1、1第十一章 非流动资产（二）本章基本结构框架第一节 持有至到期投资的核算一、持有至到期投资及其划分持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。其基本特征是：1.到期日固定、回收金额固定或可确定；2.企业有明确意图和能力持有至到期；非流动资产（二）持有至到期投资的核算可供出售金融资产及其确认 持有至到期投资的计量 持有至到期投资的核算（重要）可供出售金融资产的核算 可供出售金融资产的计量 可供出售金融资产的核算（重要） 长期股权投资的核算 长期股权投资取得的核算（重要）长期股权投资的成本法核算（重要） 长期股权投资的权益法核算（重要）成
2、本法与权益法的转换（重要）长期股权投资的信息披露长期股权投资的处置（重要）长期股权投资的减值（重要） 投资性房地产的核算持有至到期投资及其划分 长期待摊费用的核算 投资性房地产的范围投资性房地产的确认投资性房地产的计量投资性房地产的转换（重要）投资性房地产的处置 投资性房地产的账务处理（重要）投资性房地产的信息披露长期待摊费用及其划分长期待摊费用的账务处理23.属于非衍生金融资产。持有至到期投资在到期前处置或重分类的影响企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重
3、分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产。 二、持有至到期投资的计量持有至到期投资的会计处理如下表所示：按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“持有至到期投资利息调整”科目核算初始计量已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目后续计量 采用实际利率法，按摊余成本计量持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积持有至到期投资的会计处理处置 处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际
4、利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在随后期间保持不变。资产负债表日，持有至到期投资应当按摊余成本计量。持有到期投资的摊余成本，是指持有至到期投资的初始确认金额经下列调整后的结果：1.扣除已偿还的本金；2.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；3.扣除已发生的减值损失。处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额确认为投资收益。【例题 1多选题】下列各项中，影响持有至到期投资摊余成本因素的有（ ） 。 A确认的减值准备3B分期收回的本金C利息调整的累计摊销额D对到期一次付息债券确认的票面
5、利息E租赁内含利率【答案】ABCD 【解析】金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果： （1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失。持有至到期投资的摊余成本即是其账面价值，因此 A、B、C 和 D 四个选项均影响其摊余成本，租赁内含利率与摊余成本无关。三、持有至到期投资的核算（一）企业取得的持有至到期投资借：持有至到期投资成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）持有至到期投资利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等【例 1】 甲企业 2007 年 1 月
6、3 日购入财政部 2007 年 1 月 1 日发行的五年期固定利率国债，该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，票面年利率 12，债券面值 1 000 元(等于公允价值)，甲企业按 1 050 元的溢价价格购入 800 张，票款以银行存款付讫，不考虑交易费用。根据本例资料，甲企业在 2007 年 1 月 3 日购入本批债券时应编制如下会计分录：借：持有至到期投资成本 800 000利息调整 40 000贷：银行存款 840 000（二）资产负债表日计算利息借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益
7、（持有至到期投资期初摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）持有至到期投资利息调整（差额，也可能在借方）期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息（期初摊余成本实际利率）-本期收到的利息（分期付息债券面值票面利率）-减值准备【例 2】 以例 1 资料，若甲企业投资乙公司债券发生的溢折价采用实际利率法进行摊销，并按年计算利息，则有关的计算如下：(1)投资时投资额(800 1050)840 000减：成本(800 1 000)800 000债券溢价 40 000(2)年度终了按实际利率法计算利息调整额(溢价摊销额)和投资收益(利息)由于本例甲公司持有债券系分期付息债券，可根据“债券面值+债券溢价(或
8、减去债券折价)=债券到期应收本金的贴现值+各期收取的债券利息的贴现值”公式，采用“内插法”计算确定实际利率如下：根据上述公式，先按 10%的利率测试：800 000 0.620921+96 0003.790787=86 0652840 000上述计算中，0.620921 是根据“期终 1 元的现值表”查得的五年后收取的 1 元按 10%4利率贴现的贴现值；3.790787 是根据“年金 1 元的现值表”查得的五年中每年收取的 1 元按 10的利率贴现的贴现值。再按 11的利率测试：800 0000.593451+96 0003.695897=829 567840 000上述计算中，0.5934
