1、第八部分 成本计算与成本控制问题研究,成本计算,管理会计中有关成本计算的讨论主要解决两个问题： 构成产品和劳务成本的内容应当是什么？ 怎样的成本概念有利于为规划和决策提供科学、有用的信息？ 怎样的成本概念有利于为控制与考核提供科学、有用信息？ 如何分配间接费用比较科学合理？ 按照人工小时分配 按照机器小时分配 按照主营业务收入分配 按照产品或劳务数量分配 按照作业分配（作业成本法）,成本控制,成本控制包括成本的事前控制、日常控制（事中控制）和事后控制。 成本事前控制所涉及的主要工作是： 制定成本标准，包括直接材料成本标准，直接人工成本标准和间接费用（制造费用）标准。 在生产过程开始之前，采取必
2、要的措施，使得未来的实际成本有可能达到规定的成本水平。 所需采取的工作有： 对职工进行业务和技术培训； 对设备进行更新或技术改造； 调整工艺流程； 其他所需的事前控制工作（例如明确各层次、各责任人对成本控制的职责）。,标准成本的概念,标准成本的概念：标准成本是指单位产品（劳务）的成本标准。 标准成本与预算：标准成本用于编制成本预算并作为成本控制的依据。 标准成本的种类：包括现行标准成本、基本标准成本、现实标准成本、正常标准成本、理想标准成本等。 制定标准成本的作用： 1.事前制订产品的各项消耗定额和标准价格，在此基础上确定产品的标准成本，作为控制生产耗费的标准； 2.确定生产能力，同时了解计划
3、与控制的前后关系； 3.确定考核工作效率的标准；,4、用标准成本作为事先规划企业未来的经济活动、制定有关决策、编制弹性预算的依据； 5、将标准成本与预计成本进行比较，事先揭示一部分差异，采了措施排除不合理的预计成本，实行成本的事先控制。6、在日常成本管理工作中，密切注意再生产过程的进行，对出现的成本差异及时分析与控制； 7、根据实际成本脱离标准成本的差异，进行成本差异分析。一方面，明确各方面的经济责任，评价成本控制工作的功过；另一方面，在必要时调整标准，修订目标；8、针对可消除的差异部分，采取措施，改进工作。,标准成本的制定材料成本,标准成本 = 标准材料成本+标准人工成本+标准间接费用成本
4、直接材料成本=直接材料标准用量材料标准价格 材料用量标准一般可采用以下方法确定： 1、根据过去已实现的数据确定。 2、作业考察。 3、根据数学模式确定。 4、技术评价确定。 确定材料标准价格时需要考虑构成价格的各个要素；注意材料购价与材料采购成本的区别。,人工标准成本的制定,直接人工成本=时间标准标准工资分配率 制定时间标准一般需要考虑以下影响因素：（1）如何确定最适合的操作方法？（2）如何对每一种操作或工序规定标准作业时间？ 工资率一般表示单位人工小时所支付的工资额。 在制定直接人工标准成本时需要考虑企业员工工资支付的方式，例如是按照劳动时间支付，还是按照完成的业务量（加工产品的数量或提供劳
5、务的数量）支付？ 如果按照劳动时间支付，是按照工作小时，还是按天、按周、按月或者按年（年薪）来支付？ 支付的工资属于固定工资，还是变动工资？,费用标准成本制定,制造费用的发生与产品的生产具有密切的联系，但这种联系并非是直接的而是间接的，通过人工小时或机器小时与产品数量发生关系。 制订制造费用标准，其中的数量标准为生产加工产品或维修设备所需的人工小时或机器小时；“价格”标准是指制造费用的标准工时分配率，其中包括变动费用标准工时分配率与固定费用标准工时分配率。分配标准的确定取决于下列因素： 1、预算总工时 2、标准总工时 3、变动费用预算数 4、固定费用预算数,在此基础上，可以算出制造费用的标准工
6、时分配率： 变动费用标准工时分配率 = 变动费用预算数标准（预算）总工时 固定费用标准工时分配率 = 固定费用预算数预算总工时 那么，单位作业量的间接费用标准成本 = 标准工时标准工时分配率,成本标准的修订,制定标准成本以后，不可避免地会存在标准成本要使用多长时间的问题。一般标准成本在下列情况下必须修改： 1、当生产方法、使用的材料、工资率或其他因素发生根本变化时； 2、当标准成本不能反映现实情况和条件时； 3、由于价格是制定标准成本的基础，当发生价格变动时，就应立即修改标准； 4、当企业的经营决策的改变而影响标准成本时；例如，当企业经理为保证企业营运车辆的保修作业可以按计划正常进行，决定保修
