1、跟踪审计管理研究以 C 市为例【摘要】跟踪审计是广大审计人员在审计实践中探索出的一种行之有效的“跟进”方式，是审计方式的创新，是实践温家宝总理“跟进”理念和“免疫系统”理论的根本要求，其核心在于服务大局、关口前移，克服审计的滞后。本文旨在立足我国跟踪审计理论和实践发展现状，在借鉴前人关于审计管理和跟踪审计研究成果的基础上，运用系统管理、目标管理和全面质量管理等现代管理理念，结合近年来C 市各级审计机关开展跟踪审计以及对跟踪审计管理的实践和探索，通过对跟踪审计管理一些内涵性问题的研究，从管理的视角研究跟踪审计工作的一般规律，重点研究跟踪审计项目产生机制、组织实施管理、风险管理、成果管理等问题，研
2、究的目的在于构建科学的跟踪审计管理模式，解决跟踪审计管理在审计实践中的应用问题。【关键词】 跟踪审计 管理 研究第 1 章 导论温家宝总理在政府工作报告中指出：强化监察、审计等专门监督，行政权力运用到哪里，监督就落实到哪里，财政资金运用到哪里，审计就跟进到哪里。这是党中央、国务院对国家审计履行职责提出的新要求、赋予的新任务。“跟进”是实践“免疫系统”理论的根本要求。“跟进”的核心是服务大局、关口前移，克服审计的滞后性。审计“免疫系统”理论的核心是发挥预防、抵御、揭露的功能，保障经济社会健康运行，建立与完善权力制约与约束机制。审计“跟进”的要求与“免疫系统”功能的观点在实质上是一致的。只有及时“
3、跟进”，才能充分发挥“免疫系统”功能，才能实现审计法赋予维护国家财政经济秩序，保障国民经济和社会健康发展的宗旨。跟踪审计是广大审计人员在审计实践中探索出的一种行之有效的“跟进”方式，是审计方式的创新，加强对跟踪审计管理的研究，是确保实现跟踪审计目标的关键所在和重要保证，同时也是更好地发挥“免疫系统”功能的内在要求。本文旨在立足我国跟踪审计理论和实践发展现状，借鉴前人关于审计管理和跟踪审计研究成果的基础上，结合近年来 C 市各级审计机关开展跟踪审计以及对跟踪审计管理的实践和探索，从管理的视角研究跟踪审计工作的一般规律，通过对跟踪审计管理一些内涵性问题的研究，运用系统管理、目标管理和全面质量管理等
4、现代管理理念，重点研究跟踪审计管理的一般规律性问题。研究方法上，本文主要采用实证研究与规范研究相结合的方法，综合运用文献研究法、比较分析法、访谈法、理论分析法等。第 2 章 理论基础和文献综述2.1 跟踪审计管理研究的理论基础2.1.1 免疫系统理论刘家义审计长在五届三次理事会暨第二次理事论坛上提出 “免疫系统”理论。审计免疫系统论认为国家审计的本质是国家政治制度体系中内生的“免疫系统”，它主要是维护和促进国家政治制度中的责任关系的履行。免疫系统的预防、揭露、抵御三大功能作用相互联系、相互依存。“免疫系统”功能作用的发挥，审计机关必须要以主动性来扩大发现问题的能力、以预防性来提前感受风险、以整
5、体性来看待问题对全局的影响、以宏观性来进行分析和判断、以公开性来促进整改与规范。这是审计作为经济社会运行“免疫系统”的基本要求和总体思路，也是加强跟踪审计管理的指导思想。2.1.2 现代管理工具跟踪审计管理必须借鉴和应用现代管理科学中被证明了行之有效的管理工具，包括系统管理、目标管理、全面质量管理等。系统管理的基础是系统论。系统论的基本思想方法，就是把所研究和处理的对象，当作一个系统，分析系统的结构和功能，研究系统、要素、环境三者的相互关系和变动的规律性，并优化系统观点看问题。系统论的方法研究跟踪审计管理，不但要研究跟踪审计管理的要素，诸如审计计划管理、审计质量管理、审计资源管理等，而且要从一
6、体化的角度研究跟踪审计整合的系统，同时还要研究跟踪审计管理与审计所处的体制机制制度环境。目标管理强调组织群体共同参与指定具体的可行的能够客观衡量的目标。现代管理大师 彼得德鲁克认为，如果一个领域没有特定的目标，这个领域必然会被忽视。如果没有方向一致的分目标指示每个人的工作，则组织的规模越大，人员越多，专业分工越细，发生冲突和浪费的可能性就越大。组织每个管理人员和员工的分目标就是企业总目标对他的要求，同时也是员工对组织总目标的贡献。只有完成每一个目标，组织总目标才有完成的希望。跟踪审计管理的总体目标自然是保证审计质量，降低审计成本，控制审计风险，提升审计成果。在跟踪审计管理领域运用目标管理理论，
