（九）合并报表专题.doc

1、（ 九 ） 合 并 报 表 专 题 【 典 型 案 例 1】 甲 股 份 有 限 公 司 （ 本 题 下 称 “甲 公 司 ”） 为 上 市 公 司 ， 系 增 值税 一 般 纳 税 人 ， 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17%。 相 关 资 料 如 下 ：（ 1） 2006 年 1 月 1 日 ， 甲 公 司 以 银 行 存 款 11000 万 元 ， 自 乙 公 司 购 入 W公 司 80%的 股 份 。 乙 公 司 系 甲 公 司 的 母 公 司 的 全 资 子 公 司 。W 公 司 2006 年 1 月 1 日 股 东 权 益 总 额 为 15000 万 元 ， 其 中 股 本

2、为 8 000 万元 、 资 本 公 积 为 3 000 万 元 、 盈 余 公 积 为 2 600 万 元 、 未 分 配 利 润 为 1400 万 元 。W 公 司 2006 年 1 月 1 日 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 17 000 万 元 。（ 2） W 公 司 2006 年 实 现 净 利 润 2 500 万 元 ， 提 取 盈 余 公 积 250 万 元 。 当 年购 入 的 可 供 出 售 金 融 资 产 因 公 允 价 值 上 升 确 认 资 本 公 积 300 万 元 。2006 年 W 公 司 从 甲 公 司 购 进 A 商 品 400 件 ， 购 买

3、 价 格 为 每 件 2 万 元 。 甲 公司 A 商 品 每 件 成 本 为 1.5 万 元 。2006 年 W 公 司 对 外 销 售 A 商 品 300 件 ， 每 件 销 售 价 格 为 2.2 万 元 ； 年 末 结存 A 商 品 100 件 。2006 年 12 月 31 日 ， A 商 品 每 件 可 变 现 净 值 为 1.8 万 元 ： W 公 司 对 A 商 品计 提 存 货 跌 价 准 备 20 万 元 。（ 3） W 公 司 2007 年 实 现 净 利 润 3 200 万 元 ， 提 取 盈 余 公 积 320 万 元 ， 分 配现 金 股 利 2 000 万 元 。

4、 2007 年 W 公 司 出 售 可 供 出 售 金 融 资 产 而 转 出 2006 年 确认 的 资 本 公 积 120 万 元 ， 因 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 上 升 确 认 资 本 公 积 150万 元 。2007 年 W 公 司 对 外 销 售 A 商 品 20 件 ， 每 件 销 售 价 格 为 1.8 万 元 。2007 年 12 月 31 日 ， W 公 司 年 末 存 货 中 包 括 从 甲 公 司 购 进 的 A 商 品 80 件 ，A 商 品 每 件 可 变 现 净 值 为 1.4 万 元 。 A 商 品 存 货 跌 价 准 备 的 期 末 余

5、额 为 48万 元 。要 求 ：（ 1） 编 制 甲 公 司 购 入 W 公 司 80%股 权 的 会 计 分 录 。（ 2） 编 制 甲 公 司 2006 年 度 合 并 财 务 报 表 时 与 内 部 商 品 销 售 相 关 的 抵 销 分录 。（ 3） 编 制 甲 公 司 2006 年 度 合 并 财 务 报 表 时 对 W 公 司 长 期 股 权 投 资 的 调整 分 录 及 相 关 的 抵 销 分 录 。（ 4） 编 制 甲 公 司 2007 年 度 合 并 财 务 报 表 时 与 内 部 商 品 销 售 相 关 的 抵 销 分录 。（ 5） 编 制 甲 公 司 2007 年 度 合

6、 并 财 务 报 表 时 对 W 公 司 长 期 股 权 投 资 的 调整 分 录 及 相 关 的 抵 销 分 录 。【 典 型 案 例 2】 甲 股 份 有 限 公 司 （ 本 题 下 称 “甲 公 司 ”） 为 上 市 公 司 ， 2007 年至 2009 年 企 业 合 并 、 长 期 股 权 投 资 有 关 资 料 如 下 ： （ 1） 2007 年 1 月 20 日 ， 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 购 买 乙 公 司 持 有 的 丙 公 司 （ 非上 市 公 司 ） 60%股 权 的 合 同 。 合 同 规 定 ： 以 丙 公 司 2007 年 5 月 30 日 评 估 的

