1、 - - 1毕 业 论 文（设计）题目： 会计制度与会计准则关系探讨 级 别 专 业 会计学 函授站点 班 级 姓 名 指导教师 - - 2目 录1 前 言42 企业会计准则与会计制度的关系.52.1 企业会计准则与会计制度的联系52.2 企业会计准则与会计制度的区别53 我国会计制度与会计准则的现状及发展趋势63.1 中国会计制度与会计准则现状63.2 中国会计准则的国际化倾向. 84 会计准则与会计制度在借款费用核算上的差异104.1 允许资本化的资产范围发生了变化104.2 允许资本化的借款范围发生了变化104.3 利息资本化计算方法发生了变化104.4 折价或溢价摊销方法发生了变化10
2、5 新国际借款费用准则的主要变化. 12 6 参考文献14- - 3内容摘要：企业会计准则实施后，行业会计制度应如何处理，目前会计界看法不一。主要有三种意见：1） “双轨”运行论，主张将两者长期并存实施下去；2) 临时并存论，即具体会计准则实施后，行业会计制度应与之并行一段时期，待各方面条件成熟后，再取消行业会计制度；3) 完全代替论，即具体会计准则一旦出台实施后，立即取消行业会计制度，由具体会计准则全面代替。准则与制度存在着差别，认清并正视会计准则与会计制度的关系，对我国会计规范体系的未来发展起着举足轻重的作用。企业会计制度与会计准则在借款费用核算上的探讨说明两者之间的区别。随着中国经济与世
3、界经济逐步融为一体，中国会计准则的国际化是一种必然的结果。关键词：会计准则；会计制度；借款费用；企业会计；国际化；中国- - 41. 前言2006 年财政部发布的企业会计准则第 17 号借款费用 ，明确了企业发生的借款费用，若可直接归属于符合资本化条件资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。同时，明确规定符合资本化条件的资产，包括需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等。从准则中不难看出新会计准则与原来的企业会计制度在借款费用核算上已存在较大的差异，本文将
4、对新旧准则在借款费用核算上的差异进行探讨，并举例加以说明。随着中国经济与世界经济逐步融为一体，中国会计准则的国际化是一种必然的结果。因为决定中国会计去向的，最终就是中国经济的走向。中国会计准则的国际化，反过来又会推动中国经济的国际化，随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善，会计制度改革也进入了高潮阶段。- - 52 企业会计准则与会计制度的关系2.1 企业会计准则与会计制度的联系两者系行政法规。我国的会计准则与会计制度都是由国家财政部门组织制定和发布实施的，因此它们都是同一层次的部门行政法规，具有同等的法律效力。两者统称会计制度。广义的会计制度包括会计准则和会计制度，还包括会计法律法规。各国的
5、会计环境不同，一些国家只采用会计准则，而有些国家如法国和改革前的我国只采用会计制度，来规范各自的会计工作，形成了各有特色的会计制度。两者系会计规范及标准。两者都是会计规范，是由我国统一制定、并要求会计人员共同遵守的业务规程和行为准则。同样，两者都是会计标准，是对各会计要素进行确认、计量、记录和报告的依据，只不过有的标准原则一些，有的标准具体一些，但是它们都可以反映各自运用的会计政策。两者的功能和目的统一。企业会计准则和会计制度都规范企业会计核算行为，其目的都在于确保企业依次进行会计核算能够提供真实和完整的会计信息，为广大会计信息使用者服务。2.2 企业会计准则与会计制度的区别一是规范目标不同。
6、企业会计准则的主要目标解决会计要素如何进行确认和计- - 6量的问题，同时也规范会计主体应当披露哪些方面的信息，企内容比较抽象简略；而会计制度主要是对会计科目会计报表进行直接规范，规范会计的行为和结果，注重记录和报告，其内容比较直观、具体。确认和计量是记录和报告的前提条件，没有会计要素的确认和计量，记录和报告就不可能。二是规范内容不同。由于企业会计准则与会计制度的目标不同，因此，决定了各自规范的具体内容不同。企业会计准则规范的内容是对会计要素的确认和计量进行定性的规范，即准则是对某一类业务的确认和计量加以规定。三是属性不同。企业会计准则是一种社会性规范，是规范会计政策的，而会计政策的规定将直接
