1、第四章 产品成本归集、分配和结转第三十四条 企业所发生的费用，能确定由某一成本核算对象负担的，应当按照所对应的产品成本项目类别，直接计入产品成本核算对象的生产成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择合理的分配标准分配计入。企业应当根据生产经营特点，以正常生产能力水平为基础，按照资源耗费方式确定合理的分配标准。企业应当按照权责发生制的原则，根据产品的生产特点和管理要求结转成本。解读：企业应当根据生产经营特点，以正常生产能力水平为基础，按照资源耗费方式确定合理的分配标准。企业应当按照权责发生制的原则，根据产品的生产特点和管理要求结转成本。企业的产品成本归集、分配和结转，既存在共同的规律和原则，
2、又体现了较大的差异。第三十五条 制造企业发生的直接材料和直接人工，能够直接计入成本核算对象的，应当直接计入成本核算对象的生产成本，否则应当按照合理的分配标准分配计入。【例题】某企业生产甲、乙两种产品，需耗用 A 种材料，采用品种法计算产品成本。甲、乙产品 A 材料消耗定额分别为 7.2 公斤和 6 公斤。4 月初，企业无在产品，4 月份投产甲产品 1200 件，乙产品 800 件，实际耗用 A 材料12902.4 公斤，每公斤实际单价 45 元。【要求】（1）计算材料成本的分配率。（2）分别计算甲、乙产品应负担的材料成本额。【解析】（1）材料成本分配率=（12902.445）（12007.2+
3、8006）= 43.2（元/公斤）（2）甲产品应负担的材料成本=12007.243.2=373248（元）乙产品应负担的材料成本=12902.445373248=207360（元）借：生产成本基本生产成本甲产品 373248生产成本基本生产成本乙产品 207360贷：原材料A 材料 580608制造企业外购燃料和动力的，应当根据实际耗用数量或者合理的分配标准对燃料和动力费用进行归集分配。生产部门直接用于生产的燃料和动力，直接计入生产成本；生产部门间接用于生产（如照明、取暖）的燃料和动力，计入制造费用。制造企业内部自行提供燃料和动力的，参照本条第三款进行处理。【例题】某企业生产甲、乙两种产品，采
4、用品种法计算产品成本。甲、乙两种产品的外购动力消耗定额分别为 6 度和 7.5 度。3 月初企业无在产品。3 月份企业投产甲产品 400 件，乙产品 200 件。实际耗电 4320 度，其中行政管理部门耗电 400 度，基本生产车间耗用照明电 59 度，耗用动力电 3861 度，每度电实际单价 2 元。假定当月电费暂欠。【要求】（1）分别计算甲、乙产品应负担的外购动力费金额。（2）编制企业当月分配电费的会计分录。【解析】（1）外购动力费分配率=（38612）（4006+2007.5）=1.98（元/度）甲产品应分配的动力费=40061.98=4752（元）乙产品应分配的动力费=2007.51.
5、98=2970（元）基本生产车间照明分配电费=592=118（元）（2）行政管理部门应废品电费=4002=800（元）借：生产成本基本生产成本甲产品 4752生产成本基本生产成本乙产品 2970制造费用 118管理费用 800贷：应付账款 8640制造企业辅助生产部门为生产部门提供劳务和产品而发生的费用，应当参照生产成本项目归集，并按照合理的分配标准分配计入各成本核算对象的生产成本。辅助生产部门之间互相提供的劳务、作业成本，应当采用合理的方法，进行交互分配。互相提供劳务、作业不多的，可以不进行交互分配，直接分配给辅助生产部门以外的受益单位。解读一、需要进行交互分配的辅助生产费用分配方法（一）交
6、互分配法采用这种方法分配辅助生产成本，应先根据各辅助生产内部相互供应的数量和交互分配前的成本分配率（单位成本），进行一次交互分配；然后再将各辅助生产车间交互分配后的实际成本（即交互分配前的成本加上交互分配转入的成本，减去交互分配转出的成本，按对外提供劳务的数量，在辅助生产以外的各受个益单位或部门之间进行分配。【例题】某企业有 A 和 B 两个辅助生产车间，采用交互分配法分配辅助生产成本。辅助生产车间不开设“制造费用”科目。5 月份有关资料如下表所列：辅助生产车间名称 A 车间 B 车间待分配辅助生产成本供应劳务总量其中：A 车间B 车间基本生产车间管理部门150 000 元10 000 小时3