7、就是将此总目标层层分解并辅之以相应的激励措施，使各项分目标顺利完成进而使总目标顺利达成。全面质量管理（TQM）的基本内涵是指一种以顾客和绩效为管理导向，通过组织成员参与，运用各种科学方法和手段不断改善工作流程来提升产品和服务质量的现代管理模式。TQM 的很多核心理念可以直接融入跟踪审计管理，如“顾客服务导向”理念，服务是跟踪审计的基本理念，寓服务于监督之中,增强审计的服务性是对跟踪审计的基本要求。又如“绩效导向”理念，跟踪审计是一种审计资源占用量很大的审计方式，因此，跟踪审计管理更加强调绩效导向，要将有限的审计资源效用最大化。再如“质量中心”理念，由于目前跟踪审计尚不成熟与完善，且一般审计时间
8、跨度都较大，审计的广度与深度也得到了拓展，所以审计质量不仅关乎跟踪审计效果和目标的实现，也从根本上事关跟踪审计自身的合法性与合理性。又如跟踪审计管理的“持续性改进”理念。跟踪审计是尚处于探索阶段的审计方式，对它的管理也处于探索中。这种管理的探索是持续性改进的，即在跟踪审计实施过程中要根据不断出现的新情况、新问题，及时分析原因并提出改进措施，并通过这种方式推动跟踪审计得到不断的改进与提升。 2.2 国内外跟踪审计管理研究成果国外没有完全对应的跟踪审计方式，概念上比较比较接近的是上世纪九十年代后期，兴起于以美国、英国等发达国家为代表的“英美流派”的立法型国家审计机关的一种“跟踪审计”（Follow
9、-up Audit）。但其内涵与外延和我国跟踪审计不尽相同，其主要内容包括事前建设计划（决策、勘察设计等主要工作的统称）审计和投资绩效审计两个部分，从介入时间上看主要是“一前一后”，“一前”就是建设计划审计，“一后”就是建设项目的绩效评估 11。上世纪九十年代，随着西方发达国家审计对象的信息化和审计技术的发展，以及报告使用者对传统期间审计信息及时性和可靠性的日渐不满，一种更加及时的审计模式应运而生，即持续审计(Continuous Auditing,CA)。持续审计旨在增强审计工作查错纠弊、防范风险的能力，对被审计对象加大持续关注力度，提高审计效率和及时性，降低审计风险。从内涵上说，持续审计和
10、跟踪审计是契合的，持续审计可以说是一种联网状态下的跟踪审计。近年来，全国各地审计机关、研究机构纷纷对跟踪审计的理论和实务进行研究和探讨，基于不同的理论基础，从不同的角度切入并展开深入研究，取得了不少的成果，也为本课题组提供了丰富的研究素材。作为最早探索跟踪审计的领域投资审计领域，也是跟踪审计研究最集中、最深入的领域。各地学者、审计人员纷纷撰文研究建设项目跟踪审计与传统审计方式的比较优势、角色定位、切入点、关键点、风险防范和局限性研究等，提出了许多精辟的观点和精彩论断。如常州市审计局曹慧明撰写的论建设项目跟踪效益审计，提出了建设项目跟踪效益审计新模式，论证了建设项目跟踪审计效益审计模式的优越性以
11、及在现行审计体制下建设项目跟踪效益审计的重点，为成功应对建设项目事后竣工决算审计面临的诉讼困扰，开创建设项目审计新境界提供了新的思路。时现，朱尧平，薛蓓儿撰写的建设项目跟踪审计路径选择，探讨了建设项目跟踪审计的实践背景、审计模式选择等问题，剖析跟踪审计的优势和可能遇到的冲突问题，提出优化跟踪审计模式的种种建议，明确“跟踪审计”模式是建设项目审计未来发展的主流趋势这一核心命题。部分研究者也看到了跟踪审计对审计资源的巨大占用，试图引入风险导向审计的理念改造跟踪审计，如杭州审计局包晓东等在以风险控制为导向的政府投资项目跟踪审计研究一文中，对建设项目跟踪审计工作存在的风险进行揭示，并提出化解审计风险的
12、对策。扬州大学的孔凡勤在风险导向审计在建设工程跟踪审计中的应用讨论了风险导向审计在建设工程跟踪审计中的应用的基础、可行性和局限性，以及探讨建立以全过程跟踪审计为主、风险导向审计为辅的审计模式。部分研究者试图在管理学、公共管理学的加强，江苏省徐州市审计局屈哲、王小利等人在论公共管理体系下的政府跟踪审计管理探讨了政府跟踪审计公共管理特点出发，阐述了公共管理体系下的政府跟踪审计管理的战略职能、内部职能及外部职能，并提出了可行的实践应用构想。贺荷的管理学视角下跟踪审计的组织管理结构设计从管理学的角度对工程项目跟踪审计组进行组织管理结构设计的必要性、原则、内容及选择等方面进行了论述。“免疫系统”理论提出
