1、中国注册会计师审阅准则第 2101 号财务报表审阅,第一章 总 则 第二章 审阅范围和保证程度 第三章 业务约定书 第四章 审阅计划 第五章 审阅程序和审阅证据 第六章 结论和报告,第一章 总 则,一、财务报表审阅的目标 二、职业道德要求 三、执业标准 四、职业怀疑态度 五、获取充分、适当的审阅证据,一、财务报表审阅的目标(cont.),本准则第二条指出，财务报表审阅的目标，是注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。,一、财务报表审阅的目标,在财
2、务报表审阅业务中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于财务报表审计中可接受的低水平），对审阅后的财务报表提供低于高水平的保证（即有限保证），在审阅报告中对财务报表采用消极方式提出结论。,二、职业道德要求,本准则第三条规定，注册会计师应当遵守相关的职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执业过程中获知的信息保密。,三、执业标准,本准则第四条规定，注册会计师应当按照本准则的规定执行财务报表审阅业务。 注册会计师应当按照本准则的规定签订业务约定书，计划审阅工作，确定审阅程序，记录为审阅报告提供证据的重大事项和按本准则规定执行审阅业务的证据，形
3、成审阅结论，出具审阅报告。,四、职业怀疑态度,本准则第五条要求，在计划和实施审阅工作时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，充分考虑可能存在导致财务报表发生重大错报的情形。,五、获取充分、适当的审阅证据(cont.),本准则第六条规定，注册会计师应当主要通过询问和分析程序获取充分、适当的证据，作为得出审阅结论的基础。 在财务报表审阅业务中，注册会计师提供的保证水平低于在财务报表审计业务中提供的保证水平。因此，与审计相比，审阅在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。,第二章 审阅范围和保证程度,一、审阅范围的含义 二、保证程度,一、审阅范围的含义,本准则第七条指出，审阅范围是指为
4、实现财务报表审阅目标，注册会计师根据本准则和职业判断实施的恰当的审阅程序的总和。 注册会计师应当根据本准则确定执行财务报表审阅业务所要求的程序。必要时，还应当考虑业务约定条款的要求。 注册会计师应当根据本准则、有关的法律法规以及与委托人签订的业务约定书确定执行财务报表审阅业务所要求的程序。,二、保证程度,本准则第八条规定，由于实施审阅程序不能提供在财务报表审计中要求的所有证据，审阅业务对所审阅的财务报表不存在重大错报提供有限保证，注册会计师应当以消极方式提出结论。 审阅程序以询问和分析程序为主，通常只有在有理由相信财务报表可能存在重大错报的情况下，注册会计师才会实施追加的或更为广泛的程序。由于
5、审阅程序有限，注册会计师通过实施审阅程序，通常不能获取足以支持较高程度保证（即合理保证）的证据，而只能获取支持有限保证的证据。为了表明保证程度低于合理保证，有限保证应当以消极方式表达审阅结论。,第三章 业务约定书,一、签订业务约定书 二、业务约定书的主要内容,一、签订业务约定书,本准则第九条规定，注册会计师应当与被审阅单位就业务约定条款达成一致意见，并签订业务约定书。 业务约定书是由会计师事务所和委托人签订的，用以记录和确认审阅业务的委托与受托关系、审阅目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。签订业务约定书有助于注册会计师更好地计划审阅工作，明确注册会计师和委托人（通常即为被审阅
6、单位）各自的责任，避免在审阅业务的目标和范围等方面产生误解，维护双方的合法权益。,二、业务约定书的主要内容(cont.),本准则第十条规定，业务约定书应当包括下列内容： 1审阅业务的目标。审阅业务的目标是注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。 2管理层对财务报表的责任。按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括：（1）设计、实施和维护与财务报表相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报风
