1、第三节（案例 1）邯钢项目成本逆向分解 钢铁行业是多流程、大批量生产的行业，由于生产过程的高度计划性决定了必须对生产流程各个工艺环节必须实行高度集中的管理模式。为了严格成本管理，一般依据流程将整个生产线划分为不同的作业单元，在各个作业单元之间采用某些锁定转移价格的办法。而邯钢在成本管理方面率先引入市场竞争手段，依据市场竞争力为导向分解内部转移成本，再以此为控制指标，落实到人和设备上，将指标责任与奖罚挂钩，强制实现成本目标，达到系统总合最优。 “倒”出来的利润 对邯钢而言，要挤出利润，首先需要确定合理先进、效益最佳化的单位产品目标成本。公司根据一定时期内市场上生铁、钢坯、能源及其他辅助材料的平均
2、价格编制企业内部转移价格，并根据市场价格变化的情况每半年或一年作一次修订，各分厂根据原材料等的消耗量和“模拟市场价格”核算本分厂的产品制造成本，也以“模拟市场价格”向下道工序“出售”自己的产品。获得的“销售收入”与本分厂的产品制造成本之间的差额，就是本分厂的销售毛利。销售毛利还需要作以下两项扣除：一是把公司管理费分配给分厂作销售毛利的扣除项，一般采用固定的数额（根据管理费年预算确定）；二是财务费用由分厂负担，一般根据分厂实际占用的流动资金额参考国家同期同类利率确定。作这两项扣除后，就形成了本分厂的“内部利润”。 如三轧钢分厂生产的线材，当时每吨成本高达 1649 元，而市场价只能卖到 1600
3、 元，每吨亏损 49 元。经过测算，这 49 元全部让三轧钢分厂一个生产单元消化根本做不到。如果从原料采购到炼钢、轧钢开坯和成材，各道工序的经济指标都优化达到历史最好水平比如邯钢三轧钢厂发现，为使产品的包装质量符合公司要求，修卷减去的线材头尾一个月达上百吨，由此造成的损失超过 6 万元，为了降低成本对卷线机进行了技术改造，在充分保证包装质量的前提下，轧用量降低了 40%，吨材成本下降 8 元。其他流程环节也纷纷采取不同手段降低成本，开坯的二轧钢厂挖潜降低 5 元/吨坯，生产钢锭的二炼钢厂挖潜降低 24.12 元/吨钢，原料外购生铁每吨由780元降到750元以下这样环环相扣8+5+24.12+（
4、780750）49就可扭亏为盈。 当时，总厂分别对各生产单元下达了目标成本，其中对三轧钢分厂下达了吨材 1329 元的不赔钱成本指标。面对这一似乎高不可攀的指标，分厂领导班子对这个指标既感到有压力，但又提不出完不成的理由。因为这既是从市场“倒推”出来的，又是由自己的历史水平和比1 照先进水平测算出来的，再下调就意味着邯钢都要出现亏损时，压力就变成了动力。面对新的成本目标，只能扎实工作，努力实现。 三轧钢分厂组成专门班子，也将工段进行层层分解，将总厂下达的新成本“倒推”的办法，测算出各项费用在吨钢成本中的最高限额。比如各种原燃料消耗，各项费用指标等，大到 840 多元（时价）1 吨的铁水，小到仅
5、 0.03 元的印刷费、邮寄费，横向分解落实到科室，纵向分解落实到式段、班组和个人，层层签订承包协议，并与奖惩挂钩，使责、权、利相统一，使每个单位、每个职工的工作都与市场挂起钩来，经受市场的考验，使全厂形成纵横交错的目标成本管理体系。 为促使模拟市场核算这一机制的高效运转，当然需要严格的奖惩机制保驾护航。在考核方法上，公司通常给分厂下达一组目标成本和目标利润。分厂制造成本低于目标成本，即形成成本降低额或称贷差，作为计奖或不“否决”奖金的依据，反之则“否决”奖金。实际内部利润大于目标利润的差额，通常也被当作计奖的依据。在现实中，有的公司以考核成本降低额为主，有的以考核内部利润为主。由于成本降低本
6、身就是增加内部利润的因素，有的公司为了避免重复计奖，就将成本降低额从内部利润增加额中扣除，作为增加内部利润的计奖基数。在保证基本收入前提下，加大奖金在整个收入中的比例，奖金约占工资的 4050%；设立模拟市场核算效益奖，按年度成本降低总额的 510%和超创目标利润的 35%提取，仅1994 年效益奖就发放了 3800 万元。结果，三轧钢分厂拼搏一年，不仅圆满实现了目标，而且扭亏为盈，当年为总厂创利润 82.67 万元。 协同的正向循环 这种用以市价为基础的内部成本倒推分解法，把产品成本、质量、资金占用、品种结构等因素纳入完整的考核体系之中，给了成本中心更大的责任和压力，使分厂在有限的决策权之下