9、51 是根据“期终 1 元的现值表”查得的五年后收取的 1 元按 11利率贴现的贴现值；3.695897 是根据“年金 1 元的现值表”查得的五年中每年收取的 1 元按 11%的利率贴现的贴现值。根据插入法计算实际利率=10%+(11%一 10%)(860 652840 000)(860 652-829 567)=10.66%采用实际利率法计算的各期利息调整额，见表 111。表 111 持有至到期投资(债券)利息调整计算表 单位：元计息日期 应收利息 投资收益 持有至到期投资利息调整持有至到期投资(债券)摊余成本2007.1.12007.12.312008.12.312009.12.31201
10、0.12.312011.12.3196 00096 00096 00096 00096 00089 54488 855.7988094.2287251.4686254.536 4567 144.217 905.788 748.549 745.47(注)840 000833 544826 399.79818 494.O1809 745.47800 000合计 480 000 440 000 40 000 注：指利息调整最后一年的摊销额考虑计算过程中的保留小数关系，一般采用倒挤数确定，即本例中 2011 年 12 月 31 日的持有至到期投资(债券)账面价值应该等于初始成本800 000 元。如果
11、实际利率非常精确和计算时很精确的话，应该是初始成本 800 000 元。根据表 11-1 计算结果，各年年末应编制的会计分录如下：2007 年 12 月 31 日，确认投资收益时：借：应收利息 96 000贷：持有至到期投资利息调整 6 456投资收益 89 544收到利息时：借：银行存款 96 000贷：应收利息 96 0005如果该债券以后年度未发生减值，则以后各年的会计分录可根据表 111 所列数据，比照 2007 年 12 月 31 日所作会计分录编制。债券到期收回债券本金和最后一期利息时：借：银行存款 896 000贷：持有至到期投资成本 800 000应收利息 96 000【例题
12、2单选题】甲公司于 2007 年 12 月 31 日从证券市场购入乙公司于 2007 年 1月 1 日发行的债券，该债券 3 年期、票面利率 5、每年付息 1 次，到期日归还本金和最后一次利息。甲公司购入债券的面值为 1 000 万元，实际支付价款为 1 03167 万元，其中含有尚未收到的利息 50 万元和相关税费 2 万元。甲公司购入后将其作为持有至到期投资核算。该债券的实际利率为 6。2008 年 12 月 31 日，甲公司因该债券应确认的投资收益是( )万元。 （2009 年考题）A411 B500 C577 D589【答案】D【解析】应确认的投资收益=（1031.67-50）6%=5
13、8.90（万元） 。【例题 3单选题】丁公司 207 年 1 月 3 日按每张 1 049 元的溢价价格购入财政部于 207 年 1 月 1 日发行的期限为 5 年、面值为 1 000 元、票面固定年利率为 12%的国债800 张，发生交易费用 800 元。票款以银行存款付讫。该债券每年付息一次，最后一年归还本金和最后一次利息。假设实际年利率为 10.66%，公司将其作为持有至到期投资核算，则 207 年 12 月 31 日，该批债券的摊余成本为（ ）元。 （2007 年考题）A.828 480.00 B.832 658.72 C.833 544.00 D.839 200.00【答案】C【解析
14、】207 年 12 月 31 日持有至到期投资的摊余成本（1 049800+800）（1+10.66%）-1 00080012%=833 544（元） 。【例题 4单选题】在资产负债表日，企业对未发生减值的分期付息、一次还本的可供出售债券按票面利率确认的应收利息，应借记的会计科目是“（ ） ”（2007 年考题） 。A.应收利息 B.可供出售金融资产应计利息C.其他应收款 D.可供出售金融资产利息调整【答案】A【解析】资产负债表日，可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投
15、资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产利息调整” 。（三）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资（成本、利息调整、应计利息）资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方）【例题 5单选题】下列有关金融资产重分类的表述中，错误的是( )。 （2008 年考题）A金融资产初始分类为持有至到期投资后不能重分类为可供出售金融资产B金融资产初始分类为可供出售金融资产后不能重分类为交易性金融资产C金融资产初始分类为交易性金融资产后不能重分类为贷款和应收款项6D金融资产初始分类为贷款和应收款项后不能重分类为持有至到期
16、投资【答案】A【解析】在特定条件下，持有至到期投资后可以重分类为可供出售金融资产。（四）出售持有至到期投资借：银行存款等持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资（成本、利息调整、应计利息）投资收益（差额，也可能在借方）（五）持有至到期投资的减值借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备转回时作相反的分录。 【例 3】 仍以本章例 1、例 2 资料为例，如果甲公司持有的乙公司债券在第四年，即2010 年 12 月 31 日经检查，该批债券已发生减值，预计只能收回本息 500 000 元。甲公司 2010 年 12 月 31 日应作如下处理：该批债券预计未来现金流量现值=500 000(1+10.