7、影响经济利益在有关合方（如政府、投资者、债权人等）的分配，会计准则的制定过程，实际上是经济利益各方经济利益的平衡协调过程。会计制度是一种技术性规范，具体指一种会计处理的方法和程序。四是稳定性不同。企业会计准则是一种社会性规范，对社会经济环境的变化非常敏感。而整个市场经济又变化无常，新的经济现象层出不尽，各利益集团之间的矛盾此起彼伏，就需要相应的会计政策来加以规范。另外，由于一项会计准则涉及的范围通常比较小，仅针对某一行业的某一类经济业务的规范，易于增加或修改，所以使会计准则呈现活跃多变的的态势。会计制度是一种技术性规范，很少受社会经济环境变化的影响，比企业会计准则稳定。3 我国会计制度与会计准
8、则的现状及发展趋势3.1 中国会计制度与会计准则现状会计制度在中国是一个应用十分广泛术语，有广义和狭义之分。广义的会计制- - 7度是进行会计工作所遵循的规则、方法和程序的总称。狭义的会计制度则是指适用于某类企业或组织的一套会计核算原则、会计政策、基本规定、会计科目和会计报表设置使用说明等。 1)现行会计制度2000 年 12 月财政部公布了企业会计度 ，新制度打破了所有和行业界建立了国家统一的会计核算制度。企业会计制度与以前分行业的会计制度不同，它不再分行业，主要由会计核算一般规定、会计科目及运用、财务会计报表的编制等内容组成，体现行业特点的具体核算方法，作为其重要组成部分，将在以后根据具体
9、情况分别制定。2）现行会计准则。（1）基本会计准则。基本会计准则企业会计准则共 10 章 66 条，基本内容包括总则部分、一般原则、会计要素准则、财务报告准则。（2）具体会计准则。基本会计准则颁布之后，财政部开始着手制定具体会计准则。1995 年 4 月、7 月、9 月分三批颁布了 30 个具体会计准则征求意见稿。至2003 年上半年财政部先后实施了 16 项具体会计准则。关于会计准则与会计制度的关系，财政部会计师的解释是：目前我们采用的模式是在相当长的一段时间内，制度与准则将同时并存，企业处理的各项业务，如会计准则已作出相应的规定的，则还是按统一的会计制度进行处理。会计制度形成一个较为完整的
10、体系后，最终实现从统一会计制度到会计准则的平稳过度。（3）中国与国际会计准则的差距。经过十多年向市场经济体制目标转变的会计改革，中国会计已逐步向国际会计惯例靠拢，但仍有一定的差距。通过同时发行A、B 股公司年度报告汇总出的两个利润数字的调整项目多达近百项。对这些差距进行粗略归类，涉及会计准则的大体概括为：坏账准备、待摊费用、递延资产、无形资产摊销、费用确认、收入确认、税项调整、资产重估等。其它差异中有的是由于- - 8特有的一些制度造成的，如计提职工福利基金等，有的可能是境外审计师是以他们执行的会计准则为代表的，当然也不排除由于会计人员素质或职业道德因素造成的差异。3.2 中国会计准则的国际化
11、倾向随着中国经济与世界经济逐步融为一体，中国会计准则的国际化是一种必然的结果。因为决定中国会计去向的，最终就是中国经济的走向。中国会计准则的国际化，反过来又会推动中国经济的国际化。随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善，会计制度改革也进入了高潮阶段。因此，我们要抓住有利时机，展开对世界各国会计准则的系统研究和合理吸收，同时对现存的有中国特色的会计准则进行辨证思考，使正在建立中的中国会计准则体系，真正能既符合国际惯例，又适应中国国情。只有这样，才能保证中国会计事业的发展进入一个辉煌灿烂的明天。为此，笔者认为应从以下几个方面着手。1)完善法规体系会计准则属于法律规范的范畴，它与相关的法律规范有着密