7、60 小时9 100 小时540 小时84 000 元4 200 吨480 吨3 700 吨20 吨【要求】（1）分别计算辅助生产成本对内交互分配的分配率和分配额。（2）分别计算各辅助生产车间对外分配的辅助生产费用额。（3）计算辅助生产车间向辅助生产以外各受益单位分配的辅助生产费用。（4）编制分配辅助生产成本的会计分录。（5）编制辅助生产费用分配表（如下所示）。辅助生产费用分配表（交互分配法）20年 5 月 单位：元 A 车间 B 车间项 目数 量 分配率 金 额 数 量 分配率金 额合 计待分配辅助生产费用 10000 小时 150000元4200 吨 84000元234000 元辅助生产E
8、车间辅助生产供电360 小时 交互分配 辅助生产F车间 480 吨 对外分配辅助生产费用9640 小时 3720 吨 基本生产车间 9100 小时 3700 吨 行政管理部门540 小时 20 吨 合 计9640 小时 3720 吨 【解析】（1）计算各辅助生产车间对内交互分配的分配率和分配额：A 车间交互分配率150 00010 00015B 车间交互分配率84 0004 20020B 车间应分配辅助生产费用360155 400（元）A 车间应分配辅助生产费用480209 600（元）（2）计算各辅助生产车间对外分配的辅助生产费用额：A 车间对外分配的辅助生产费用150 000 + 9 60
9、05 400154 200（元）B 车间对外分配的辅助生产费用84 000 + 5 4009 60079 800（元）（3）计算辅助生产车间向辅助生产以外各受益单位分配的辅助生产费用：A 车间对外分配率154200（9100+540）16B 车间对外分配率79800（3700+20）21.45基本生产车间应分配辅助生产费用910016+370021.45224 965（元）行政管理部门应分配辅助生产费用154200-145600+79800-793659035（元）（4）编制分配辅助生产成本的会计分录：对内分配（即交互分配）的会计分录：借：辅助生产成本A 车间 9 600B 车间 5 400贷
10、：辅助生产成本A 车间 5 400B 车间 9 600对外分配的会计分录：借：制造费用 224 965管理费用 9 035贷：辅助生产成本A 车间 154 200B 车间 79 800（5）编制辅助生产费用分配表如下表 ：辅助生产费用分配表（交互分配法）20年 5 月 单位：元 A 车间 B 车间项 目数 量 分配率 金 额 数 量 分配率 金 额合 计待分配辅助生产费用 10000 小时 150000元4200 吨 84000元234000 元交互分配 辅助生产E车间辅助生产供360 小时 15 5400元 +5400元 电辅助生产F车间+9600元480 吨 20 9600元 对外分配辅助
11、生产费用9640 小时 16154200元3720 吨 21.45 79800元234000 元基本生产车间 9100 小时 16145600元3700 吨 21.45 79365元224965 元行政管理部门540 小时 16 8600元20 吨 21.45555435 元 9035 元合 计9640 小时 16154200元3720 吨 21.45 79800元234000 元（二）计划成本分配法 计划成本分配法的特点是辅助生产为各受益单位提供的劳务，都是按劳务的计划成本进行分配的，辅助生产车间实际发生的费用（包括辅助生产内部交互转入的费用）与按计划单位成本分配转出的费用之间的差额采用简化
12、计算方法全部计入管理费用。这种方法便与考核和分析各受益单位的成本，有利于分清各单位的经济责任。但成本分配不够准确，适用于辅助生产劳务计划单位成本比较准确的企业。【例题】某企业有甲和乙两个辅助生产车间，按计划成本分配法分配辅助生产费用。辅助生产车间不开设“制造费用”科目。4 月份有关资料如下表所列：项 目甲车间分配额乙车间分配额费用合计待分配辅助生产费用计划单位成本乙车间按计划应负担辅助生产费用甲车间按计划应负担辅助生产费用基本车间按计划应负担辅助生产费用管理部门按计划应负担辅助生产费用159900 元1212600 元108000 元42000 元98000 元1.55700 元75000 元
