盈的存货，会计处理上冲减当期管理费用；税务处理上要作为其他收入计入应税收入。二、存货后续计量与扣除的比较存货应按性质和用途分类，同类的应采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。对于特殊的存货（如不能替代使用的、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本） ，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。对于已售存货，对应的存货跌价准备应予以结转。在税务处理上， 企业所得税法第十五条规定，企业领用或者销售存货，按规定计算的存
16、货成本，可在计算应纳税所得额时扣除。新准则对存货的发出不再允许使用后进先出法的计价方法，这体现了与税法的趋同。后进先出法主要是在通货膨胀情况下，物价持续上涨时，可以增加销售成本，减少当期利润，消除通货膨胀带来的不利影响，符合稳健性原则。但西方国家税收实践证明，后进先出法对消除通货膨胀的影响效果也不是很好。而且它最明显的缺点是当物价发生较大变化时，其期末存货的成本与现行 实际成本相差较大，不能反映资产的真实价值，另外，计算起来较麻烦。三、存货的期末计量与纳税调整（一）存在下列情形之一，通常表明存货发生“减值”1.该存货市价持续下跌，并在可预见的未来无回升希望；2.使用该项原材料生产产品的成本大
17、于产品的销售价；3.因产品更新换代，原有库存材料已不适应新产品需要，而该材料的市价又低于其账面成本；4.因所提供的商品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；5.其他足以证明该项存货实质上已发生减值的情形。（二）下列情形之一，通常表明存货“可变现净值”为零 1.已霉烂变质的存货；2.已过期且无转让价值的存货；3.生产中已不再需要，并且已无使用和转让价值的存货；4.其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。（三）存货减值的判断根据最新的会计准则，会计年度末和会计中期期末，存货应按照成本与可变现净值中较低者进行计量。经测试减记的金额恢复的，应在原已计提的存货跌价准备金额内
18、转回，转回的金额计入当期损益。其中，年度资产负债表日是指公历 12 月 31日；会计中期通常包括半年度、季度和月度等，会计中期期末相应地是指公历半年末、季末和月末等。1.可变现净值的基本特征（1）确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动。 （2）可变现净值为预计的未来现金流量，存货在销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，以及为达到预定可销售状态还可能发生的加工成本等相关支出，构成现金流入的抵减项目。企业预计的销售存货现金流量，扣除这些抵减项目后，才能确定存货的可变现净值。 （3）不同存货按持有目的不同，确认的方法不同。2.可变现净值的确定（1）确定可变现净值应考虑因素：基础是证据确凿；按
19、持有目的可分为持有以备出售和持有以备耗用。 （2）计算公式 a.以备出售的存货（包括商品、产品、材料等）可变现净值=存货的估计售价估计的销售税费 b.以备耗用的存货（如用于生产的材料等）可变现净值=存货的估计售价至完工估计将要发生的成本估计的销售税（3）估计售价的确定 a.为销售而持有的存货（a）已签订销售合同，以商品的合同价格估计售价（b）未签订销售合同，以商品的一般销售价格估计售价 b.用于出售的材料，以市场价格估计售价会计处理上计提了存货跌价准备，在税务处理上不允许在税前扣除，计算应纳税所得额时，要做纳税调增处理。以前减计存货价值的影响因素已经消失的，减计的金额应在原已计提的存货跌价准备
20、金额内转回，转回的金额计入当期损益，如果申报纳税时已调增应纳税所得额的，应允许企业作相 反的纳税调整。四、存货跌价准备存货跌价准备是存货在会计和税务处理上最大的差异，存货跌价的测试问题也是存货部分的一大难点重点。在此重点讲一下存货跌价准备的几个常见问题：（1）存货跌价准备是否可以评估结果作为依据？评估机构的评估结果可以较公允地反映资产的价值，但应考虑评估目的、评估方法、评估结果的影响，及与财务列报目的和要求的差异，做出适当的调整后予以采用。 （2）时点问题：评估可能面向现在，可变现净值面向未来。（3）是否可以按照存货的货龄测试存货跌价情况http:/ 1 号-存货关于按照存货成本高于其可变现净
21、值计提存货跌价准备的规定。利达光电（002189）河南证监局责令改正决定：存货跌价准备的计提、转回等核算与会计准则的相关规定不符合。资产负债表日，公司对原材料及库存商品未按照成本与可变现净值孰低计提存货跌价准备，而是简单按照库龄计提，不符合企业会计准则的规定。五、存货跌价准备计提具体案例（1）某公司厂区整体拆迁，将获得大额政府补偿，公司认为获得的补偿款足以弥补各项损失（包括存货跌价） ，未对原计提过部分跌价准备的存货不再根据年末新的可变现净值增加计提存货跌价准备，会计师事务所检查后认定为少计提存货跌价。（2）法拉电子在 2008 年末对原材料计提跌价准备 2327491.57 元。财政部厦门专
22、员办检查组认为，原材料可变现净值未低于成本，年末不存在减值。（3）新嘉联（财政部驻浙江省财政监察专员办事处）违反存货计量原则，未计提存货跌价准备：2009 年度，公司对可变现净值明显低于成本的库存商品，未进行减值测试并计提减值准备。经测试，公司 2009 年少提存货跌价准备 1780175.50 元。六、存货损失处理为了准确真实地反映存货成本，防止企业资产价值虚增，会计上规定，企业的存货毁损 本论文由无忧论文网 整理提供，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏损失，计入当期损益。这是谨慎性原则的恰当运用，而从税收角
23、度讲，存货作为企业的一项资产，并没有进行处置，即可变现净值低于存货成本而形成损失并没有实现，如果允许在税前扣除存货跌价准备金，其结果是将企业没有实现的损失进行了扣除，不符合税前扣除的真实性原则。因此，企业所得税法规定，企业计提的存货跌价准备金不得在税前扣除，企业已计提的存货跌价准备应作调增应纳税所得额处理。在处置存货或存货价值恢复时，已计提的存货跌价准备又冲回，因此税收上应作调减应纳税所得额处理，否则会造成重复征税。当存在“可变现净值”为零时，应将存货账面余额全部转入 无忧论文网 http:/ 。税收上将其作为流动资产毁损报废处理，经主管税务机关审核后，准予税前扣减。须依据足够的证据认定损失：是否发生报废、毁损的证据以技术部门或机构的证明（如单项或批量金额较小的存货，由企业内部有关技术部门出具技术鉴定证明；单项或批量金额较大的存货，应取得国家有关技术部门或具有技术鉴定资格的中介机构出具的技术鉴定证明）为主，加上存货盘点表；存货保管人对于盘亏的情况说明，企业内部关于存货报废、毁损情况说明及审批文件等；价值上的认定以外部证据（中介机构的经济鉴证证明及相同相近存货采购发票价格或其他，能取得赔偿的以保险公司理赔情况说明等）为主，残值情况说明及涉及责任人的责任认定及赔偿情况说明等。