7、险；（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）作出合理的会计估计。,二、业务约定书的主要内容(cont.),3审阅范围。审阅范围应提及按照本准则的规定执行审阅工作。 4注册会计师不受限制地接触审阅业务所要求的记录、文件和其他信息。被审阅单位应当及时、完整地向注册会计师提供为执行审阅业务所要求的全部资料，为审阅工作提供必要的工作条件和协助。在业务约定书中明确注册会计师不受限制地接触审阅业务所要求的记录、文件和其他信息，是确保注册会计师的审阅范围不受限制的一个重要方面。,二、业务约定书的主要内容(cont.),5预期提交的报告样本。财务报表审阅业务与审计业务存在一定的区别。由于实施的程序不同，提供的保
8、证程度也不同。因此，两者的最终工作成果，即所提交的报告也不一样。为了便于委托人理解审阅与审计的区别，注册会计师应当在业务约定书中加入预定的报告格式，或者将预定的报告格式作为业务约定书的附件。 6说明不能依赖财务报表审阅揭示错误、舞弊和违反法规行为。注册会计师执行财务报表审阅业务，并非是为了揭示错误、舞弊和违反法规行为。由于审阅业务实施的程序有限，提供的保证程序相对较低，因此，委托人不能依赖财务报表审阅揭示错误、舞弊和违反法规行为。,二、业务约定书的主要内容,7说明没有实施审计，因此注册会计师不发表审计意见，不能满足法律法规或第三方对审计的要求。注册会计师实施审阅程序最终形成的是审阅结论，没有实
9、施审计，因此不发表审计意见。委托人或其他使用人如果要求注册会计师提供财务报表审计服务，需要与会计师事务所另行签订审计业务约定书。 一份完整的业务约定书还应当包含其他内容，例如，签约双方的名称、业务收费金额及支付方式、出具报告的时间要求、报告的使用责任、业务约定书的有效期间、违约责任、签约日期、双方法定代表人（或其授权人）的签名盖章等。另外，在某些情况下，注册会计师还可以与委托人约定，审阅报告仅限于特定使用者或者特定方面使用，或者仅用于特定用途。此时，应当在业务约定书和审阅报告中对该项分发和使用限制予以明确说明。,第四章 审阅计划,一、计划审阅工作的总体要求 二、了解被审阅单位及其环境 三、审阅
10、计划的基本要素和编制要求,一、计划审阅工作的总体要求,本准则第十一条规定，注册会计师应当计划审阅工作，以有效执行审阅业务。 计划审阅工作对注册会计师顺利完成审阅工作和控制审阅风险具有重要意义。充分的审阅计划有助于注册会计师关注重点审阅领域、及时发现和解决潜在的问题及恰当地组织和管理审阅工作，以使审阅工作更加有效。同时充分的审阅计划还可以帮助注册会计师对项目组成员进行恰当的分工和监督指导，并复核其工作，还有助于协调其他注册会计师和专家的工作。,二、了解被审阅单位及其环境,本准则第十二条规定，在计划审阅工作时，注册会计师应当了解被审阅单位及其环境，或更新以前了解的内容，包括考虑被审阅单位的组织结构
11、、会计信息系统、经营管理情况以及资产、负债、收入和费用的性质等。,三、审阅计划的基本要素和编制要求,审阅计划由总体审阅策略和具体审阅计划两部分构成。总体审阅策略用以确定审阅的范围、时间和方向，并指导制定具体审阅计划。具体审阅计划比总体审阅策略更加详细，包括为获取充分、适当的审阅证据以将审阅风险降至可接受的水平，项目组拟实施的审阅程序的性质、时间和范围等。,第五章 审阅程序和审阅证据,一、确定审阅程序的性质、时间和范围时应考虑的因素 二、对重要性水平的考虑 三、审阅程序 四、应当特别询问的事项 五、财务报表可能存在重大错报时的处理 六、利用其他注册会计师和专家的工作 七、获取管理层声明 八、形成
12、审阅工作记录,一、确定审阅程序的性质、时间和范围时应考虑的因素(cont.),本准则第十三条规定，在确定审阅程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当运用职业判断。 审阅程序的性质是指实施审阅程序的目的和类型，审阅程序的时间是指注册会计师何时实施审阅程序或审阅证据适用的期间和时点，审阅程序的范围是指实施审阅程序的数量，包括选取的样本量。注册会计师在确定审阅程序的性质、时间和范围时，应当考虑下列因素：,一、确定审阅程序的性质、时间和范围时应考虑的因素(cont.),1以前期间执行财务报表审计或审阅所了解的情况。 2对被审阅单位及其环境的了解，包括适用的会计准则和相关会计制度、行业惯例。 3会计信息