13、30000 元12600 元5700 元183000 元72000 元按计划分配辅助生产费用合计 162600 元 110700 元 273300 元【要求】（1）分别计算当月各项辅助生产费用分配差异。（2）编制企业当月分配辅助生产费用的会计分录。【答案】（1）甲辅助生产费用分配差异=（159900+5700）162600=3000（元）乙辅助生产费用分配差异=（98000+12600）110700= 100（元）（2）借：辅助生产成本甲 5700辅助生产成本乙 12600制造费用 183000管理费用 72000贷：辅助生产成本甲 162600辅助生产成本乙 110700借：管理费用 290
14、0贷：辅助生产成本甲 3000辅助生产成本乙 100（红字）（三）顺序分配法顺序分配法，也称梯形分配法，其特点是按照辅助生产车间受益多少的顺序分配费用。受益少的先分配，受益多的后分配，先分配的辅助生产车间不负担后分配的辅助生产车间的费用。适用于各辅助生产车间之间相互受益程度有明显顺序的企业。【例题】某企业有甲、乙、丙三个辅助生产车间，采用顺序分配法核算辅助生产费用。各辅助生产车间除向基本生产车间和企业行政管理部门提供服务外，也向其他辅助生产车间提供劳务，5 月份各辅助生产车间受益由少到多排列的顺序依次为乙、甲、丙。则当月下列各受益部门中，应负担甲辅助生产车间分配辅助生产费用的有（ ）。A.乙辅
15、助生产车间B.行政管理部门C.丙辅助生产车间D.基本生产车间【答案】BCD【解析】顺序分配法下，受益少的先分配，受益多的后分配，先分配的辅助生产车间不负担后分配辅助生产车间分配的费用。（四）代数分配法代数分配法的特点是先根据解联立方程的原理，计算辅助生产劳务或产品的单位成本，然后根据各受益单位耗用的数量和单位成本分配辅助生产费用。此方法有关费用的分配结果最正确，但在辅助生产车间较多的情况下，未知数也较多，计算工作比较复杂，因此，本方法适用于已经实现电算化的企业。【例题】企业有供热、供电两个辅助生产车间，采用代数分配法核算辅助生产费用。5 月份供热车间共归集辅助生产费用 40000 元，提供热蒸
16、汽 5000 吨，其中向供电车间提供热蒸汽 500 吨。供电车间共归集辅助生产费用 23720 元，供电 10000 度，其中向供热车间供电 1000 度。则当月每度电应分配费用为（ ）元。A.2.372B.2.8C.3.092D.2.56【答案】B【解析】设每吨热汽应分配费用为 X，每度电应分配费用为 Y。则有：（1）40000+1000Y=5000X（2）23720+500X=10000Y联立求解，得 Y=2.8（元）。即每度电应分配费用 2.8 元。二、不进行交互分配的辅助生产费用分配方法直接分配法采用直接分配法，不考虑辅助生产内部相互提供的劳务量，即不经过辅助生产成本的交互分配，直接将
17、各辅助生产车间发生的费用分配给辅助生产以外的各个受益单位或产品。【例题】某企业有供电和供热两个辅助生产车间，采用直接法分配辅助生产费用。辅助生产车间不开设“制造费用”科目。2013 年 6 月有关资料如下表所列：项 目 供电车间 供热车间待分配辅助生产费用供应劳务总量其中：供电车间供热车间基本生产车间行政管理部门46080 元12960 度160 度10600 度2200 度97200 元10900 吨100 吨7800 吨3000 吨【要求】（1）分别计算辅助生产费用分配率。（2）分别计算有关受益部门应分配的辅助生产费用额。（3）编制分配辅助生产费用的会计分录。【解析】（1）电费分配率=46
18、080（12960160）=3.6（元/度）供热费分配率=97200（10900100）=9（元/吨）（2）基本生产车间应分配辅助生产费用=106003.6+78009=108360（元）行政管理部门应分配辅助生产费用=22003.6+30009=34920（元）（3）借：制造费用 108360管理费用 34920贷：生产成本辅助生产成本供电车间 46080辅助生产成本供热车间 97200第三十六条 制造企业发生的制造费用，应当按照合理的分配标准按月分配计入各成本核算对象的生产成本。企业可以采取的分配标准包括机器工时、人工工时、计划分配率等。解读：【例题】甲公司为工业企业，采用品种法计算产品成