17、66)：451 834.45(元)未提减值准备前持有至到期债券的账面价值=809745.47(元)应计提减值准备=809 745.47-451 834.45=357 911.02(元)计提减值准备的会计处理：借：资产减值损失 357 911O2 贷：持有至到期投资减值准备 357 911022011 年 12 月 31 日(第五年末)，应作如下处理：应收利息=96 000(元)按实际利率计算的利息收益：(809 745.47357 911.02)10.66=48 165.55(元)差额=96 000-48 165.55=47 834.45(元)借：应收利息 96 000贷：投资收益 48 16
18、5.55持有至到期投资利息调整 478 34.45此时，持有至到期债券账面余额：809 745.47-47 834.45=76 1911.02(元)(同时，持有至到期债券减值准备科目有余额 357911.02 元)。实际收到本息 500 000 元时：借：银行存款 500 000持有至到期投资减值准备 35 7911.02持有至到期投资利息调整 38 08898贷：持有至到期投资成本 800 000应收利息 96 000【例题 6多选题】下列各项资产中，其计提的减值准备在以后会计期间不得转回的有( )。 （2008 年考题）A固定资产B以成本模式进行后续计量的投资性房地产C对子公司的长期股权投
19、资D权益法核算的长期股权投资E持有至到期债券投资【答案】ABCD【解析】持有至到期债券投资在持有期间可以转回。 【例题 7多选题】企业持有的持有至到期投资产生的投资收益，包括（ ） 。 7A.按持有至到期投资成本和票面利率计算确定的利息收入B.按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入C.持有至到期投资取得时发生的相关费用D.持有至到期投资已计提的减值准备在以后持有期间得以恢复的部分E.持有至到期投资处置时所取得对价的公允价值与投资账面价值之间的差额【答案】BE【解析】投资收益是企业的实际利息收入，由期初摊余成本乘以实际利率计算确定，故选项不正确；选项 C 应计入持有至到期投资成本，
20、不影响投资收益；选项恢复的持有至到期投资减值准备计入资产减值损失，也不通过投资收益核算。第二节 可供出售金融资产的核算一、可供出售金融资产及其确认可供出售金融资产，通常是指企业初始确认时即被指定为可供出售，而且没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。例如，购入的在活跃市场上有报价的股票、债券等。企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。二、可供出售金融资产的计量可供出售
21、金融资产的会计处理见下表：按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“可供出售金融资产利息调整”科目核算。债券投资已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目。初始计量股票投资 按公允价值和交易费用之和计量。后续计量 资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积其他资本公积） 。持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积。处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益。可供出售金融资产的会计处理处置 将持有可供出售金融资产期间产生的“资本公积其他资本公积”转入“投资收益” 。8三、可供出售金融资产的核算（一）企业
22、取得可供出售金融资产1股票投资借：可供出售金融资产成本 （公允价值与交易费用之和）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等在持有可供出售金融资产期间收到被投资单位宣告发放的债券利息或现金股利，借记“银行存款”科目，贷记“投资收益”科目。注：书中 P197 中的“对于收到的属于取得可供出售金融资产支付价款中包含的已宣告发放的债券利息或现金股利，借记“银行存款”科目，贷记“可供出售金融资产成本”科目”这段话是错误的。2债券投资借：可供出售金融资产成本 （面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）可供出售金融资产利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等【例题 8单选题】A 公司于
23、2007 年 4 月 5 日从证券市场上购入 B 公司发行在外的股票 2 000 万股作为可供出售金融资产，每股支付价款 4 元（含已宣告但尚未发放的现金股利 0.5 元） ，另支付相关费用 120 万元，A 公司可供出售金融资产取得时的入账价值为（ ）万元。A7 000 B8 000 C7 120 D8 120【答案】C【解析】交易费用计入成本，入账价值=2 000（4-0.5）+120=7 120（万元） 。（二）资产负债表日计算利息 借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）可供出售金融资产应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（可供出售债券的摊余成本和
24、实际利率计算确定的利息收入）可供出售金融资产利息调整（差额，也可能在借方）9（三）资产负债表日公允价值变动1公允价值上升借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积2公允价值下降（正常波动）借：资本公积其他资本公积贷：可供出售金融资产公允价值变动【例题 9多选题】下列金融资产应当以摊余成本进行后续计量的有( )。 （2009 年考题）A交易性金融资产B持有至到期投资C可供出售金融资产D直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产E贷款和应收款项【答案】BE【解析】选项 A、C 和 D 以公允价值进行后续计量。【例题 10单选题】207 年 1 月 1 日，甲公司从股票二级