7、车间停止对外提供保修服务，那么就有可能出现设备作业能力闲置的差异；当管理部门决定提高浮动工资总额中所占比重时，将引起工资率的变动。,成本差异分析,成本差异反映了产品的标准成本与计划期内所发生的可比较的产品实际成本之间的差额。 成本差异的一般计算公式为： 成本差异 = 实际成本标准成本 = 实际用量实际价格标准用量标准价格 = (实际用量标准用量)标准价格 + (实际价格标准价格)实际用量 其中： 数量差异 = (实际用量标准用量)标准价格 价格差异 = (实际价格标准价格)实际用量,成本差异总额 =实际成本总额标准成本总额 = 实际总用量实际价格标准总用量标准价格 = (实际总用量标准总用量)
8、标准价格 + (实际价格标准价格)实际总用量 其中： 数量差异 = (实际总用量标准总用量)标准价格 价格差异 = (实际价格标准价格)总实际用量 与实际用量比较，标准总用量 = 实际业务量单位业务量标准用量,有关成本差异的另一种观点,材料用量标准,材 料 价 格 标 准,材 料 用 量 差 异,材料价格差异,混合差异,材料标准成本,材料成本差异分析,材料用量差异 = (实际用量标准用量)标准价格 材料价格差异 = (实际价格标准价格)实际用量 材料用量差异分析如下： 由于使用了技术水平较低的生产人员而造成了材料用量超标准； 由于直接生产人员粗心大意或责任心不强所造成的材料用量超标准； 由于采
9、购部门所采购的燃材料质量低劣而造成用量过多、废品率上升； 由于缺乏标准件而使用代用品所造成的材料用量超标准； 由于生产工艺上的问题所造成的浪费和损失； 由于管理不善而造成的材料或半成品遗失； 用量标准制订得不够合理。,材料价格变动的主要客观原因分析： 国家有计划的调整钢材、木材、石油产品、煤炭、电力的价格以及铁路运价。 由于市场供求关系所造成的原材料供应价格的变动。 材料价格变动的主要客观原因分析： 由于在原材料的采购批量、交货方式、运输工具、材料品种、材料质量、购料折扣、购货地点等方面脱离计划所造成的材料采购成本脱离标准的差异。 原材料在运输、检验、入库过程中的耗费超标准所产生的差异。,人工
10、成本差异分析,人工效率差异 = (实际人工小时标准人工小时)标准工资率 工资率差异 = (实际工资率标准工资率)实际人工小时 人工效率差异分析如下： 由于直接生产人员粗心大意或责任心不强所造成的劳动生产率下降； 由于采购部门所采购的燃材料质量低劣而造成加工工时耗用过多； 由于生产工艺上的问题所造成的浪费和损失； 由于材料供应中断、停水、停电等所造成的停工损失；,由于根据情况的变更而改变工艺流程所造成的实际耗用工时脱离标准； 由于管理上的失误所造成的实际生产人员超定编； 人工用量标准制订得不够合理。 工资率差异分析如下： 企业根据劳动成产率提高的要求有计划地提高员工工资； 将高工资的技术熟练工人
11、安排在不需较高技术工作岗位上而造成的平均工资率超标准的差异。,费用成本差异分析,变动费用成本差异包括： 费用效率差异 = (实际总工时标准总工时)变动费用标准分配率 分配率差异 = （变动费用实际分配率变动费用标准分配率）实际总工时 变动费用分配率差异又叫做“变动费用耗费差异”。 固定费用成本差异包括： 固定费用耗费差异 =固定费用实际发生额固定费用预算额 费用效率差异 = (实际总工时标准总工时)固定费用标准分配率 能量差异 =（预算总工时实际总工时）固定费用标准分配率,下述情况的发生都有可能产生耗费差异： 由于现行价格发生变动使得实际发生额脱离预算； 由于对员工的工资调整所造成的实际支出脱
12、离预算标准；严格地说，这种差异只是反映了工资成本的意外变动。如果工资的调整在事前可以预计，应通过预算反映出来。这种差异虽然反映在工资成本项目上是不利差异，但却有利于费用总额上出现有利差异。 对固定资产进行重新估价或缩短固定资产的使用年限都将提高折旧成本。 企业短期经营决策上的变动将影响选择性成本的实际开支；例如：购买一台复印机对加强核算与管理是必要的，但随之产生的对复印纸的需要将造成办公费的实际开支超预算标准。 由于害怕企业管理部门削减下一期的预算而突击花钱。,固定费用能量差异分析如下： 一般能量差异应当为不利差异。主要原因分析如下： 企业机务部门对于本企业车辆的保修工作没有进行合理的计划与安