19、本，采用机器工时比例分配法分配基本生产车间制造费用。2013 年 9 月份，公司基本生产车间生产A、B 两种产品，实际归集制造费用 216000 元。且当月生产 A、B 产品分别耗用机器工时 2500 工时和 3500 工时。【要求】分别计算 A 产品和 B 产品当月应分配的制造费用。当月制造费用分配率=216000（2500+3500）=36（元/工时）A 产品当月应分配的制造费用=250036=90000（元）B 产品当月应分配的制造费用=21600090000=126000（元）【例题】甲公司为工业企业，基本生产车间发生的制造费用采用年度计划分配法分配。企业采用品种法计算产品成本，按一次
20、摊销法摊销低值易耗品。其他资料如下：（1）2013 年 12 月，基本生产车间发生下列相关业务：工资分配，其中车间生产工人工资 216400 元，管理人员工资 43600 元。领用生产工具的实际成本 3400 元。计提固定资产折旧 25600 元。以银行存款支付应由基本生产车间负担的水费、照明电费和其他费用23400 元。（2）12 月初“制造费用”科目贷方余额为 2190 元。当月公司生产 A、B两种产品，其定额工时分别为 3900 小时和 12000 小时。制造费用年度计划分配率为每小时 6 元。【要求】（1）计算制造费用年度分配差异和各种产品当月应分配的制造费用。（2）编制当年 12 月
21、份分配制造费用的有关会计分录。【解析】（1）当月制造费用累计发生额=43600+3400+25600+23400=96000（元）当月 A 产品按计划应分配制造费用=39006=23400（元）当月 B 产品按计划应分配制造费用=120006=72000（元）制造费用年度分配差异=2190+96000（23400+72000）=1590（元）制造费用差异分配率=1590（3900+12000）=0.1A 产品应分配制造费用差异=39000.1=390（元）B 产品应分配制造费用差异=120000.1=1200（元）（2）按计划分配制造费用的分录：借：基本生产成本A 23400基本生产成本B 7
22、2000贷：制造费用 95400分配制造费用差异的分录：借：基本生产成本A 390基本生产成本B 1200贷：制造费用 1590季节性生产企业在停工期间发生的制造费用，应当在开工期间进行合理分摊，连同开工期间发生的制造费用，一并计入产品的生产成本。制造企业可以根据自身经营管理特点和条件，利用现代信息技术，采用作业成本法对不能直接归属于成本核算对象的成本进行归集和分配。解读：企业的停工可以分为正常停工和非正常停工。正常停工包括季节性停工、机器设备大修理停工、计划减产停工等。非正常停工包括原材料或工具等短缺停工、设备故障停工、电力中断停工、自然灾害停工等。本制度规定，季节性停工、修理期间的正常停工
23、费用在产品成本核算范围内，即应计入产品成本。非正常停工费用应计入企业当期损益。季节性生产的企业，年末结账后“制造费用”科目可有余额。第三十七条 制造企业应当根据生产经营特点和联产品、副产品的工艺要求，选择系数分配法、实物量分配法、相对销售价格分配法等合理的方法分配联合生产成本。解读：企业应结合生产特点和管理需要设定联产品和副产品的划分标准。一、分配方法：如相对销售价格法、系数分配法等，将生产成本在联产品之间进行分配。（一）销售价格法：这种方法下，联合成本是按分离点上每种产品的销售价格比例进行分配的。采用这种方法，要求每种产品在分离点时的销售价格有可靠地计量。（二）系数分配法：这种方法下，联合成
24、本是以产品的实物数量乘以其产品系数为基础分配的。二、将扣除追加加工费用之后的副产品净收益抵减主产品成本。副产品，是指在同一生产过程中，使用周种原料，在生产主要产品的同时附带生产出来的非主要产品。副产品的产量取决于主产品的产量，随主产品产量的变动而变动。由于副产品价值相对较低，而且在全部产品生产中所占的比重较小，因而可以采用简化的方法确定其成本，将副产品和主要产品作为一个成本核算对象，从总成本中扣除副产品的成本，其余额就是主产品的成本。比如副产品可以按预先规定的固定单价确定成本。【例题】某公司在生产主要产品的同时，还生产了某种副产品。该种副产品可直接对外出售，公司规定的售价为每公斤 80 元。某