7、可 辨认 净 资 产 价 值 为 基 础 ， 协 商 确 定 对 丙 公 司 60%股 权 的 购 买 价 格 ； 合 同 经 双 方 股 东大 会 批 准 后 生 效 。购 买 丙 公 司 60%股 权 时 ， 甲 公 司 与 乙 公 司 不 存 在 关 联 方 关 系 。（ 2） 购 买 丙 公 司 60%股 权 的 合 同 执 行 情 况 如 下 ：2007 年 3 月 15 日 ， 甲 公 司 和 乙 公 司 分 别 召 开 股 东 大 会 ， 批 准 通 过 了 该 购 买股 权 的 合 同 。以 丙 公 司 2007 年 5 月 30 日 净 资 产 评 估 值 为 基 础 ， 经

8、 调 整 后 丙 公 司 2007年 6 月 30 日 的 资 产 负 债 表 各 项 目 的 数 据 如 下 ：丙 公 司 资 产 负 债 表2007 年 6 月 30 日 单 位 ： 万 元项目 账面价值 公允价值资产： 货币资金 1400 1400存货 2000 2000应收账款 3800 3800固定资产 2400 4800无形资产 1600 2400资产合计 11200 14400负债和股东权益： 短期借款 800 800应付账款 1600 1600长期借款 2000 2000负债合计 4400 4400股本 2000 资本公积 3000 盈余公积 400 未分配利润 1400 股东

9、权益合计 6800 10000上 表 中 固 定 资 产 为 一 栋 办 公 楼 ， 预 计 该 办 公 楼 自 2007 年 6 月 30 日 起 剩 余使 用 年 限 为 20 年 、 净 残 值 为 零 ， 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 ； 上 表 中 无 形 资 产 为 一项 土 地 使 用 权 ， 预 计 该 土 地 使 用 权 自 2007 年 6 月 30 日 起 剩 余 使 用 年 限 为 10 年 、净 残 值 为 零 ， 采 用 直 线 法 摊 销 。 假 定 该 办 公 楼 和 土 地 使 用 权 均 为 管 理 使 用 。经 协 商 ， 双 方 确 定 丙

10、 公 司 60%股 权 的 价 格 为 7000 万 元 ， 甲 公 司 以 一 项 固定 资 产 和 一 项 土 地 使 用 权 作 为 对 价 。 甲 公 司 作 为 对 价 的 固 定 资 产 2007 年 6 月30 日 的 账 面 原 价 为 2 800 万 元 ， 累 计 折 旧 为 600 万 元 ， 计 提 的 固 定 资 产 减 值 准 备为 200 万 元 ， 公 允 价 值 为 4 000 万 元 ； 作 为 对 价 的 土 地 使 用 权 2007 年 6 月 30日 的 账 面 原 价 为 2 600 万 元 ， 累 计 摊 销 为 400 万 元 ， 计 提 的 无

11、 形 资 产 减 值 准 备 为200 万 元 ， 公 允 价 值 为 3 000 万 元 。2007 年 6 月 30 日 ， 甲 公 司 以 银 行 存 款 支 付 购 买 股 权 过 程 中 发 生 的 评 估 费 用 1 20 万 元 、 咨 询 费 用 80 万 元 。甲 公 司 和 乙 公 司 均 于 2007 年 6 月 30 日 办 理 完 毕 上 述 相 关 资 产 的 产 权 转 让手 续 。甲 公 司 于 2007 年 6 月 30 日 对 丙 公 司 董 事 会 进 行 改 组 ， 并 取 得 控 制 权 。（ 3） 甲 公 司 2007 年 6 月 30 日 将 购

12、入 丙 公 司 60%股 权 入 账 后 编 制 的 资 产 负债 表 如 下 ：甲 公 司 资 产 负 债 表2007 年 6 月 30 日 单 位 ： 万 元资产 金额 负债和股东权益 金额货币资金 5000 短期借款 4000存货 8000 应付账款 10000应收账款 7600 长期借款 6000长期股权投资 16200 负债合计 20000固定资产 9200 无形资产 3000 股本 10000资本公积 9000盈余公积 2000未分配利润 8000股东权益合计 29000资产总计 49000 负债和股东权益总计 49000（ 4） 丙 公 司 2007 年 及 2008 年 实 现

13、 损 益 等 有 关 情 况 如 下 ： 2007 年 度 丙 公 司 实 现 净 利 润 1 000 万 元 （ 假 定 有 关 收 入 、 费 用 在 年 度 中间 均 匀 发 生 ） ， 当 年 提 取 盈 余 公 积 100 万 元 ， 未 对 外 分 配 现 金 股 利 。2008 年 度 丙 公 司 实 现 净 利 润 1 500 万 元 ， 当 年 提 取 盈 余 公 积 150 万 元 ，未 对 外 分 配 现 金 股 利 。2007 年 7 月 1 日 至 2008 年 12 月 31 日 ， 丙 公 司 除 实 现 净 利 润 外 ， 未 发生 引 起 股 东 权 益 变