25、市场以每股 30 元(含已宣告但尚未发放的现金股利 0.4 元)的价格购入乙公司发行的股票 100 万股，占乙公司有表决权股份的 5，对乙公司无重大影响，作为可供出售金融资产。207 年 5 月 10 日，甲公司收到乙公司发放的上年度现金股利 40 万元。207 年 12 月 31 日，该股票的市场价格为每股 26 元，甲公司预计该股票的价格下跌是暂时的。则甲公司 207 年 12 月 31 日此项可供出售金融资产的账面价值为( )万元。 （2008 年考题） A2 600 B2 920 C2 960 D3 000【答案】A【解析】可供出售金融资产期末按公允价值计量，207 年 12 月 31
26、 日此项可供出售金融资产的账面价值=10026=2 600（万元） 。【例题 11单选题】甲公司 2007 年 12 月 25 日支付价款 2 040 万元（含已宣告但尚未发放的现金股利 60 万元）取得一项股权投资，另支付交易费用 10 万元，划分为可供出售金融资产。2007 年 12 月 28 日，收到现金股利 60 万元。2007 年 12 月 31 日，该项股权投资的公允价值为 2 105 万元。假定不考虑所得税等其他因素。甲公司 2007 年因该项股权投资应直接计入资本公积的金额为（ ）万元。 （2008 年考题）A55 B65 C115 D125【答案】C【解析】甲公司 2007
27、年因该项股权投资应直接计入资本公积的金额=2 105-（2 040+10-60）=115（万元） 。【例题 12多选题】下列有关可供出售金融资产会计处理的表述中，正确的有( )。A可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益B取得可供出售金融资产发生的交易费用应计入资产成本C可供出售金融资产期末应采用摊余成本计量D可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应冲减资产成本E. 可供出售金融资产持有期间取得的现金股利计入投资收益【答案】ABE 【解析】可供出售金融资产期末应采用公允价值计量；可供出售金融资产持有期间取得的现金股利计入投资收益。【例题 13多选题】关于金融资产的计量，下列说法中正确的有（
28、 ） 。10A交易性金融资产应当按照取得时的公允价值和相关的交易费用作为初始确认金额 B可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额C可供出售金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益D持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益E. 交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用计入当期损益【答案】BDE【解析】交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用计入当期损益；可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之
29、和作为初始确认金额。（四）资产负债表日减值借：资产减值损失 贷：资本公积其他资本公积（从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额）可供出售金融资产公允价值变动 【例题 14计算题】2009 年 12 月 1 日，A 公司从证券市场上购入 B 公司的股票作为可供出售金融资产。实际支付款项 100 万元（含相关税费 5 万元） 。2009 年 12 月 31 日，该可供出售金融资产的公允价值为 95 万元。2010 年 3 月 31 日，其公允价值为 60 万元，而且还会下跌。要求：编制上述有关业务的会计分录。【答案】（1）2009 年 12 月 1 日借：可供出售金融资产成本 100贷：银行
30、存款 100（2）2009 年 12 月 31 日借：资本公积其他资本公积 5贷：可供出售金融资产公允价值变动 5（3）2010 年 3 月 31 日借：资产减值损失 40贷：资本公积其他资本公积 5 可供出售金融资产公允价值变动 35（五）减值损失转回若可供出售金融资产为债券投资借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值损失若可供出售金融资产为股票等权益工具投资借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积【例题 15单选题】207 年 12 月 31 日，丁公司计提存货跌价准备 500 万元，固定资产减值准备 2 000 万元，可供出售股权投资减值准备 1 200 万元。在 2
31、07 年末计提上述资产减值准备之前，207 年已发生存货跌价准备转回 100 万元，可供出售股权投资减值准备转回 300 万元。假定不考虑其他因素，则丁公司对上述资产价值变动应( )。 （200811年考题）A确认管理费用 500 万元、营业外支出 2 000 万元、投资收益-1 200 万元B确认管理费用 400 万元、资产减值损失 2 000 万元、资本公积-1 200 万元C确认管理费用 400 万元、资产减值损失 2 900 万元D确认资产减值损失 3 600 万元【答案】D【解析】可供出售股权投资减值准备转回 300 万元应计入“资本公积其他资本公积”科目，上述资产价值变动应确认资产
32、减值损失=500+2 000+1 200-100=3 600（万元） 。【例题 16多选题】下列有关可供出售债券投资业务的会计处理中，正确的有( )。（2008 年考题）A可供出售债券投资应当按取得时的公允价值作为初始确认金额，相关交易费用计入 当期投资损益B购买可供出售债券投资支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，单独确 认为应收利息C可供出售债券投资持有期间取得的利息，计入当期投资收益D可供出售债券投资在资产负债表日的公允价值高于其账面余额的差额，计入资本公积E已确认减值损失的可供出售债券投资在随后的会计期间公允价值上升的，应在原已 计提的减值准备金额内转回，并冲减资产减值损失【答