25、月主要产品和副产品发生的生产成本总额为 518 000 元，副产品的产量为 600 公斤。假定该公司按预先规定的副产品的售价确定副产品的成本。则当月生产主要产品应负担的成本计算如下：【解析】副产品的成本=80600=48 000（元）主要产品应负担的成本=518 00048 000=470 000（元）第三十八条 制造企业发出的材料成本，可以根据实物流转方式、管理要求、实物性质等实际情况，采用先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法计算。解读：存货采用实际成本计价核算的企业，发出存货成本的计价方法包括：个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法和移动加权平均法。【例题】某企业采用先进先出法计算
26、发出材料的成本。2013 年 3 月 1 日结存 A 材料 200 吨，每吨实际成本为 200 元；3 月 4 日和 3 月 17 日分别购进 A 材料 300 吨和 400 吨，每吨实际成本分别为 180 元和 220 元；3 月 lO 日和 3 月 27日分别发出 A 材料 400 吨和 350 吨。则该企业 A 材料月末账面余额计算如下：【解析】月末结存 A 材料数量=200+300+400400350=150（吨）月末 A 材料账面余额=150220=33000（元）【例题】某企业采用月末一次加权平均法计算发出原材料的成本。2013 年2 月 1 日,甲材料结存 200 公斤,每公斤实
27、际成本为 100 元；2 月 10 日购入甲材料 300 公斤,每公斤实际成本为 110 元；2 月 25 日发出甲材料 400 公斤。2 月末,甲材料的库存余额计算如下：【解析】材料的平均单位成本=（200100+300110）（200+300）=106（元/公斤）2 月末材料的库存余额=200100+300110400106=10600（元）第三十九条 制造企业应当根据产品的生产特点和管理要求，按成本计算期结转成本。制造企业可以选择原材料消耗量、约当产量法、定额比例法、原材料扣除法、完工百分比法等方法，恰当地确定完工产品和在产品的实际成本，并将完工入库产品的产品成本结转至库存商品科目；在产
28、品数量、金额不重要或在产品期初期末数量变动不大的，可以不计算在产品成本。制造企业产成品和在产品的成本核算，除季节性生产企业等以外，应当以月为成本计算期。解读：一、在产品数量的核算在产品是指没有完成生产过程、不能作为商品销售的产品。在产品应包括：正在车间加工中的在产品（包括正在返修中的废品）、已经完成一个或几个生产步骤但还需要继续加工的半成品（包括未经验收入库的产品和等待返修的废品）。二、完工产品和在产品之间费用的分配企业应当根据在产品数量的多少、各月在产品数量变化的大小、各项成本比重的大小，以及定额管理基础的好坏等具体条件，采用适当的分配方法将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。分配方法有
29、：不计算在产品成本法、在产品按固定成本计价法、原材料扣除法、约当产量比例法、在产品按定额成本计价法、定额比例法等。（一）不计算在产品成本法。采用不计算在产品成本法时，虽然有月末在产品，但不计算其成本。也就是说，这种产品每月发生的成本，全部由完工产品负担，其每月发生的成本之和即为每月完工产品成本。这种方法适用于月末在产品数量很小的产品。（二）在产品按固定成本计价法。采用在产品按固定成本计价法，各月末在产品的成本固定不变。某种产品本月发生的生产成本就是本月完工产品的成本。但在年末，在产品成本不应再按固定不变的金额计价，否则会使按固定金额计价的在产品成本与其实际成本有较大差异，影响产品成本计算的正确