13、后，许多研究者将跟踪审计置于“免疫系统”理论框架下，研究其发挥“免疫系统”功能的运行机制。耿道乾（2009）、张兴瑞（2008），王谦华（2009）等人撰文探讨了跟踪审计发挥“免疫系统”功能的必要性、可行性和运行机制。浙江省审计厅课题组关于跟踪审计的几点思考一文，从审计目标与管理重点、审计对象与组织方式、审计成果与项目优选、质量控制与考核评价等四个方面阐述了跟踪审计的组织管理中应把握的几个问题。可以看到，我国跟踪审计尚未形成系统、完整的理论框架和规范的操作指南。当前，审计理论界和实务界对跟踪审计的研究角度各异，都取得了一定的成果，但也存在许多不足，主要表现为：（1）当前跟踪审计的研究比较侧重于
14、固定资产投资审计领域，研究的重点大多关注与传统竣工决算审计的比较优势、实施程序、审计重点内容、关键控制点（介入时点）、技术方法、风险控制等某个或某几个方面，侧重于跟踪审计实施研究，较少有系统的跟踪审计管理研究。（2）跟踪审计的实践探索先行于理论研究，对于地方审计机关的跟踪审计管理进行系统地研究尚不多见。第 3 章 跟踪审计管理内涵及其相关内容内涵是指一个概念所概括的思维对象本质特有的属性的总和。加强跟踪审计管理，必须首先深入理解跟踪审计管理的内涵，进而理解其特有的本质属性，并以此为切入口进行有针对性的管理。3.1 跟踪审计管理的含义和构成要素根据前人的探索和我们自身的研究，我们给跟踪审计管理下
15、一个基本的定义：跟踪审计管理是指在一定的环境下，审计机关及其审计作人员旨在提高跟踪审计的效率和效果，实现一定的审计目标，运用现代管理理论与方法，对审计机关持续监督、适时评价和及时反馈被审计单位或某一特定的政策、项目和资金等事项的真实性、合法性、效益性的活动进行计划、组织、指挥、协调、控制的过程。跟踪审计管理的主体不仅仅是审计机关，还包括了其审计人员。跟踪审计管理是一项系统工程，从全面质量管理的理念来说，跟踪审计管理是一个全员参与的过程；从组织结构的特殊性来说，跟踪审计涉及涉及面广、周期长、流程较复杂，管理的层级和幅度长相应地延伸和扩展，具体审计项目、审计事项负责人也相应地成为审计管理的主体。跟
16、踪审计管理的客体，即审计机关对被审计单位或某一特定的政策、项目和资金等事项的真实性、合法性、效益性进行持续监督、适时评价和及时反馈的活动本身。跟踪审计管理目标是旨在提高被审计单位的绩效，实现一定的审计目标。德鲁克认为目标管理和组织管理必须同时进行，相互为用。根据审计目标与项目特点加强审计管理，是跟踪审计项目成败的关键。跟踪审计目标的确定，决定了跟踪审计计划管理、组织实施和质量管理等各个环节。跟踪审计管理是一定环境下的管理过程，要与内外部审计环境相协调，审计外部环境包括政治环境、经济环境、管理环境、社会环境等；审计内部环境包括控制环境、人际环境、技能环境、客观环境等。审计内环境决定着审计的本质，
17、进而决定了审计的职能。审计外环境则决定着审计动因，进而决定着审计目标。跟踪审计管理还必须科学合理地运用一定的技术方法。比如用全面质量管理的方法加强质量管理，比如运用信息化技术加强审计项目实施管理等。3.2 跟踪审计管理特征（1）时空上的连续性。跟踪审计沿着权力运行轨迹和资金流动方向加强监督和服务，涉及多个单位，审计计划跨年度，对审计管理提出了新的要求。（2）跟进的时效性。对于党委政府关心、社会关注的热点问题及时纳入审计计划管理；对于影响审计质量，增加风险的因素和环节，及时加以调整适应；审计成果也需要及时公布。（3）管理过程的螺旋式上升特性。跟踪审计“免疫系统”功能的发挥，对被审计单位的建设性作
18、用的体现，呈现出螺旋式上升的特性，在不断纠正被审计单位违规行为、堵塞内部管理漏洞乃至解决机制体制制度方面的深层次问题中，提升被审计单位管理水平，发挥审计的增值作用。同理，由于跟踪审计处于实践探索中，跟踪审计管理体现了 PDCA 循环的特性，是周而复始地进行的。每一次管理改进和创新，解决了一些问题，是下一个循环的开始，跟踪审计管理是一个螺旋式上升的过程。（4）管理规律的一般性和特殊性相结合。跟踪审计不是一种新的独立的审计类型，而是审计方式上的创新。这一定位决定了跟踪审计管理，既要立足于跟踪审计的本质和特性，探索跟踪审计管理的一般性规律，又要着眼于跟踪审计与各种审计类型、审计对象的结合，探索分类管
19、理的特殊性规律。第 4 章 C 市跟踪审计管理实践和探索C 市审计局对跟踪审计的实践始于政府投资建设项目领域，近几年来，在建设项目跟踪审计取得成效的基础上，逐步探索和推进了对重大政策、重要资金的跟踪审计，关注政策执行效果、资金安全和绩效。时至今日，C 市审计局跟踪审计对象涵盖了重大政策、重大建设项目、重点资金和重大突发性事件，并针对跟踪审计对象的特点积极探索跟踪审计管理。4.1 政策跟踪审计管理以拆迁安置政策跟踪审计为例2007 年 C 市审计局在对某旧城改建指挥部审计中发现，该指挥部存在：安置房建设周期长，超期限回迁现象普遍，大多数拆迁户不能在规定的协议时间内进行回迁；安置模式单一，绝大部分