13、系统。 4管理层的判断对特定项目的影响程度。 5各类交易和账户余额的重要性。,二、对重要性水平的考虑,与审计业务类似，在执行审阅业务时也需要考虑重要性水平问题。本准则第十四条规定，在考虑重要性水平时，注册会计师应当采用与执行财务报表审计业务相同的标准。 尽管由于审阅程序有限，保证程度较低，未能发现重大错报的风险大于审计业务中的同类风险，但对于重要性水平，注册会计师判断的依据是错报是否影响到信息使用者根据财务报表所作出的决策，而不是所提供的保证程度。因此，在财务报表审阅中注册会计师采用的重要性水平应当与对财务报表执行审计业务时相同。,三、审阅程序(cont.),本准则第十五条第一款规定，财务报表
14、审阅程序通常包括： 1了解被审阅单位及其环境。 2询问被审阅单位采用的会计准则和相关会计制度、行业惯例。 3询问被审阅单位对交易和事项的确认、计量、记录和报告的程序。 4询问财务报表中所有重要的认定。5实施分析程序，以识别异常关系和异常项目。,三、审阅程序,6询问股东会、董事会以及其他类似机构决定采取的可能对财务报表产生影响的措施。 7阅读财务报表，以考虑是否遵循指明的编制基础。 8获取其他注册会计师对被审阅单位组成部分财务报表出具的审计报告或审阅报告。 上述第 1 项至第 8 项程序是注册会计师通常应当执行的财务报表审阅程序。,四、应当特别询问的事项,（一）向负责财务会计事项的人员询问的事项
15、 （二）询问期后事项,（一）向负责财务会计事项的人员询问的事项,本准则第十五条第二款规定，注册会计师应当向负责财务会计事项的人员询问下列事项： （1）所有交易是否均已记录； （2）财务报表是否按照指明的编制基础编制； （3）被审阅单位业务活动、会计政策和行业惯例的变化； （4）在实施前述第十五条第一款第（1）项至第（8）项程序时所发现的问题。,（二）询问期后事项(cont.),本准则第十六条规定，注册会计师应当询问在资产负债表日后发生的、可能需要在财务报表中调整或披露的期后事项。注册会计师没有责任实施程序以识别审阅报告日后发生的事项。 期后事项是指资产负债表日至审阅报告日之间发生的事项以及审阅
16、报告日后发现的事实。注册会计师应当就有关期后事项询问被审阅单位管理层和有关人员；有关未决诉讼等法律事项，还可以询问被审阅单位的律师或法律顾问。在向管理层询问可能影响财务报表的期后事项时，注册会计师询问的内容主要包括：,（二）询问期后事项(cont.),（1）根据初步或尚无定论的数据作出会计处理的项目的现状； （2）是否发生新的担保、借款或承诺； （3）是否出售或购进资产，或者计划出售或购进资产； （4）是否已发行或计划发行新的股票或债券，是否已签订或计划签订合并或清算协议； （5）资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失； （6）在风险领域和或有事项方面是否有新进展； （7）是否已作出或考虑作
17、出异常的会计调整； （8）是否已发生或可能发生影响会计政策适当性的事项。,（二）询问期后事项(cont.),对于已识别出的对财务报表产生重大影响的期后事项，注册会计师应当视其性质分别作出恰当的处理。对能为资产负债表日已经存在的情况提供新的或进一步证据的事项，提请被审阅单位调整财务报表；对资产负债表日后新发生的情况或事项，提请被审阅单位在财务报表中作出充分披露。,五、财务报表可能存在重大错报时的处理(cont.),本准则第十七条规定，如果有理由相信所审阅的财务报表可能存在重大错报，注册会计师应当实施追加的或更为广泛的程序，以便能够以消极方式提出结论或确定是否出具非无保留结论的报告。,五、财务报表