30、性。因而在年末，应当根据实际盘点的在产品数量，具体计算在产品成本，据以计算 12 月份产品成本。这种方法适用于月末在产品数量较多，但各月变化不大的产品或月末在产品数量很小的产品。【例题】 某企业生产乙产品，每月末在产品的数量较大，但各月末在产品数量变化不大，在产品按年初固定成本计价。年初在产品固定成本为：直接材料费用 5 000 元，直接人工费 2 000 元，制造费用 1 000 元。1 月份发生生产费用：直接材料费用 45 000 元，直接人工费用 18 000 元，制造费用 8 500 元。本月完工产品 200 件，月末在产品 25 件。则 1 月份乙产品完工产品的总成本计算如下：乙产品
31、完工产品总成本45 000 + 18 000 + 8 50071 500 （元）（三）在产品按所耗直接材料成本计价法（原材料成本扣除法）。采用在产品按所耗直接材料成本计价法，月末在产品只计算其所耗直接材料成本，不计算直接人工等加工成本。也就是说，产品的直接材料成本（月初在产品的直接材料成本与本月发生的直接材料成本之和）需要在完工产品和月末在产品之间进行分配，而生产产品本月发生的加工成本全部由完工产品成本负担。这种方法适用于各月月末在产品数量较多、各月在产品数量变化也较大，直接材料成本在生产成本中所占比重较大且材料在生产开始时一次就全部投入的产品。【例题】某企业生产丙产品，原材料在生产开始时一次
32、投入，原材料费用在产品成本中占有较大比重，月末在产品按所耗原材料费用计价法。2 月初在产品费用为 3 000 元，2 月份发生生产费用：直接材料费用 13 500 元，直接人工费 3 100 元，制造费用 900 元。当月完工产品 300 件，月末在产品 100 件。则 2 月份丙产品完工产品的总成本及月末在产品成本计算如下：丙产品完工产品的总成本和月末在产品成本：材料费用分配率=（3 000+13 500）（300+100）=41.25丙产品完工产品直接材料=300 41.25=12 375（元）月末在产品成本=10041.25=4 125（元）丙产品完工产品总成本=12 375+3 100
33、+900=16 375（元）（四）在产品按完工产品成本计价法。采用在产品按完工产品成本计价法时，企业应将在产品视同完工产品计算、分配生产费用。这种方法适用于期末在产品已接近完工，或产品已加工完毕但尚未验收入库的产品。（五）约当产量比例法。采用约当产量比例法，应将月末在产品数量按照完工程度折算为相当于完工产品的产量，即约当产量，然后将产品应负担的全部成本按照完工产品产量和月末在产品约当产量的比例分配计算完工产品成本和月末在产品成本。这种方法适用于月末在产品数量较多，各月在产品数量变化也较大，且生产成本中直接材料成本和直接人工等加工成本的比重相差不大的产品。应用这种方法时，应注意直接材料是一次投入
34、还是按生产进度分次投入。【例题】某企业生产甲产品，需经过两道工序，采用品种法计算产品成本。生产成本按约当产量法在完工产品和月末在产品间进行分配。材料在产品投产时一次投入。10 月部分资料如下表所列：工序号 工时定额 月末在产品数量一工序 2 小时 400 件二工序 3 小时 600 件合 计 5 小时 1000 件且在产品在所在工序的完工程度均按 50%计算，当月企业完工甲产品 1000件，生产产品累计的直接材料成本为 288000 元， 直接人工成本 270000 元，制造费用 396000 元。【要求】（1）分别计算各工序在产品完工率。（2）计算全部在产品的约当量。（3）分别计算完工产品和
35、月末在产品成本。（4）编制结转完工入库产品成本的会计分录。【解析】（1）一工序在产品完工率= （250%）5 100%=20%二工序在产品完工率= （2+350%）5 100%=70%（2）全部在产品的约当量=40020%+60070%=500（件）（3）直接材料成本分配率=288000（1000+1000）=144直接人工成本分配率=270000（1000+500）=180制造费用分配率=396000（1000+500）=264完工产品成本=1000（144+180+264）=588000（元）月末在产品成本=（288000+270000+396000）588000=366000（元）（4）