20、采取就地安置方式，导致拆迁安置逾期过渡费支出过大且逐年增加；剩余安置房处置缺乏透明度，引起拆迁户不满，存在诱发社会不稳定因素；指挥部建设资金缺口巨大，先行的指挥部建设体制存在“化别人的钱，为别人办事”弊端，效率低、绩效差等问题。C 市审计局在以后的两年时间里，分别对另外两家城市建设指挥部和一家承担拆迁安置房建设任务的房开公司进行审计，同时开展了 C 市拆迁安置过渡费支付等情况的专项审计调查，重点对本市拆迁安置情况、剩余安置房源处置、指挥部体制现状进行跟踪审计。跟踪审计结果进一步从体制、机制、制度以及政策措施层面印证了现行的拆迁安置政策和指挥部建设体制存在画地为牢、各自为政的城市建设模式问题。C
21、 市审计局及时向市政府提出了审计建议和对策：完善现行的拆迁安置政策，改变现有的以就地安置为主的拆迁安置模式，逐步实现多元化补偿安置方式，即以货币补偿安置、外迁实物安置、现房即时安置对单一的就地实物安置（期房）进行有效地分流；对城市建设项目中多余的安置房、经济适用房，由各建设单位交由市政府统一调度；待时机成熟，对现行的城市建设体制进行改革。审计建议引起 C 市政府和有关部门的高度重视。目前，市政府出台了C 市人民政府办公室关于加快 C 市区在外过渡五年以上被拆迁户住宅安置的意见 ，规定：“鼓励拆迁房货币化安置和外迁安置。对被拆迁人选择货币化安置和外迁安置的要实行优惠鼓励政策。加强安置房源的统一调
22、配，市区凡拆迁安置后的多余住宅房源，原则上统一移交市房管部门作为廉租住房、经济适用住房和拆迁安置房的房源统筹调剂使用。 ”同时，上述审计成果也为 C 城市建设运行机制和投融资体制改革提供了决策依据。2010 年 10 月，市委市政府出台了关于调整完善城市建设管理体制的实施意见 ，撤销各类城建指挥部，通过调整与整合分别组建市城市建设投资集团公司、市公用事业投资集团公司，加大政府性项目投融资力度，加快城市基础设施和社会公益性建设项目，进一步强化了城市建设综合协调和资源整合。 在积极推进政策跟踪审计业务的同时，C 市审计局也加强了对政策跟踪审计管理的探索，主要围绕以下几个方面展开工作：（1）明确审计
23、目标，完善需求导向的计划管理。对重大政策跟踪审计，旨在保证这些政策的贯彻落实，实现政策制定者的初衷，及时、准确地发现现有政策可能存在的片面性和局限性，评估政策的绩效，向政策制定部门反馈信息、提供建议和对策，以便及时地实现政策的调整和完善。如上述跟踪审计项目目标的确定，就是从党委政府最关注的体制问题和群众最关心、最直接、最现实的利益问题着手，重点关注城市建设综合管理、拆迁安置、社会稳定等方面来确定的。（2）检查执行情况，强化跟踪审计实施管理。跟踪不仅仅是时间上的持续或者追溯，还应该坚持问题为主线，在不同单位、不同时点实施跟踪，使跟踪“由此及彼”、“由表及里”。所谓由此及彼，是指对发现的问题，追踪
24、问题漫延的程度或存在的广度，从一个单位跟踪到整个领域，从单个现象发现普遍问题；所谓由表及里，是指从通过检查政策实施情况，揭露政策执行中的新情况和新问题入手，从体制、机制、制度以及政策措施层面深入分析研究本质问题，提出审计建议和对策，促进政策的落实和完善。（3）注重审计方式，加强跟踪审计组织管理。在政策跟踪审计组织方式的选择上，要根据跟踪审计项目的特点，灵活采取审计、专项审计调查或两者相结合的方式，机动选择专门立项和附带式执行审计或审计调查的方式，综合运用定期跟踪、多次审计等跟踪方式。（4）关注审计效果，重视审计成果开发管理。及时通过信息、专报等形式反映新情况、新问题，并根据反馈信息及时调整跟踪
25、审计工作。如上述对 C 市拆迁安置政策执行、指挥部建设体制的跟踪审计，始于将旧城指挥部审计发现的情况，再通过以点带面的形式进一步对C 市拆迁安置政策执行和指挥部建设体制进行跟踪审计，取得了很好的社会效果。4.2 投资项目跟踪审计管理以南塘大道全过程跟踪审计为例投资领域是跟踪审计最直接、最有效的突破口。C 市局和各县（市、区），按照刘家义审计长提出的“突出重点、量力而行、明确责任、防范风险”的十六字原则，根据各自所处的内外部审计环境，选择了与自身发展状况相适应的跟踪审计模式，都取得了较好的成效，比较典型的是瓯海区审计局对南塘大道采取的全过程跟踪审计。2005 年起，瓯海区审计局根据该区党委政府领