18、可能存在重大错报时的处理,在实施审阅程序后，如果获悉在审阅过程中所获取的信息有不正确、不完整，或者在其他方面不能令人满意的情况，注册会计师应当实施其认为必要的更为广泛的程序。 在扩大询问范围和获取额外解释之后，如果仍然存在重大疑问，且该疑问可能显示财务报表存在重大错报，注册会计师应当实施其认为必要的追加程序，以便能够以消极方式提出结论或确定是否出具非无保留结论的报告。,六、利用其他注册会计师和专家的工作(cont.),与审计工作类似，注册会计师在执行审阅业务时也可能需要利用其他注册会计师和专家的工作。比较典型的例子有： （1）在执行分析程序时，可能需要根据设备的产能、原材料的耗用与产成品产量的
19、比例关系等来分析营业收入和存货的合理性，此时可能需要利用专家对设备产能、投入产出比等的咨询结果和分析资料。,六、利用其他注册会计师和专家的工作,（2）如果被审阅单位的某一被投资单位对财务报表具有重大影响，且该被投资单位的财务报表已经其他注册会计师审计或者审阅，注册会计师在审阅中可能需要获取已经审计或审阅的财务报表，以及相关的审计报告或审阅报告，作为对该项投资所获取的审阅证据之一。 针对这一情况，本准则第十八条规定，在利用其他注册会计师或专家的工作时，注册会计师应当考虑其工作是否满足财务报表审阅的需要。,七、获取管理层声明,本准则第十五条第三款规定，在执行审阅业务的过程中，必要时，注册会计师应当
20、获取管理层书面声明。 （一）获取管理层声明的意义和作用 （二）管理层声明的内容,（一）获取管理层声明的意义和作用,管理层对其口头声明的书面确认可以减少注册会计师与管理层之间产生误解的可能性。由于审阅主要通过询问和分析程序获取证据，要求管理层就其对注册会计师的询问所作的回答以书面声明形式予以确认就显得更为重要。,（二）管理层声明的内容(cont.),当要求管理层提供声明书时，注册会计师应当就管理层声明中的具体内容与管理层进行沟通，确保管理层已经充分了解相关内容的真正含义与相关责任。如果管理层的某项声明与其他审阅证据相矛盾，或者管理层拒绝就对财务报表有重大影响的事项提供书面声明，或者管理层拒绝就重
21、要的口头声明予以书面确认，注册会计师应当进行调查，必要时，重新考虑管理层其他声明的可靠性。,（二）管理层声明的内容,管理层声明书通常由管理层中对被审阅单位及其财务负主要责任的人员签署。在某些情况下，注册会计师也可以向管理层中的其他人员获取管理层声明书。管理层声明书标明的日期通常与审阅报告日一致。但在某些情况下，注册会计师也可能在审阅过程中或审阅报告日后就某些交易或事项获取单独的声明书。,八、形成审阅工作记录(cont.),本准则第十九条规定，注册会计师应当记录为审阅报告提供证据的重大事项，以及按照本准则的规定执行审阅业务的证据。,八、形成审阅工作记录,某一事项是否属于重大事项，需要注册会计师根
22、据具体情况作出判断。重大事项通常包括： （1）引起特别风险的事项； （2）实施审阅程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施； （3）导致注册会计师难以实施必要审阅程序的情形； （4）导致出具非无保留结论的事项。除重大事项外，注册会计师还应当记录按照本准则的要求签定业务约定书，制定审阅计划，实施审阅程序，获取审阅证据，形成审阅结论，出具审阅报告的过程。,第六章 结论和报告,一、审阅报告的总体要求 二、审阅报告的要素 三、审阅结论的类型及其适用条件,一、审阅报告的总体要求(cont.),本准则第二十条规定，审阅报告应当清楚地表
23、达有限保证的结论。注册会计师应当复核和评价根据审阅证据得出的结论，以此作为表达有限保证的基础。 本准则第二十一条规定，根据已实施的工作，注册会计师应当评估在审阅过程中获知的信息是否表明财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。,一、审阅报告的总体要求(cont.),在实施审阅程序后，注册会计师通常可以获取大量审阅证据。对于这些审阅证据，注册会计师应当运用职业判断进行分析和评价，在此基础上形成审阅结论，按业务约定书约定的时间出具审阅报告。 注册会计师应当实施下列程序，以最终复核并评价由审阅证据得出的结论，作为对财务