14、动 的 其 他 交 易 和 事 项 。（ 5） 2009 年 1 月 2 日 ， 甲 公 司 以 2 950 万 元 的 价 格 出 售 丙 公 司 20%的 股 权 。当 日 ， 收 到 购 买 方 通 过 银 行 转 账 支 付 的 价 款 ， 并 办 理 完 毕 股 权 转 让 手 续 。甲 公 司 在 出 售 该 部 分 股 权 后 ， 持 有 丙 公 司 的 股 权 比 例 降 至 40%， 仍 能 够 对 丙公 司 实 施 重 大 影 响 ， 但 不 再 拥 有 对 丙 公 司 的 控 制 权 。2009 年 度 丙 公 司 实 现 净 利 润 600 万 元 ， 当 年 提 取

15、盈 余 公 积 60 万 元 ， 未 对外 分 配 现 金 股 利 。 丙 公 司 因 当 年 购 入 的 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 上 升 确 认 资 本 公积 200 万 元 。 （ 6） 其 他 有 关 资 料 ：不 考 虑 所 得 税 及 其 他 税 费 因 素 的 影 响 。甲 公 司 按 照 净 利 润 的 10%提 取 盈 余 公 积 。要 求 ：（ 1） 根 据 资 料 （ 1） 和 （ 2） ， 判 断 甲 公 司 购 买 丙 公 司 60%股 权 导 致 的 企 业 合并 的 类 型 ， 并 说 明 理 由 ；（ 2） 根 据 资 料 （ 1） 和 （

16、 2） ， 计 算 甲 公 司 该 企 业 合 并 的 成 本 、 甲 公 司 转 让作 为 对 价 的 固 定 资 产 和 无 形 资 产 对 2007 年 度 损 益 的 影 响 金 额 ； （ 3） 根 据 资 料 （ 1） 和 （ 2） ， 计 算 甲 公 司 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 入 账 价值 并 编 制 相 关 会 计 分 录 ；（ 4） 编 制 甲 公 司 购 买 日 （ 或 合 并 日 ） 合 并 财 务 报 表 的 抵 销 分 录 ， 并 填 列 合 并 财务 报 表 各 项 目 的 金 额 。 （ 5） 编 制 甲 公 司 2007 年 末 有 关 长

17、 期 股 权 投 资 与 丙 公 司 所 有 者 权 益 的 抵 销 以 及甲 公 司 投 资 收 益 与 丙 公 司 利 润 分 配 的 抵 销 分 录 ；（ 6） 编 制 甲 公 司 2008 年 末 有 关 长 期 股 权 投 资 与 丙 公 司 所 有 者 权 益 的 抵 销 以 及甲 公 司 投 资 收 益 与 丙 公 司 利 润 分 配 的 抵 销 分 录 ；（ 7） 计 算 2008 年 12 月 31 日 甲 公 司 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 ；（ 8） 计 算 甲 公 司 出 售 丙 公 司 20%股 权 产 生 的 损 益 并 编 制 相

18、关 会 计 分 录 ；（ 9） 计 算 甲 公 司 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 由 成 本 法 转 为 权 益 法 核 算 时 的 账 面价 值 ， 并 编 制 相 关 会 计 分 录 ；（ 10） 计 算 2009 年 12 月 31 曰 甲 公 司 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 ，并 编 制 相 关 会 计 分 录 。 【 答 案 及 解 析 】（ 1） 甲 公 司 购 买 丙 公 司 60%股 权 属 于 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 ， 因 为 在 购 买股 权 时 甲 公 司 与 乙 公 司 不 存 在 关 联 方 关 系 。（

19、 2） 甲 企 业 的 合 并 成 本 3000+4000+120+80 7200（ 万 元 ）固 定 资 产 转 让 损 益 4000 （ 2800 600 200） 2000（ 万 元 ）无 形 资 产 转 让 损 益 3000 （ 2600 400 200） 1000（ 万 元 ）（ 3） 甲 公 司 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 入 账 价 值 为 7200 万 元 。借 ： 固 定 资 产 清 理 2000累 计 折 旧 600固 定 资 产 减 值 准 备 200贷 ： 固 定 资 产 2800借 ： 固 定 资 产 清 理 2000贷 ： 营 业 外 收 入 200

20、0借 ： 长 期 股 权 投 资 7200无 形 资 产 减 值 准 备 200累 计 摊 销 400贷 ： 固 定 资 产 清 理 4000无 形 资 产 2600银 行 存 款 200营 业 外 收 入 1000（ 4） 合 并 日 抵 销 分 录 ：首 先 将 被 合 并 方 的 账 面 数 据 调 整 为 公 允 数 据 ：借 ： 固 定 资 产 2400无 形 资 产 800贷 ： 资 本 公 积 3200再 抵 销 母 公 司 的 长 期 股 权 投 资 与 子 公 司 的 所 有 者 权 益 ：借 ： 股 本 2000资 本 公 积 6200盈 余 公 积 400未 分 配 利