26、导的指示，对该区重大建设项目南塘大道实施了全过程跟踪审计。跟踪审计在工程各个阶段各有侧重点。在工程前期阶段，跟踪审计主要关注招标文件、工程预算（标底）和工程合同的内容是否合法合规、真实有效。在工程施工阶段，审计的重点在于加强现场管理和及时介入各个节点，即重点核对隐蔽工程，认真监督施工质量，密切关注设计变更，及时确定暂定价格，定期审核期间计量，按时完成单项结算，同时注意对阶段性审计成果的提炼。在工程竣工阶段，跟踪审计的重点主要是督促建设单位和监理单位按职责对施工单位报送的工程结算书进行初步审核和复核，然后组织实施工程价款结算审计，并对竣工财务决算及投资效益进行审计。具体流程图如下：瓯海区审计局通
27、过几年的跟踪审计，取得了良好的成效，南塘大道一期送审金额 54000 万元，核减额 5300 万元，跟踪审计实施后期，核减率连年下降，施工单位送审工程造价与实际差异越来越小。瓯海区审计局根据跟踪审计发现的问题报送的审计成果，促使瓯海区纪委出台了旨在规范工程建设各方职责的瓯海区重大建设项目廉政保障工作实施办法等规范性文件。在组织开展投资项目跟踪审计工作中，瓯海区审计局高度重视审计管理工作，从项目实施管理、质量管理和风险防范、阶段性成果管理和信息化管理四个方面入手，取得了一定成绩。（1）坚持突出重点，加强实施项目管理。采取定期现场巡视、不定期现场抽查、期间施工情况签证单、拍照、摄像等方法对隐蔽工程
28、进行监督和取证；通过现场巡查，检查监理人员到位情况、建设单位管理情况以及现场施工质量和建筑材料质量情况。（2）强化质量意识，加强审计风险管理。一是准确定位职责，恪守审计法赋予的监督职能, 正确处理监督与职责，做到到位而不越位,不替代建设单位和相关职能部门职责。如对工程质量的监督，瓯海审计局主要通过现场巡查，检查监理职责履行到位情况、建设单位管理情况以及现场施工质量和建筑材料质量情况来实施，绝不取代监理的监督职责和建设单位的管理职责。二是整合有效资源，强化廉政风险管理。主要包括了对审计机关自身人员的风险管理和对中介机构廉政风险管理。机关自身人员的风险防范主要着眼于明确岗位职责，科学划分职权，形成
29、权力制衡机制；对中介机构的风险控制重点把好“三关”，即入口关、质量关和廉政关，入口关，以公开招标的方式，择优选择中介机构作为工程造价审计定点协审单位。质量关，通过加强制度建设，要求中介机构实施审计业务必须依据国家审计准则等有关审计要求执行，对协审的社会中介机构承担的项目进行管理和考核，确保审计质量。廉政关，通过与中介机构签定廉政承诺书，加强对中介机构廉政教育，切断协审单位与被审计单位的联系，防范审计风险。（3）及时提炼成果，加强阶段性成果的管理。瓯海局根据跟踪审计的流程，出台了规范文件，设计了跟踪审计各阶段的审计工作底稿和文书，以及时将跟踪审计过程中发现的问题反馈给建设单位、监理单位和施工单位
30、，并提出审计意见和建议，要求其及时整改。如对于预算、结算审计结果出具C 市瓯海区政府性投资建设项目预（结）算审计结论书；对于跟踪过程中发现的问题出具跟踪审计反馈意见函。（4）创新审计手段，加强审计信息化管理。通过信息化强化岗位职责分工和流程管理。该局根据自身投资项目跟踪审计的流程和特点，经过需求调查，编程调试，自主开发了固定资产投资科管理系统，集成了投资审计中的审计事项管理、审计任务分配、现场及会议工作日记、文件记录查询、往来公文管理、在审项目管理、送审项目管理、咨询单位管理、咨询人员管理等模块，在省内较早提出和实践了对全过程跟踪审计的信息化、一体化管理的思路。4.3 重大突发性事件跟踪审计以
31、救灾款物、灾后恢复重建项目跟踪审计为例重大突发性事件的外延广阔，但本文所说的重大突发性事件主要讨论自然灾害，包括台风、洪水、地震和火灾等。重大突发性事件跟踪审计应该被视为政府公共危机管理的有机组成部分。国外公共危机管理的有个著名的 4R 模式，认为管理公共性危机由缩减、预备、反应、恢复四个环节构成。从这个理论出发，重大突发性事件跟踪审计应属于反应和恢复环节。反应环节是指应对已发生的危机，主要表现为救灾款物的跟踪审计；恢复环节即重建家园，主要表现为灾后恢复重建审计。重大突发性事件跟踪审计分为救灾款物的跟踪审计和灾后恢复重建审计两个部分。（1）救灾款物跟踪审计救灾款物跟踪审计的重点在于，一是资金和