13、排，使保修车间有时空闲，有时工作紧张； 没有根据保修车间按预算总工时大于计划总工时的具体情况及时地扩大对外服务，以充分利用现有的作业能力，从而造成作业能力的闲置； 社会上总的保修作业能力大于同期的社会需求量，企业没有及时地调整投资方向； 设备的完好率低于规定的指标。,能量差异有时也会出现有利差异，这是由于： 对企业实际生产能量估计得不够准确而使得预算总工时小于产能总工时； 设备的完好率高于规定的指标； 实际作业量超过了生产能力许可的范围。例如靠职工加班加点提高作业量而不是靠技术进步来超产；靠人为地减少设备的保养检修次数或超负荷地使用设备；等等。这样，虽然在能量利用上出现了有利差异，但却会造成其
14、他方面的不利差异。,成本控制的原则,例外管理的原则 成本差异是否可控。 成本差异是否显著。 成本差异是否持续出现。 一个部门的有利差异是否导致另一部门的不利差异。 眼前有利差异的取得是否会影响企业的未来利益。 全面控制的原则 责权利相结合的原则 定量分析与定性分析相结合的原则 效果与效率相结合的原则 其基本问题是：如果房间里有老鼠，是放一把火烧掉，还是用猫来抓老鼠？,第九部分 责任会计问题研究 （Research on Responsibility Accounting）,责任会计概述,全面预算的编制，使得企业在计划期内的总奋斗目标以及为实现这一目标应采取的具体措施可以通过预算反映出来。为了保
15、证目标的顺利实现，企业管理部门还应当按照企业内部经济责任制的要求，将全面预算所确定的各项指标根据管理的要求按各责任层次进行分解，形成“责任预算”体系，使各责任单位据以明确各自的奋斗目标和任务。 所以，责任预算是企业总体预算的落实与具体化，而责任预算的控制，各责任单位工作的考核，则是责任会计的任务。,责任会计是管理会计的重要组成部分。管理会计的职能之一，在于对企业的生产经营过程进行有效的控制与考核。责任会计就是指这方面的管理过程。责任会计在生产过程中的控制特别是业绩考核方面发挥着重要的作用，它处理资料的传递以便于业务的控制和业绩的考核。责任会计是会计人员根据一定的会计理论和会计方法来确定责任工作
16、的目标和准则，并通过传递财务成本信息来对责任者一定时期内的工作进行反映、控制、评价与考核的管理活动。 责任会计的工作一般可归结为： （一）确定对工作负责的责任者，是责任会计工作的基础。责任者可以是实行内部独立核算的分公司或分厂，也可以是不实行内部独立核算的生产车间、施工队等。确定的原则是各责任者所承担的经济责任可以同其他责任者所承担的经济责任划分开。,（二）为责任者确定一个可以计量的目标或准则。其确定原则为： 1、对责任者工作成绩的考核标准能够影响人们的行为，以产生较高的经济效益； 2、责任者知道对于这样的目标或准则自己做得如何，以便于随时调整自己的行动； 3、责任者只对自己权限范围内的工作完
17、全负责。 （三）建立一套完备的日常记录、计算和积累有关责任成本数据和反映工作成果的责任会计制度。 （四）根据责任会计制度的要求对责任者的工作进行评价与考核，分析实际与预算、实际与标准之间产生差异的原因，明确责任者的功过是非并予以奖惩，提出新的改进方案，采取行之有效的措施来控制业务，提高企业的生产经营效益。,责任中心,所谓责任中心（Responsibility center），就是在企业内部，由一名主管人员负责，承担着规定责任并具有相应的经济权利的内部责任单位。作为一个责任中心，必须有十分明确的、由责任单位所控制的责任区域或行动范围。划分责任中心在于明确责任者各自应尽的经济职责，有利于业绩评价与
18、考核，调动职工的生产积极性，提高企业的生产经营效益。 责任中心根据其控制区域以及责任范围的大小，可划分为成本中心、费用中心、收入中心、利润中心和投资中心五类。,成本中心,成本中心是企业内部单位最普遍的一种组织形式，任何只对成本负责的内部单位都可以视为成本中心进行管理。成本中心的特点为： 1、责任区域内只发生成本，不产生收入因此也不产生利润。这并不意味着成本中心没有收入，而只是责任者无法控制收入。任何只对一定区域内所发生的成本承担经济责任的内部单位都属于成本中心。 2、成本中心能够提供可计量的物质产品或劳务，这意味着责任区域内所发生的一切费用均可以按成本计算对象进行归集、计算、控制与考核。 3、