33、案】 BCDE 【解析】可供出售债券投资应当按取得时的公允价值作为初始确认金额，相关交易费用计入初始成本。【例题 17单选题】下列事项中，不属于“可供出售金融资产”科目核算内容的是（ ） 。 （2007 年考题）A.可供出售金融资产持有期间取得的现金股利B.可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额C.可供出售金融资产已确认的减值准备在以后会计期间得以恢复的部分D.可供出售金融资产在取得时发生的相关交易费用【答案】A【解析】可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应当借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目，并不在“可供出售金融资产”科目中反映。（六）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资
34、产借：可供出售金融资产（重分类日按其公允价值）贷：持有至到期投资 资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方）（七）出售可供出售金融资产借：银行存款等贷：可供出售金融资产资本公积其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方）【例 4】丙公司于 2007 年 6 月 30 日以银行存款购入丁公司全部普通股的 4，实际买价(等于公允价值)为 2 000 000 元。购入后，丙公司打算持有这部分普通股以实现长期增值和收益。由于丙公司的持般比例不足以对丁公司的管理施加重大影响，而且持有该股票的时间长短并不确定，因此，丙公司将对丁公司的股票投资划分为可供
35、出售金融资产。对12上述股票投资，丙公司作如下会计处理：2007 年 6 月 30 日购入时：借：可供出售金融资产 2 000 000贷：银行存款 2 000 000如果 2007 年 12 月 31 日，丙公司持有的对丁公司股票投资的公允价值为 1 950 000 元，低于账面成本，但考虑到整个市场的股价下跌，且丁公司的财务状况依然良好，丙公司判断对丁公司股票投资没有减值，打算继续持有。由于对丁公司股票投资的公允价值低于账面投资成本的差额 50 000 元，丙公司应作如下会计分录：借：资本公积其他资本公积 50 000贷：可供出售金融资产一公允价值变动 50 0002008 年 12 月 3
36、1 日，丙公司了解到，丁公司由于产品质量问题造成严重不良后果，产生巨大损失并已宣布它无法支付 2008 年的股利，对此，丙公司判断该股票投资发生了非暂时性损失，减值损失为股票投资账面成本与 2008 年 12 月 31 日的公允价值 1 550 000 元的差额，为 450 000 元，同时，将原计入资本公积的累计损失应转出计入当期损益，即 50 000 元的损失应转出。会计分录如下：借：资产减值损失 450 000贷：资本公积其他资本公积 50 000可供出售金融资产公允价值变动 400 000【例题 18多选题】下列有关金融资产利息收入的表述中，正确的有( )。 （2008 年考题）A交易
37、性金融债券持有期间取得的利息收入应当冲减该债券已确认的公允价值变动B持有至到期债券投资发生减值后应按摊余成本和原实际利率计算确认利息收入C具有融资性质的长期应收款项应按实际利率计算确认利息收入D可供出售外币债券持有期间形成的利息收入应计入当期损益E一年期以内的对外贷款应按商业银行同期同类型贷款利率计算应收利息并冲减财务 费用，超过同期同类型贷款利率部分的应收利息应确认为投资收益【答案】BCD 【解析】交易性金融债券持有期间取得的利息收入应确认投资收益；商业银行确认的应收利息应计入利息收入。 【例题 19多选题】在已确认减值损失的金融资产价值恢复时，下列金融资产的减值损失可以通过损益转回的有（
38、） 。A持有至到期投资的减值损失B贷款及应收款项的减值损失C可供出售权益工具投资的减值损失D在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资E. 可供出售债务工具投资的减值损失【答案】ABE【解析】按照企业会计准则的规定，可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，应该通过资本公积转回。【例题 20单选题】下列有关金融资产会计处理的表述中，正确的是( )。 （2009年考题）A持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入投资收益B持有至到期投资在持有期间确认利息收入时，应当选择各期期初市场利率作为实际利率C可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值作为初
39、始确认金额，相关交13易费用计入当期损益D资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入当期损益 【答案】A【解析】持有至到期投资在持有期间确认利息收入时，应当按照取得持有到期投资时的实际利率作为实际利率；可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值作为初始确认金额，相关交易费用计入初始成本；资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积。 【例题 21单选题】下列会计事项中，不能表明企业金融资产发生减值的是（ ） 。（2007 年考题）A.债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步B.债务人可能被吸收合并C.因发