32、款物到位情况审计，审查各种社会救灾捐赠款物、财政预算的到位情况，有无认捐未捐的情形；二是救灾资金和物资拨付情况、分配情况和使用情况审计；三是救灾物资采购和管理情况的审计，促进救灾物资规范采购和有效管理；四是严肃查处各种违法违纪行为，促进“廉洁救灾”。2004 年第14 号强台风“云娜”重创乐清后，来自全国各地的捐款陆续汇来。为使救灾资金的到位、使用情况公开透明，乐清市审计局在及时对接收、管理、分配和使用救灾捐赠资金和救灾物资的有关单位及 31 个乡镇进行了审计调查后，将审计结果在互联网上同步公开。这一做法受到社会的广泛好评。公众可以通过网络查询到有关单位每天收到的每一笔捐款情况，捐款的支出及使
33、用明细账也一目了然。同时，公开也促进了整改，部分认捐后未能实缴的单位和个人，在名单公布当天就交足了认捐款项。这个项目初步具备了联网实时跟踪审计的特色。（2）灾后恢复重建项目跟踪审计2008 年汶川大地震后，为加强对援建资金和建设项目的审计监督，促进援建工作顺利实施，按照省审计厅统一部署，C 审计机关对 C 市对口支援青川县灾后恢复重建项目实施跟踪审计。通过审计，及时发现援建工作过程中存在的问题并加以整改和加强管理，加强了援建工作政策法规的执行力度，夯实各项援建工作基础，确保援建资金、物资的安全、高效运作，推动了灾后恢复重建工作顺利实施和灾后恢复重建目标顺利实现。如 C 市审计局针对对口支援青川
34、县灾后恢复重建项目进度缓慢情况，编写审计要情，建议采取有力措施加快建设进度，得到市领导的批示，有力地推动了援建项目的进度。重大突发性审计项目管理重点主要有三个方面：一是强调时效性，包括审计跟进的及时性，阶段性审计成果报告和审计公告的发布的及时性。二是强化了审计机关与媒体、社会公众的沟通，加强了审计监督与社会舆论监督的联系，重视审计公信力在自然灾害类公共危机中发挥的稳定人心、取信于民的作用。同时，也从社会各界得到了有用的信息，为下一步跟踪提供了依据。三是突出关注绩效问题，积极拓展对口援建跟踪审计的范畴。把绩效理念融入到援建工程审计中。通过绩效审计，促进灾后恢复重建政策措施和援建方案的落实；防止损
35、失浪费，遏制腐败的发生，促进援建专项资金物资安全、合规、节约和有效使用；关注援建工程建设质量管理和建设效果，促进援建工作顺利实施。如通过审计，在确保质量的前提下，防止援建工程设计标准过高拉升后续管理成本，防止被援建项目后续维护、管理资金的增加。第 5 章 探索跟踪审计管理一般规律跟踪审计管理是管理在跟踪审计领域的具体化，应遵循管理的一般原理，并以此为基础进行变革改造，这些规律在重大政策、重大建设项目、重点资金和重大突发性事件等跟踪审计管理中普遍存在并发生作用, 支配着跟踪审计管理活动的进行和发展（见下图）。这些规律主要包括: 5.1 组织规律管理的组织规律是指任何管理都必然以特定的组织为载体,
36、 采取特定的组织形式, 运用组织资源, 使得管理按照有序、规范、协调和高效的方向发展。组织规律在跟踪审计管理中运用的具体形式就是机构设置、人员配备、内控制度和风险防范等 4 四个方面。课题组认为，应秉持系统性、专业性、开放性的原则，以审计业务为导向调整机构设置，合理配备审计人员，建立健全内控制度，防范质量和廉政风险。所谓系统性，就是组织设置要充分考虑跟踪审计管理的各项职能，如计划管理、组织管理、实施管理、质量管理和资源管理相互之间以及各项职能与跟踪审计管理整体职能之间的协调关系，达到系统性的优化。如在审计机关内部，跟踪审计实施管理的各个子项也应科学分权、相互制衡，把审计项目分配权、审计检查权、
37、复核审理权以及审计决定执行监督权相分离衔接、又相互监督制约的权力运行链条。所谓专业性，是指以审计业务为向导，设置专门的审计业务机构和综合管理机构，组织审计人员、其他审计组织及其人员实施跟踪审计业务。审计署第 8 号令第四条规定“其他组织或者人员接受审计机关的委托、聘用，承办或者参加审计业务，也应当适用本准则。”从这个角度，可以将组织其他审计组织的人员或者直接委托其他审计组织实施跟踪审计项目，视同审计机关的一部分进行管理。这给审计机关资源管理提出了新的挑战。其次，建设项目跟踪审计管理只是跟踪审计管理的一个部分，其他审计对象的跟踪审计的计划管理、实施管理和质量管理，是纳入原有审计计划管理部门、行业