19、成本中心的规模可大可小。一个成本中心可以由若干个较小的成本中心构成。例如，企业所属分公司、工厂可以按成本中心进行组织，工厂可以由车间、工段、班组等成本中心所构成。,4、成本中心发生的不是实际成本，而是责任成本或可控成本。产品的实际成本是以产品为对象归集的，而责任成本以责任中心为对象归集的。 某成本中心的责任成本反映了各项可控成本的总和。要计算成本中心的责任成本，首先应当把该中心所发生的全部耗费划分为可控成本与不可控成本两部分。一般来说，可控成本应当符合三个条件： 1、责任者能够明确发生了什么耗费； 2、责任者能够计量所发生的耗费； 3、责任者能够在发生实际脱离标准或预算的差异时控制与调节耗费。
20、 符合这三个条件的成本，属于可控成本。对于不可控成本，应及时结转有关成本中心。,费用中心,费用中心可以被认为是一种广义上的成本中心。但费用中心与一般的成本中心又有不同之处，它的工作不在于提供可计量的物质产品或劳务，而是为企业内部的生产部门提供一定的专业性服务。例如企业的财会部门、劳资部门、总务部门、计划统计部门的工作正是如此。 这些部门的工作成果一般是无法计量的，因为这些部门的工作并不能直接提供生产成果而只是为生产服务。这些部门所发生的费用一般不随业务量变动而保持相对稳定，所以无法根据业务量的多少来判断费用支出是否合理，而只能根据一定时期的工作任务、目标和效果制订费用预算，实行预算控制。这样，
21、就形成了费用中心。,收入中心,现代企业销售部门（Sales department）的主要工作，在于组织产品的销售并组织营业款的收取。 如何有效地回收营业款，缩短应收帐款的平均回收期，成了企业经营管理中的一项重要工作。 西方国家的现代企业，销售部门已与管理部门（Administration department ）和生产部门（Production department）并驾齐驱，成为企业的三大支柱之一。 从事企业产品或劳务销售工作的单位和部门，主要发生的是收取并上缴营业款的业务活动，同时也发生销售管理费用。为了加强营收管理，有必要在这些单位建立收入责任中心以对其业务进行控制与考核。,利润中心,与
22、成本中心不同，利润中心不仅控制成本，同时也对收入负责，并通过责任收入与责任成本的对比，反映责任利润。责任利润是考核利润中心的主要经济指标。 利润中心属于企业内部较高的责任层次。一个利润中心可以由若干个成本中心、收入中心和费用中心所组成，利润中心应当具有独立的、可控的收入来源，能够相对独立地从事生产经营活动并独立核算盈亏。对于条件成熟的企业内部生产单位，若采用建立利润中心的方法进行管理，将比按成本中心管理更为优越，这是由于责任利润能综合地反映责任中心在提高产品质量、增加产品数量、降低产品成本方面所取得的成绩，使个体目标与企业的总体目标更好地协调一致。 利润中心有自然的利润中心和人为的利润中心两种
23、形式。,投资中心,投资中心不仅可控制收入和成本，也可以控制投资。拥有投资决策权的单位可建立投资中心。投资中心的负责人比其他责任中心的负责人具有更多的经济权利和更广泛的经济责任。由于结合了资金利用效果的考核，使得投资中心的业绩考核具有更大程度的可靠性。 一个企业可以由一级投资中心所构成，这时投资活动是由公司的最高层次统一决策，集中管理。而所属内部单位只能负责经营，并不能从事投资决策活动，即只能成为利润中心。企业也可以由二级投资中心所构成，即形成投资中心的企业内部单位有权决定固定资产的购置与建造、租赁或处理，有权在一定范围内决定改变现有的生产规模与投资方向以寻求提高资金利用效果的途径。 管理会计是
24、为企业的内部管理服务的，所以我们研究的侧重点也将放在由企业内部单位所形成的投资中心上。,内部结转价格,内部结转价格（Internal Transfer Price）的含义 一个企业的各内部单位之间可能经常需要相互提供产品和劳务。为了分清责任，正确地评价各责任中心的工作成果，正确地确定内部结转价格，是一项非常重要的工作。各责任中心之间相互提供产品和劳务需通过内部结转价格进行结算，这样内部结转价格制订的合理与否，将直接影响责任中心的工作积极性，也有可能导致部门责任者采取与总体利益不相一致的行动。 成本中心的内部结转价格 1、成本中心之间按照实际成本进行结转 2、成本中心之间按照标准成本进行结转 3