24、报表提出审阅结论的基础：,一、审阅报告的总体要求(cont.),1复核审阅证据是否充分、适当。注册会计师应当确定审阅工作是否按照审阅计划完成，并根据发现错报的领域判断原审阅计划是否存在缺陷。如果认为获取的审阅证据不足以对财务报表形成结论，注册会计师应当通过实施追加的或进一步的审阅程序获取额外的审阅证据，或者出具保留结论或无法提出结论的审阅报告。,一、审阅报告的总体要求(cont.),2复核财务报表整体反映的恰当性。注册会计师应当确定财务报表整体的反映是否恰当，是否有证据表明财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量
25、。,一、审阅报告的总体要求(cont.),3复核审阅中发现的错报。对审阅中发现的重要错报，注册会计师应当提请被审阅单位进行调整。对于不重要的错报，要进行汇总，并评价汇总后的金额是否重要。当累计错报超过重要性水平时，注册会计师应当提请被审阅单位调整财务报表。如果被审阅单位拒绝调整，注册会计师应当出具保留结论或否定结论的审阅报告。,一、审阅报告的总体要求,4复核审阅工作底稿。根据质量控制准则的相关规定，业务人员编制的审阅工作底稿应当经过复核。确定复核人员的基本原则是由经验较为丰富的人员复核经验较少的人员编制的审阅工作底稿。,二、审阅报告的要素,（一）标题 （二）收件人 （三）引言段 （四）范围段
26、（五）结论段 （六）注册会计师的签名和盖章 （七）会计师事务所的名称、地址及盖章 （八）报告日期,（一）标题,本准则第二十三条规定，审阅报告的标题应当统一规范为“审阅报告”。,（二）收件人,收件人是审阅报告的致送对象。本准则第二十四条规定，审阅报告的收件人应当为审阅业务的委托人。审阅报告应当载明收件人的全称。,（三）引言段(cont.),本准则第二十五条规定，审阅报告的引言段应当说明下列内容： （1）所审阅财务报表的名称。审阅报告的引言段应当指明所审阅财务报表的名称。例如，某一时点的资产负债表、某一期间的利润表和现金流量表，以及相关的财务报表附注等。需要注意的是，审阅报告中提及的所审阅财务报表
27、的名称、日期或涵盖的期间应与报告后所附的经过管理层批准报出的财务报表一致。,（三）引言段,（2）管理层的责任和注册会计师的责任。注册会计师应当在审阅报告引言段中说明：“这些财务报表的编制是公司管理层的责任，我们的责任是在实施审阅工作的基础上对这些财务报表出具审阅报告”。 需要注意的是，如果无法对所审阅财务报表提供任何保证，则应当删除本段中对注册会计师责任的表述。,（四）范围段(cont.),本准则第二十六条规定，审阅报告的范围段应当说明审阅的性质，包括下列内容： （1）审阅业务所依据的准则； （2）审阅主要限于询问和实施分析程序，提供的保证程度低于审计； （3）没有实施审计，因而不发表审计意见
28、。 注册会计师应当在审阅报告中说明审阅范围，以便信息使用者更准确地理解所实施的审阅工作的性质，并着重指明注册会计师并未实施审计，因此不发表审计意见。,（四）范围段,范围段中应当清楚说明财务报表审阅业务与审计业务的差异。由于财务报表审阅的范围一般限于实施询问和分析程序，提供的保证程度与审计相比较低，注册会计师有必要在审阅报告中予以说明，以提示委托人和审阅报告的其他使用者，避免不恰当地使用或者依赖审阅报告。 需要注意的是，如果无法对财务报表提供任何保证，在审阅报告中应当删除本段内容。,（五）结论段,审阅报告的结论段是表述注册会计师所形成的审阅结论的段落。结论段中应当说明：根据注册会计师的审阅，是否
29、注意到某些事项，使注册会计师相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。这与审阅业务的目标相对应。,（六）注册会计师的签名和盖章,本准则第二十八条规定，审阅报告应当由注册会计师签名并盖章。,（七）会计师事务所的名称、地址及盖章,本准则第二十九条规定，审阅报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。 需要注意的是，对于会计师事务所地址，一般只需标注到其所在城市的名称，这与审计报告的要求是类似的。,（八）报告日期(cont.),本准则第三十条规定，审阅报告应当注明报告日期。审阅报告的日期是指注册会