38、审计部门、审计复核部门管理，还是另设机构专门管理，也是需要不断探索去解决的问题。所谓开放性，就是改变当前各行业审计力量实行条块化管理的现状, 打破部门界限和专业分工的樊篱。按行业分类设置业务处室，是传统财务收支审计模式下的产物。随着跟踪审计的审计对象范围的不断扩大，以资金流向或政策执行过程进行跨行业、跨部门、跨区域的监督，成为开展跟踪审计的主要方式，现有组织结构形式造成的内部职能不清、分工困难，制约跟踪审计作用的发挥。审计机关要以跟踪审计项目为纽带, 通过构建各类审计协调领导小组等形式进行资源整合，对各行业审计力量实行“一盘棋”统一调配,力求达到组合最优化。其次，要通过加强本地区审计系统内的上
39、下联动和协调配合,进一步加强对区域内重要政策（决策）执行、重大政府投资和重点政府资金管理项目的跟踪审计，综合采取 “上审下”和“交叉审”、加大实施“行业审”、吸收基层审计人员“参与审”、组织审计干部交流等多种方式,充分利用各级审计资源。5.2 择优规律管理的择优规律是指任何管理为了完成管理的目标, 进行有效的管理活动, 都必须进行优化的设计、选择和调整, 达到满意的管理效果。管理的择优规律适用很广，大到审计计划管理，小到审计实施方案的确定。5.2.1 科学的审计计划管理科学的审计计划管理是化解审计机关的审计力量和审计任务矛盾的重要途径。在当前的审计环境和审计资源条件下，没必要也不可能对所有项目
40、都进行跟踪审计。科学选题包含了选择合适的审计项目、部署适当的组织形式、和确定恰当的审计时机三层含义。（一）项目的确定。跟踪审计项目的选择至关重要，既是提高跟踪审计的针对性、有效性的前提和基础性，更是实现跟踪审计“免疫系统”功能的关键。课题组认为，跟踪审计项目的选择要考虑两个方面的因素:一是项目本身的因素,即审计对象有价值且能通过评估产生较大的社会影响,发挥较大的作用，或者不通过跟踪方式无法达到应有的或期望的效果;二是审计机关自身能力的因素,即审计机关在时间、人力、物力、财力等方面具备实施跟踪审计的条件。关于项目本身的因素，课题组比较认同杭州市审计局包晓东等人的观点，即适合实施跟踪审计的范围，必
41、须在过程中特别加以审计控制的项目或领域应该有如下特征：一是项目产生的不良后果，事后无法整改或损失无法挽回；二是突发社会危机，内部控制制度无法及时建立和完善，政府资金和物资的使用分配存在重大风险；三是群众百姓高度关注、党委政府高度重视，出现问题将引起社会不稳定因素；四是事后审计缺少手段进行复核，或者事后审计行政成本较高 22。审计机关自身的能力因素是对审计项目本身因素的一个约束条件，跟踪审计的战线不能无限拉长。（二）组织形式的选择。不同的审计对象都有其自身的规律，因此，应根据资金、项目、政策和突发事件的特点不断创新跟踪审计的具体形式，最大限度的发挥跟踪审计的作用。浙江省审计厅谢力群认为跟踪审计的
42、组织方式是多样的，除了传统的跟踪模式，还可以与同步审计结合，可结合其它审计项目附带式跟踪；可以借现代网络技术进行联网实时跟踪；实施主体上也可以是社会中介组织或内部审计机构；审计类型上也可以是专项审计调查 33。课题组认为：全过程跟踪审计适合内部控制制度无法及时建立和完善、政府资金和物资的使用分配存在重大风险项目，特别是重大突发危机事件的审计应采用全过程跟踪审计。对突发危机事件的跟踪审计，因在资金筹集开始时和规章制度完善过程当中就介入了，它的作用在于在物资资金的调拨、分配、保管使用等方面审计部门都能“如影随形”及时发现问题，提出解决的办法，及时改进，使一些问题在萌芽状态中就得到解决，不至于到最后
43、形成很突出的问题。阶段性跟踪审计将资金运行、项目建设全过程划分为若干阶段进行跟踪审计。审计机关根据资金运行和项目建设周期，开展阶段性跟踪审计，以提高审计效率和质量。阶段性跟踪审计适合政策执行效应审计和特殊资源开发与环境保护事项跟踪审计，如四万亿投资政策执行跟踪审计等。关键点跟踪审计。针对资金运行和项目建设的重点环节进行跟踪审计，其最大的特点在于贯彻了“突出重点”的原则，通过对重点环节发生的重要事项的监督，如对建设项目中征地拆迁、招投标、重要隐蔽工程、重大工程变更等重要事项以及重大资金筹集、工程款拨付等环节的审计，既能节省人力物力，又能保障项目审计质量。关键点跟踪审计方式适合重大建设项目跟踪审计
44、。持续审计是跟踪审计和联网审计、信息系统审计的融合。审计署科研所的王刚认为, 联网审计是指审计机关与被审计单位进行网络互连后, 在对被审计单位财政财务管理相关信息系统进行测评和高效率的数据采集与分析的基础上, 对被审计单位财政财务收支的真实、合法、效益进行实时、远程检查监督的行为, 是一种“全新的审计理念与审计模式”44.杭州审计局潘再高在审计管理研究基于信息化环境的一体化管理模式初探一文中，介绍了杭州市审计局与杭州市财政局金财系统实现联网后，实际所需的各项财政数据以每旬到每月为周期传输到审计端口，不断更新数据中心，经系统的预警模型处理后，会产生预警线索和疑点的案例。持续审计适合对财政同级审、