36、借：库存商品 588000贷：生产成本基本生产成本甲产品 588000（六）在产品按定额成本计价法。采用在产品按定额成本计价法，月末在产品成本按定额成本计算，该种产品的全部成本减去按定额成本计算的月末在产品成本，余额为完工产品成本；每月生产成本脱离定额的节约差异或超支差异全部计入当月完工产品成本。这种方法适用于各项消耗定额或成本定额比较准确、稳定，而且各月末在产品数量变化不是很大的产品。【例题】某企业生产甲产品，需经过两道工序。甲产品各项消耗定额准确、稳定。各月末在产品数量变化不大，且按定额成本计价。10 月份部分资料如下表所列：工序号 工时定额 月末在产品数量一工序 2 小时 600 件二工
37、序 3 小时 400 件合 计 5 小时 1000 件且在产品在所在工序的完工程度均按 50%计算，材料在产品投产时一次投入，甲产品直接材料成本定额为 54 元。每小时直接人工成本和制造费用定额分别为 10 元和 12 元。当月直接材料成本累计额 162000 元，直接人工成本累计额128000 元，制造费用累计额 142000 元。【要求】（1）分别计算各工序上在产品的工时定额。（2）计算月末在产品的定额工时。（3）计算月末在产品的定额成本。（4）计算当月完工产品成本。【解析】（1）一工序上在产品的工时定额=250%=1（小时）二工序上在产品的工时定额=2+350%=3.5（小时）（2）月末
38、在产品的定额工时=6001+4003.5=2000（小时）（3）月末在产品的定额成本=100054+2000（10+12）=98000（元）（4）当月完工产品成本=（162000+128000+142000）98000=334000（元）（七）定额比例法。采用定额比例法，产品的生产成本在完工产品和月末在产品之间按照两者的定额消耗量或定额成本比例分配。其中直接材料成本，按直接材料的定额消耗量或定额成本比例分配。直接人工和制造费用，可以按各该定额成本的比例分配，也可按定额工时比例分配。这种方法适用于各项消耗定额或成本定额比较准确、稳定，但各月末在产品数量变动较大的产品。【例题】某工业企业仅生产甲产
39、品，采用品种法计算产品成本。3 月初在产品直接材料成本 30 万元，直接人工成本 8 万元，制造费用 2 万元。3 月份发生直接材料成本 75 万元，直接人工成本 20 万元，制造费用 6 万元。3 月末甲产品完工 50 件，在产品 100 件。月末计算完工产品成本时，直接材料成本按完工产品与在产品数量比例分配，直接人工成本和制造费用采用定额工时比例分配。单位产成品工时定额 20 小时，单位在产品工时定额 10 小时。【要求】（1）计算甲完工产品应负担的直接材料成本。（2）计算甲完工产品应负担的直接人工成本。（3）计算甲完工产品应负担的制造费用。（4）计算甲完工产品总成本，并编制完工产品入库的
40、会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）【解析】（1）直接材料成本分配率（30+75）（50+100）0.7甲完工产品应负担的直接材料成本500.735（万元）（2）直接人工分配率（8+20）（2050+10010）1.4%甲完工产品应负担的直接人工成本20501.4%=14（万元）。（3）制造费用分配率（2+6）（2050+10010）0.4%甲完工产品应负担的制造费用20500.4%=4（万元）（4）甲完工产品总成本35+14+453（万元）。借：库存商品 53贷：生产成本 53第四十条 农业企业应当比照制造企业对产品成本进行归集、分配和结转。解读：应特别关注分配标准的确定例如：机械化程度
41、不高，人工成本比重较高的企业，可以人工工时比例作为分配标准。一、人工成本和间接费用分配（一）直接人工工时比例法：【例题】中兴农场生产甲、乙两种经济作物，2013 年 3 月份农场工人的计时工资总额为 74 390.40 元。根据农场生产工时记录编制的农场工人计时工资分配如下表所示：计时工资费用分配明细表2013 年 3 月应付职工薪酬应借科目 产品名称成本项目生产工时（小时）薪酬分配率应付职工薪酬（元）基本生产成 甲产品 直接人 3 280 12.6 41 328.00工本乙产品直接人工 2 624 12.6 33 062.40合计 5 904 74 390.40注：薪酬分配率=74 390.