12、切的联系。完善与发展会计准则，一方面必须有与之配套协调的法规体系作为支撑，另一方面必须理清各种法规之间的关系。 中华人民共和国会计法作为会计法规体系的母法，起着统驭作用；会计准则对会计核算和会计报告相关的内容进行规范；其他经济法规为会计准则作依托，对会计行为以外的经济行为进行规范；在“财政决定财务，财务决定会计”的管理模式改变以后，财务通则与财务制度的内容可融入有关的经济法规中去，因为财务管理已日益成为企业管理的主要组成部分并由企业自行操作，其涉及的国家有关要求可在公司法、税法等得到体现。会计准则与会计制度应实现并轨，根据企业会计具体准则，对现有的企业会计制度进行适当修改，经试行后将会计制度归
13、并为会计准则，以准则取代现行会计制度。2)改善会计准则制定程序- - 9我国会计准则制定程序在总体上表现出两个鲜明的特点：保密性和依附性。所谓保密性，也就是我国会计准则起草拟定的整个过程对普通公众而言都是保密的，缺少多次征求意见的环节。对于准则制定过程中的背景材料和讨论情况，则更是很少向外界披露。为了提高我国会计准则的研究水平，也为了不断改进我国的准则制定工作，适当地公开准则制定程序是非常必要的。所谓依附性，是指在整个准则制定过程中对政府机构的依赖。当然，我国的会计准则制定机构，本身就是一个官方机构，依附于官方的意见是必要的。但是，就准则而言，它又是一个技术性很强的过程。如果其中涉及到过多的官
14、方干预，则势必在某种程度上影响到准则的技术质量。从我国国情而言，虽然要建立一个超然独立的机构来制定准则不太可能，但适当地增强准则制定的独立性应该说还是能够做得到的。所以，在准则制定程序上，可以借鉴美国和国际会计准则委员会(IASC)的“充分程序”的做法，提高准则制定过程的公开性，并尽量多发动社会力量加以评价，从而使最终所制定的准则，更好地考虑到各方的利益。在会计准则最终发布之前，选择有代表性的企业进行试点，并将试点结果通过一定的媒介予以公布。通过各种类型企业的试点，使得各利益关系人充分意识到准则对各自利益的可能影响，从而积极参与到准则的制定过程中来。3)健全会计准则制定机构由政府来制定会计准则
15、并保证其实施，效率是较高的，也更符合我国的实际情况。但在考虑效率的同时，我们必须顾及公平原则，要充分保障会计职业界在准则制定过程中的作用。目前，我国已经成立了会计准则委员会及中外专家顾问。 第一，成立类似于诠释委员会(SIC)的长设机构，专门负责解释准则的含义， 解答准则实施过程中的问题。目前对准则的疑问都是由财政部出面回答，若改由专门的机构负责该项工作，准则的解释会更具专业性和权威性。第二，建立会计准则的监督机构。从国际会计准则委员会(IASC)来看，国际会- - 10计准则(IAS)的制定深受证监会国际组织的影响；根据美国情况看，证券交易委员会拥有对会计准则的最后监督权和否决权。会计准则委
16、员会是一个独立组织，但它的工作需要监督，在我国由谁来扮演这个监督角色，证监会或其他组织，准则的主要实施对象是谁，就应由相应的机构来行使监督和否决权。4)建立财务会计概念框架体系从国际经验来看，高质量的会计准则需要构建一个财务会计概念框架体系。概念框架是一种基本原则，是一个能引导一贯的准则、描述财务会计和财务报表的性质、功能和局限，由相互联系的目标与基本原则所构成的有机系统。第一，概念框架的本质是一种基本原则。第二，概念框架的作用有两个：一是指导会计准则的制定，以确保所有准则的制定都能依据同一基础，从而避免准则与准则间的相互背离和矛盾；二是描述财务会计和财务报表的性质、功能和局限。第三，概念框架
17、中所包含的基本原则，是由会计记录、确认、计量和报告方面的基本概念所构成的。而对于会计准则制定以及解释和应用中所使用的其他概念，都是从这些基本概念中演绎出来的。第四，概念框架是一个有机系统，即构成概念框架的基本要素之间是相互联系并协调一致的。5)补充和修定会计准则内容对我国实务中尚未出现，但随着市场经济的发展将会出现的经济现象，其准则的制定，在考虑我国经济环境具体特征的基础上，可采用国际上多数国家所应用的比较先进科学的方法，也将有助于我国准则的国际化。同时，理论界应当对此内容进行充分的研究、讨论，进行前瞻性研究，并随时关注国际研究动态，使我国会计准则跟上国际化的步伐。- - 114. 会计准则与