45、税收征管、社会保障、国库集中支付等重要资金进行跟踪审计。需要说明的是，上述分类方法不是绝对的。关键点跟踪审计可以视为全过程跟踪审计的一种简化，是风险基础审计取证模式在跟踪审计领域灵活运用。同样的，上述跟踪审计组织形式的适用对象也不是绝对的，视审计目标和审计对象而定。某些资金跟踪审计由于资金规模、信息化基础或者往年审计情况，也可能采用阶段是跟踪审计方法；某些政策执行跟踪审计可能采取混合型跟踪审计方法，如经济适用房政策跟踪审计，可能对经济适用房资格审查采用阶段性跟踪审计的方式，对经济适用房开发建设采用关键点式跟踪审计，而对经济适用房认购定位采用全过程跟踪审计。（三）审计介入时点的选择。审计时点的选
46、择即跟踪审计介入的时机和关键点的选择，除重大突发性事件跟踪审计应从事件开始及时介入外，投资项目、资金和政策类跟踪审计时点的选择又决定了审计方式、审计形式和介入深度、力度的选择。如在审计力量不足，审计成本有限的情况下，建设项目跟踪审计应综合考虑被审计项目的建设规模、建设周期、建设要求、审计资源和审计成本等多方面要素后研究确定审计介入的时间点和介入深度，使有限的审计资源发挥最大的审计效益。建设项目的重点关键环节一般有前期决策、设计、招标投标、隐蔽工程验收、材料与设备的采购、重大变更、竣工验收和工程财务决算等。一般来说建设项目前期阶段的造价控制有着更加重要的意义，但项目前期决策不属于审计机关职能。跟
47、踪审计选择建设项目初步设计阶段的设计概算或招投标阶段，作为跟踪初始切入点比较符合实际。当然，不同建设项目都有各自的特点，要从项目的规模、重要程度、审计人员情况、审计的成本等多方面综合考虑，找准适当的时点介入。如果是国家某一阶段具有重大意义和对社会有深远影响的项目，也可以从决策阶段、设计方案阶段就组织专家组进行论证。在每个关键环节又要细化审计事项，做到有的放矢，准确把握跟踪审计的切入关键点。例如，在某高速路施工阶段跟踪审计中，审计人员对该项目工程造价的组成比例以及分部分项工程的施工特点等方面进行了全面、细致的分析研究，结合以往类似工程的审计经验，将工程量大、隐蔽程度高、事后审计困难的路堤填方工程
48、确定为本次跟踪审计的重点项目之一，并根据路堤填方工程的施工及计量特点，将准确记录路基原地面标高以及填前压实标高明确为路堤填方工程审计的控制点。在审计实施阶段，通过恰当选择审计切入时机、合理采用审计方法及辅助工具，提高了审计成效。又如政策执行结果的跟踪审计，按照政策真正落地、发挥作用、产生效果的时间不同，政策跟踪审计时点的选择也不同：（1）对于起效快的政策,需要审计机关在政策出台的较短时间内进行跟踪审计,以及时总结经验、发现问题,尽早加以调整。（2）部分涉及老百姓切身利益的政策在公布后、实施前甚至在酝酿阶段就可能会产生影响,需要审计提前介入、关口前移，在公布后立即展开审计工作；（3）对于一些起效
49、的周期较长政策环境又处于不断变化之中的政策,特别是事关国家宏观发展全局的重大经济政策,不能只进行一次审计，而应密切关注政策的实施情况以及政治、经济和社会环境的变化,综合考虑影响政策发挥效应的多方面因素，分阶段、分时期选取多个时点进行评估,特别是在政策发生重大变更时要适时开展审计工作，如四万亿新增政府主导性投资政策，可以采取连续审计、跟踪审计和专项审计调查相结合的方式进行政策绩效审计。5.2.2 审计方案的择优审计方案的设计和择优决定跟踪审计项目的成败。一个好的审计方案，不仅需要细致、深入、扎实的审前调查，而且需要重视和舍得投入人力、时间进行分析、整理和提炼，通过对比、剖析、鉴别、咨询、取舍等方法进行内外部科学认证，严格审定审计目标是否明确，审计范围是否适当，审计重点是否突出，阶段审计的期限是否恰当、关注的重要节点等内容是否清晰，要求被审计单位按照审计组约定的时间和方法报送的资料是否明确列示，审计方法是否适宜，审计步骤是否合理，审计人员分工是否科学，审计时间安排是否妥当，审计成果开发利用是否充分等内容，使方案真正具有较强的指导性、针对性和操作性，切实发挥其作为审计工作指南，促进提高审计工作质量、效率和水平的作用。为确保审计项目质量，充分发挥审计“免疫系统”功能，必须建立重要审计项目审计