42、405 904=12.6（元/小时）分配农场工人计时工资的账务处理如下：借：基本生产成本甲产品 41 328乙产品 33 062.4贷：应付职工薪酬 74 390.4（二）直接人工成本比例法：（三）直接成本比例法（适用于机械化生产程度较高的农业企业）：间接费用分配率=间接费用总和各产品实际直接成本之和某产品应分配的间接费用=该产品实际直接成本间接费用分配率二、主副产品之间的成本分配（一）估价法：【例题】某公司在种植生产甲、乙、丙三种主要产品的同时，还生产了丁副产品。丁副产品可直接对外出售，公司估计的售价为每株 90 元。2013 年 4月份主要产品和副产品发生的生产成本总额为 1 080 00
43、0 元，副产品的产量为500 株。假定该公司按预先估计的副产品的售价确定副产品的成本。则当月生产主要产品和副产品应分配的成本计算如下：【解析】副产品应分配的成本=90500=45 000（元）主要产品应分配的成本=1 080 00045 000=1 035 000（元）（二）比率法：第四十一条 批发零售企业发生的进货成本、相关税金直接计入成本核算对象成本；发生的采购费，可以结合经营管理特点，按照合理的方法分配计入成本核算对象成本。采购费金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。批发零售企业可以根据实物流转方式、管理要求、实物性质等实际情况，采用先进先出法、加权平均法、个别计价法、毛利率法等
44、方法结转产品成本。解读：从事商业零售业务的企业还可采用毛利率法或售价金额核算法核算库存商品成本。一、采购费用的分配采购费用分配率=（期初采购费用金额+本期采购费用发生额）（期初结存的商品成本+本期进货成本）二、售出商品成本的结转（一）毛利率法【例题】某商场采用毛利率法计算期末存货成本。甲类商品 2013 年 4 月 1日期初成本为 3500 万元，当月购货成本为 500 万元，当月销售收入为 4500 万元。甲类商品第一季度实际毛利率为 25%。则当年 4 月 30 日，甲类商品结存成本计算如下：【解析】当月售出甲类商品的成本=4500（125%）=3375（万元）当年 4 月 30 日甲类商
45、品结存成本=3500+5003375=625（万元）当月结转售出甲类商品的成本，应作以下账务处理：借：主营业务成本 33 750 000贷：库存商品甲类商品 33 750 000（二）售价金额核算法【例题】某商场 2 月初库存商品的进价成本为 500 万元，售价总额为 550万元；2 月份入库商品的进价成本为 375 万元，售价总额为 450 万元；2 月份商品销售收入为 600 万元，则 2 月份该商场售出商品的实际成本计算如下：【解析】商品进销差价率=（550500）+（450375） （550+450）l00%=12.5%售出商品应分配的商品进销差价=60012.5%=75（万元）本期售
46、出商品的实际成本=60075=525（万元）当月结转售出甲类商品的成本，应作以下账务处理：借：主营业务成本 6 000 000贷：库存商品 6 000 000借：商品进销差价 750 000贷：主营业务成本 750 000（三）进价金额核算法（四）数量进价金额核算法（五）数量售价金额核算法第四十二条 建筑企业发生的有关费用，由某一成本核算对象负担的，应当直接计入成本核算对象成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择直接费用比例、定额比例和职工薪酬比例等合理的分配标准，分配计入成本核算对象成本。建筑企业应当按照企业会计准则第 15 号建造合同的规定结转产品成本。合同结果能够可靠估计的，应当采用
47、完工百分比法确定和结转当期提供服务的成本；合同结果不能可靠估计的，应当直接结转已经发生的成本。解读：应关注分配标准的确定和成本的结转方法。应遵循企业会计准则第 15 号建造合同 的要求进行会计处理。一、直接人工成本在实务中,该项成本应直接计入成本对象。计时工资应按照实际工时或定额工时比例行分配计入成本对象。其他职工薪酬比照着计时工资或计件工资分配计入成本对象。二、直接材料成本凡能确定受益对象的，应直接计入受益的成本对象；由多个受益对象共同使用的材料，应合理确定分配标准，将材料成本分配计入各受益的成本对象。三、机械使用费一般先归集，再分配计入各受益的成本对象。分配方法包括：台班分配法、作业量分配
48、法和预算分配法等。四、其他直接费用可比照制造业（辅助生产费用分配）的直接分配法、交互分配法和顺序分配法分配计入各受益的成本对象。五、间接费用：在实务中,间接费用的分配方法主要有人工费用比例法、直接费用比例法等。（一）人工费用比例法。人工费用比例法是以各合同实际发生的人工费为基数分配间接费用的方法。计算公式如下:间接费用分配率=当期实际发生的全部间接费用当期各合同实际发生的人工费之和某合同当期应负担的间接费用=该合同当期实际发生的人工费间接费用分配率【例题】某建筑公司第一项目经理部同时承建甲、乙、丙三项合同工程,已知甲合同发生人工费 120 万元,乙合同发生人工费 180 万元,丙合同发生人工费200 万元。第一项目经理部当期共发生间接费用 60 万元。则当期共发生间接费用分配及核算如下：【解析】间接费用分配率=60（120+180+200）=12%甲合同应负担的间接费用=l20l2%=