25、、成本中心之间按照预算成本进行结转 4、成本中心之间只结转变动成本，不结转固定成本。,利润中心与投资中心的内部结转价格 成本加成（Cost plus） 实际成本加成结转 标准成本加成结转 按照市场价格进行结转 按照协商价格进行结转 按照边际成本进行结转,责任中心的评价与考核,责任中心的评价与考核（ Performance Evaluation）应当分别按照不同层次责任中心的不同要求分别进行。 评价与考核责任中心业绩的主要手段是建立必要的评价指标体系。 评价指标应当反映责任中心责任区域内的工作。 投资中心的主要评价指标有： 投资收益率（Return on Investment） = 投资收益责任
26、投资 剩余收益（Residual Income）责任总收益责任投资基准收益率,第十讲 现代管理会计研究的 若干热点问题,战略管理会计,战略管理会计是为了适应战略管理的需要而逐步形成的。 战略管理会计服务于企业的战略选择，通过报告企业战略的成功与否来对战略管理产生影响。 战略管理会计分析和提供与企业战略相关的信息，特别是反映实际成本、业务量、价格、市场占有率、现金流量和企业总体资源的需求等方面的相对水平和趋势的信息。,行为管理会计,行为管理会计反映了行为科学在管理会计中的应用。 首先，行为科学理论对现代管理会计中的主要内容决策管理会计（包括短期经营决策与长期投资决策）的决策理念有重要影响。 其次
27、，行为科学的理论与方法影响着预算行为观念，即如何通过预算来影响和激励管理人员与企业员工采取目标一致的行为，保持企业有效经营并达到企业的总体目标。 第三，行为科学影响着企业的内部成本控制行为，在“以人为本”等新观念的影响和支配下组织现代企业的成本控制以及其他内部控制活动。,目标成本管理会计,按照目标成本管理会计的基本思路，企业成本控制应当从生产经营期间拓展到整个生命周期，并按照此要求确定产品的目标成本。 产品的全生命周期成本（Whole life cycle cost）反映了产品从进入市场到退出市场所经历的导入期、发展期、成熟期与衰退期整个循环过程所需的企划、研发、生产、到客户使用、报废处理等全
28、循环的总成本。 目标成本管理会计是管理会计中的目标管理（Management by objectives）的重要组成部分。 例外管理（Management by exception）,作业成本管理会计,作业成本管理会计涉及到作业成本计算法以及通过作业成本会计所提供的信息所进行的成本管理与控制活动。 作业成本法产生的背景是高科技的发展所导致的自动化作业方式。 作业成本法追求的是“反映真实的成本”。 作业成本法的基本问题是如何科学分配高科技制造环境下的间接费用。 作业成本法与价值链。 作业成本法的基本原理是：产品消耗作业，作业消耗资源；作业转移的同时伴随着价值的转移；最终产品既是作业的集合，也是作
29、业价值的集合。 作业链的形成过程也就是价值链的形成过程。,国际管理会计,国际管理会计是现代管理会计的基本原理与方法在跨国经营活动的环境与条件下中具体应用而形成的新的管理会计领域。 国际管理会计主要研究在知识经济时代经济全球化发展的形势下，如何为跨国公司在跨国经营活动中提供经营管理所需的会计信息，从而最大限度地利用经济资源并达到最优效果，获得最大的经济效益。 与管理会计一般理论与方法的主要区别，在于国际管理会计需要考虑跨国经营所涉及的经济政策、税收政策、 汇率政策、利率政策以及所导致的不同于国内经营的投资与经营风险问题。,经济增加值会计,经济增加值（Economic value-added ，EVA）反映了对企业经营成果新的衡量标准。 经济增加值 =调整后的经营净利润资金成本 =调整后的经营净利润 总资本加权平均资金成本 调整经营净利润的主要原因在于会计利润中扣除了一些本不应作为成本的项目。 对经营净利润需要调整的项目一般有：（1）研究与开发成本；（2）广告与促销费用；（3）员工培训与开发费用等。 经济增加值与剩余收益,社会责任会计,社会责任会计主要研究企业应当承担社会责任所导致的会计问题。,