30、计师完成审阅工作的日期，不应早于管理层批准财务报表的日期。 注册会计师在确定审阅工作完成日时，应当考虑： （1）实施的程序是否已经完成； （2）要求被审阅单位调整或披露的事项是否已经提出，被审阅单位是否已经作出或拒绝作出调整或披露； （3）被审阅单位管理层是否已经正式签署财务报表。,（八）报告日期,审阅报告应当后附已审阅的财务报表。为了避免审阅报告的误用，审阅报告一般应与已审阅的财务报表一并使用。 在某些情况下，如果注册会计师与委托人约定，审阅报告仅限于特定使用者或者特定方面使用，或者仅限于特定用途，则应当在审阅报告的结论段后增设一段，对审阅报告的分发和使用限制予以明确说明。,三、审阅结论的类
31、型及其适用条件,本准则第二十七条规定，注册会计师应当根据实施审阅程序的情况，在审阅报告的结论段中提出下列之一的结论。 （一）无保留结论 （二）保留结论 （三）否定结论 （四）无法提供任何保证,（一）无保留结论,注册会计师对所审阅财务报表提出无保留结论，应当同时满足以下条件： （1）注册会计师没有注意到任何事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量； （2）注册会计师已经按照本准则的规定计划和实施审阅工作，在审阅过程中未受到限制。 无保留结论的审阅报告参考格式,（二）保留结论(cont.),注册会计师对所
32、审阅财务报表提出保留结论适用于以下两种情况： （1）注册会计师注意到某些事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。这些事项虽然影响重大，但其影响尚未达到“非常重大和广泛”的程度，尚不足以导致注册会计师提出否定结论。,（二）保留结论,（2）注册会计师的审阅存在重大的范围限制。该范围限制虽然影响重大，但其影响尚未达到“非常重大和广泛”的程度，尚不足以导致注册会计师无法提供任何保证。 在上述第（2）种情况下，注册会计师还需要在审阅报告的范围段中提及审阅范围受限制的情况，典型的措辞如：“除下段（注：即说明段）
33、所述事项外，我们按照中国注册会计师审阅准则第2101 号财务报表审阅的规定执行了审阅业务”。 在提出保留结论的情况下，审阅报告的结论段中需使用“除了上述所造成的影响外”等术语。 保留结论的审阅报告参考格式,（三）否定结论(cont.),如果注册会计师注意到某些事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，且这些事项对财务报表的影响非常重大和广泛，以至于注册会计师认为仅提出保留结论不足以揭示财务报表的误导性或错报的严重程度，注册会计师应当对财务报表提出否定结论，即财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度
34、的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。,（三）否定结论,由此可见，导致注册会计师提出否定结论的事项，就其类型而言与前述保留结论的第（1）种情况是类似的，但是根据注册会计师的职业判断，认为其影响的程度和范围较导致提出保留结论的事项更为重大和广泛，以至于所审阅财务报表整体已经不再符合适用的会计准则和相关会计制度，仅提出保留结论不足以表明所审阅财务报表的误导性和错报的严重程度。 在提出否定结论时，注册会计师应使用“由于受到前段所述事项的重大影响”、“财务报表未能按照企业会计准则和会计制度的规定编制”等术语。 否定结论结论的审阅报告参考格式,（四）无法提供任何
35、保证(cont.),如果存在重大的范围限制，且该范围限制的影响非常重大和广泛，以至于注册会计师认为不能提供任何程度的保证时，不应提供任何保证。 由此可见，导致注册会计师无法提供任何保证的事项，就其类型而言与前述保留结论的第（2）种情况是类似的，但是根据注册会计师的职业判断，认为其影响的程度和范围较导致提出保留结论的事项更为重大和广泛，以至于注册会计师认为不能提供任何程度的保证。,（四）无法提供任何保证,在无法提供任何保证的审阅报告中，注册会计师应当删除引言段中对于注册会计师责任的表述，删除范围段，在说明段中说明审阅范围受限的情况，并在结论段中使用“由于受到前段所述事项的重大影响”、“我们无法对财务报表提供任何保证”等术语。 无法提供任何保证的审阅报告参考格式 审计、审阅、商定程序三类业务主要差异一览表,