21、润 1400商 誉 1200贷 ： 长 期 股 权 投 资 7200少 数 股 东 权 益 4000合 并 资 产 负 债 表2007 年 6 月 30 日 单 位 ： 万 元项目 甲公司 丙公司 合并金额账面价值 公允价值资产： 货币资金 5000 1400 1400 6400存货 8000 2000 2000 10000应收账款 7600 3800 3800 11400长期股权投资 16200 9000固定资产 9200 2400 4800 14000无形资产 3000 1600 2400 5400商誉 1200资产总计 49000 11200 14400 57400负债： 短期借款 40

22、00 800 800 4800应付账款 10000 1600 1600 11600长期借款 6000 2000 2000 8000负债合计 20000 4400 4400 24400股本权益： 股本 10000 2000 10000资本公积 9000 3000 3200 9000盈余公积 2000 400 2000未分配利润 8000 1400 8000少数股东权益 4000股东权益合计 29000 6800 10000 33000负债和股东权益总计 49000 11200 57400（ 5） 甲 公 司 2007 年 末 有 关 长 期 股 权 投 资 与 丙 公 司 所 有 者 权 益 的

23、 抵 销 以 及 甲 公司 投 资 收 益 与 丙 公 司 利 润 分 配 的 抵 销 分 录 如 下 ：借 ： 股 本 2000资 本 公 积 6200盈 余 公 积 500未 分 配 利 润 1700商 誉 1200贷 ： 长 期 股 权 投 资 7440少 数 股 东 权 益 4160借 ： 投 资 收 益 240少 数 股 东 收 益 160年 初 未 分 配 利 润 1400贷 ： 提 取 盈 余 公 积 100年 末 未 分 配 利 润 1700（ 6） 甲 公 司 2008 年 末 有 关 长 期 股 权 投 资 与 丙 公 司 所 有 者 权 益 的 抵 销 以 及 甲 公司

24、投 资 收 益 与 丙 公 司 利 润 分 配 的 抵 销 分 录 如 下 ：借 ： 股 本 2000资 本 公 积 6200盈 余 公 积 650未 分 配 利 润 2850商 誉 1200贷 ： 长 期 股 权 投 资 8220少 数 股 东 权 益 4680借 ： 投 资 收 益 780少 数 股 东 收 益 520年 初 未 分 配 利 润 1700贷 ： 提 取 盈 余 公 积 150年 末 未 分 配 利 润 2850（ 7） 2008 年 12 月 31 日 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 为 7200 万 元 。（ 8） 出 售 20%股 权 时 产 生 的 损 益 2

25、950 72001/3 550（ 万 元 ） 。借 ： 银 行 存 款 2950贷 ： 长 期 股 权 投 资 2400投 资 收 益 550（ 9） 40%股 权 的 初 始 投 资 成 本 7200 2400 4800 万 元 。调 整 丙 公 司 2007 年 实 现 的 净 利 润 ： 1000 2400/20 800/10 800（ 万 元 ） 。甲 公 司 2007 年 应 确 认 的 投 资 收 益 800/240% 160（ 万 元 ） 。调 整 丙 公 司 2008 年 实 现 的 净 利 润 ： 1500 2400/20 800/10 1300（ 万 元 ） 。甲 公 司

26、2008 年 应 确 认 的 投 资 收 益 130040% 520（ 万 元 ） 。转 换 为 权 益 法 时 长 期 股 权 投 资 的 入 账 价 值 4800+160+520 5480（ 万 元 ） 。借 ： 长 期 股 权 投 资 丙 公 司 （ 损 益 调 整 ） 680贷 ： 盈 余 公 积 68利 润 分 配 未 分 配 利 润 612借 ： 长 期 股 权 投 资 丙 公 司 （ 成 本 ） 4800贷 ： 长 期 股 权 投 资 4800（ 10） 调 整 丙 公 司 2009 年 实 现 的 净 利 润 ： 600 2400/20 800/10 400（ 万元 ） 。甲 公 司 2009 年 应 确 认 的 投 资 收 益 40040% 160（ 万 元 ） 。2009 年 12 月 31 日 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 5480+160+20040% 5720（ 万元 ） 。借 ： 长 期 股 权 投 资 丙 公 司 （ 损 益 调 整 ） 160丙 公 司 （ 其 他 权 益 变 动 ） 80贷 ： 投 资 收 益 160资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 80