40、行方发生严重财务困难，使该金融资产无法在活跃市场继续交易D.权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌【答案】B【解析】债务人可能被吸收合并不会导致企业未来现金流量的减少，因此不能表明企业金融资产发生减值。总结：金融工具确认和计量准则规定的资产分为四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。需要掌握的问题：1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不得重分类为其他三类金融资产，只有持有至到期投资和可供出售金融资产在特定的情况下可以重分类。2、四类金融工具都是以公允价值进行初始计量。但对于发生的初始直接费用
41、，只有第一类金融资产计入投资收益，另外三类计入初始确认金额。3、对于实际支付的款项中包含的已到付息期但尚未发放的现金股利或利息，都计入“应收股利或应收利息” ，不计入成本。4、四类金融工具的后续计量，第一类和第四类采用公允价值模式，第一类金融资产公允价值变动计入“公允价值变动损益” ，第四类金融资产公允价值变动计入“资本公积其他资本公积” 。而第二类和第三类金融资产是采用摊余成本进行后续计量。5、关于这几类金融资产的减值，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不存在减值问题；另外三类金融资产可能存在减值问题。但是可供出售金融资产如果属于权益工具的，减值转回的时候不能计入当期损益，要反映到
42、“资本公积其他资本公积” 。第三节 长期股权投资的核算一、长期股权投资取得的核算长期股权投资核算的内容包括：(1)企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；(2)企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；(3)企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；(4)企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。应说明的是，企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资，应按企业会计准则金融工具确认和
43、计量准则相关规定进行会计核算。14【例题22单选题】下列投资中，不应作为长期股权投资核算的是（ ） 。A.对子公司的投资B.对联营企业和合营企业的投资C.在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资 D.在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资【答案】D【解析】重大影响以下、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资，应按金融工具准则的有关规定处理。为了核算企业持有的采用成本法和权益法核算的长期股权投资，应设置“长期股权投资”总账科目并按被投资单位进行明细核算。采用权益法核算的企业，应当分别设置“成本”
44、、 “损益调整” 、 “其他权益变动”进行明细核算。该科目期末借方余额，反映企业长期股权投资的价值。（一）企业合并形成的长期股权投资企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合
45、并。非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：1.同一控制下的企业合并原则：不以公允价值计量，不确认损益。（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价） ；资本公积（资本溢价或股本溢价）不1
46、5足冲减的，调整留存收益。【例题23计算题】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2010年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80，同日乙公司所有者权益的账面价值为1 000万元。要求：（1）若甲公司支付银行存款720万元；（2）若甲公司支付银行存款900万元。【答案】（1）借：长期股权投资 800贷：银行存款 720 资本公积资本溢价 80（2）借：长期股权投资 800资本公积资本溢价 100贷：银行存款 900 如资本公积不足冲减，冲减留存收益。【例题24单选题】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2010年6月1日，甲公司以银行存款1 450万元取得乙公司所有者权益的80，同日乙
47、公司所有者权益的账面价值为2 000万元，可辨认净资产公允价值为2 200万元。2010年 6月1日，甲公司长期股权投资的入账价值为（ ）万元。A1 600 B1 760 C1 450 D2 000【答案】A【解析】长期股权投资的入账价值=2 00080%=1 600（万元） 。（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价） ；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。【例题25计算题】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2010年8月1日甲公司发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司60的股权，同日乙公司账面净资产总额为1 300万元。【答案】借：长期股权投资 780 （1 30060%）贷：股本 600 资本公积股本溢价 180【例题26单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80股权。为取得该股权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9 000