18、会计制度在借款费用核算上的差异4.1 允许资本化的资产范围发生了变化原会计制度规定，借款费用允许资本化的资产范围仅限于固定资产；新的会计准扩大了允许资本化资产的范围，包括需要经过相当长时间的购建或者生产才能达到预可使 或者可销售状态的存货、投资性房地产等除了包括固定资产之外的其他资产。4.2 允许资本化的借款范围发生了变化原会计制度规定，允许资本化的借款范围仅限于专门借款；而新的会计准则规定，除了专门借款的借款费用之外，还包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用一般款的利息支出也允许资本化，计入相关成本。4.3 利息资本化计算方法发生了变化在计算允许资本化利息支出时，原会计制度规定，专门借
19、款利息支出资本化的部分要与购建固定资产支出相挂钩，需计算累计资产支出加权平均数和所占用专门借款加权平均利率来计算确定，比较繁锁；而新会计准则对于专门借款不需要与累计资产支出挂钩，直接将专门借款的利息支出予以资本化，但在计算过程中要扣除未动用的专门借款存入银行所产生的利息收入，方法比较简单；同时对于为生产或购建符合资本化条件资产占用的一般借款，仍按原制度的计算方法操作，即先计算累计资产支出加权平均数与加权平均利率，最终确认占用一般借款部分应资本化的利息支出4.4 折价或溢价摊销方法发生了变化原会计制度规定，如果专门借款存在折价或溢价，应当将每期应摊销的折价或- - 12溢价金额作为利息的调整额对
20、资本化率作相应的调整；折价或溢价的摊销，可以采用实际利率法，也可以采用直线法。而新会计准则规定，借款存在溢价或折价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或溢价金额，调整每期利息金额。由此可见，新会计准则取消了直线法，只采用实际利率法摊销，这样减少了企业的会计政策选择，使企业之间会计信息的可比性有所增强。5.新国际借款费用准则的主要变化（一）新国际借款费用准则的总体变化原准则分为 8 章目标、范围、定义、借款用基准处理方法、借款费用所允许的备选处理方法、披露、过度性规定 和生效日期，共计 31 条。（二）新国际借款费用准则的范围缩小对比旧准则，新准则缩小了范围。新准则不适用于以公允价
21、值计量的资产。IASB 认为，该类资产的计量不会受到建造或生产期间发生的借款费用的影响。此外，新准则也不适用于制造的存货或者其他大批量反复生产的存货。IASB 考虑到，将借款费用分配于大批量反复生产的存货和监控这些借款费用这两方面都存在困难。因为资本化成本很可能超过潜在收益，所以不要求企业将此类存货的借款费用资本化。 （三）新国际借款费用准则中借款费用的基准处理方法的删除此次修订删除了准则中可供选择的一种方法。IASB 认为，直接归属于相关资产的购置、建造或生产的借款费用是该资产成本的一部分，将与相关资产有关的借款费用立即予以费用化的做法不会提高会计信息的可比性，而且内部开发的资产和从第三方获
22、取的资产之间的可比性也将会降低。鉴于此，新准则不再允许将与在建资产的取得、建设和生产- - 13有关的借款费用计入当期费用。 （四）新国际借款费用准则的追溯调整处理变化旧准则规定，当采用准则构成了会计政策的变更时，企业应根据国际会计准则第 8 号“本期净损益、基本错误和会计政策的变更”来调整其财务报表，企业还可根据所允许的备选处理方法，在本号准则生效后，将已发生的符合资本化标准的借款费用予以资本化。IASB 认为，应用追溯调整所需要的成本超过由此带来的收益。因此，修订后的 IAS23 不要求进行追溯调整。- - 14参考文献1.企业会计准则、企业会计制度2.石丽萍，“我国会计准则与会计制度关系的思考”，山西财政税务专科学校学报，2003.43.葛家澎美国关于高质量会计准则的讨论及其对我们的启示J会计研究，19994. 财政部会计司; 企业会计准则 借款费用简析（三） N;财会信报; 20075.葛家澍.关于我国会计制度和会计准则的制8.赵西卜.中国会计准则研究M.北京:中国人民大学出版社,1996. 定问题J.会计研究, 6 冯淑萍.关于建立国家统一会计核算制度的若干问题J.会计研究, 7.薛云奎.会计准则制定的方法论研究M.上海:上海财经大学出版社,1999.145. 9.刘威.国际会计准则可比性研究M.上海：上海财经大学出版社,1999.104.- - 15