7、，有了除降低成本以外的增利手段。可以使分厂了解假如自己是一个独立企业时的盈亏水平，增强“亏损”或微利单位的危机感和紧迫感，则公司推进降低成本目标时遇到的阻力比较小；由于实行优质优价的定价原则，可鼓励分厂提高产品质量以增加“销售收入”，也使他们有了寻求质量与成本最佳结合点的权利；利息作为内部利润的扣除项，有利于量化资金占用水平，鼓励分厂压缩资金占用；通过对不同品种的合理定价，可鼓励分厂结合市场需求调整产品结构。采用项目成本倒推分解这种方法，从根本上改变了各个流程成本控制于总成本控制之间的关系，使个人将自己对总成本控制的贡献直观相关联，个人的晋升与发展也与这些贡献相关联，从而形成了良性循环。 邯钢
8、推行以项目成本分解制后，使它能够在 1993 年以来国内钢材价格每年降低的情况2 下保持利润基本不减，19941996 年实现利润在行业中连续三年排列第三名，19971999年上升为第二名。1999 年邯钢钢产量只占全国钢产量的 2.43，而实现的利润却占全行业利润总额的 13.67。冶金行业通过推广邯钢经验，也促使钢材成本大幅度降低，1997 年以来全行业成本降低基本与钢材降价保持同步，1999 年成本降低还超过了钢材降价的幅度，不仅使全行业经济效益呈现恢复性提高，而且为国民经济提供了廉价的钢材，缩小了高于国际钢价的价格差，增强了中国钢铁工业的国际竞争能力。 事实上，不只在钢铁行业，其他有色
9、金属业、机械行业、化学工业、制糖业、造纸业等都具有邯钢这种大批量多流程生产的特点，邯钢成功地实施“模拟市场核算、倒推单元成本、实行成本否决、全员成本管理” 这一全新的企业经营机制，具有较为普遍性的借鉴意义。 （案例 2）通用电气公司内部审计简介 GE 公司拥有 309 亿美元的资产，年销售额达 405 亿美元，利润 29 亿美元。业务涉 及通讯、家用电器、电子、医疗设备、工程塑料、航空航天、动力发电等领 域。GE 公司为了牢牢抓住他那巨大产业的所有权，有名有实，充分利用了公司 审计部。GE 为其公司审计部规定了在美国独一无二的目标-“超越账本，深 入业务”，在检查和改善下属单位的经营状况、保证
10、投资效果符合公司总战略 目标，培养一代企业领袖方面开创了成功的范例。 GE 对其所属企业的所有权集中体现是:各企业必须将其所获全部利润如数上缴公 司总部，即全公司实行统一核算。公司为保证这一目标的实现，紧紧抓住下属 企 业负责人的任免权和公司资金的运用权，特别是投资和数量这两个关键性问 题。对下属企业经营状况的好坏及其投资效果优劣成败的稽核、监督，一个重 要途径就是 靠公司审计部。 GE 实行四级审计。最基层是下属企业财务部门自身的审计，重点审查自身经营 情况以及财务活动是否符合总公司规定和政府有关法令；其次是公司审计， 这 是 GE 审计特色所在；第三级是注册会计公司的审计，按照美国法律规定
11、，这是 必不可少的，否则公司的财务报告得不到政府和公众的承认；最后是政府审计 机关在认为有必要进行复审时进行审计。后两级主要着眼于税收与政府法令是 否得到遵守。 概括地说，GE 公司审计部工作是发现问题、分析问题和解决问题。他们从查账 入手，但决不止于单纯查账，而是用更多的时间和精力去研究业务处理功能， 包括处理流程和有关策略和措施。对于风险大，利益也大的方面尤其注意。GE 的审计人员担负帮助公司决策层和管理层制订战略、改进营销方法，加强日常 业务工作，最终提高公司整体营利能力的重任。他们信奉这样一种哲学:“任何 事物都不可能完美无缺，我们的使命是追求完美” 。 3 GE 公司审计部一共 90
12、 人，绝大部分是年轻人。其中大约 80%的人有财会方面的学 历；15%有工程、制造、管理等方面的学校背景；5%是搞信息系统的。公司每年 从几百个报名者中心精心挑选 40 名左右的人进入审计部，同时输送同样数量的 人去充实 GE 各业务部的管理干部队伍。GE 现有的副总裁中有 13 个出身审计，有 11 个经理级人员有审计经历。整个GE 中级以上财会管理人员中，有 60-70%是由 公司审计部输送的。每年离开审计部的人员中，约 40%可直接提升为中级以上管 理人员。公司从这些审计人员中得到的好处是:从短期而言，每个新的审计小组 长会带来能量、创造力、新思想的冲动；从长期而言，可以培养出一批经验丰
13、 富的企业家。至于通过审计解决经营中的问题或隐患，改善管理带来的实际利 益，则是不言而喻的。审计人员可以通过他们转战全国(甚至到海外机构)的紧 张工作中享受奋斗的乐趣，最快最有效地了解该公司业务和学会各种担负相当 责任的经理们才需要的才干，获得最快的提升。因而他们对连续的彻夜不眠， 一家人天各一方并不抱怨。按照GE 负责审计的副总裁卡雷的说法，公司审计部 的使命是要培养企业家、企业领袖。GE 的高级领导把人才的培养提高到令我们 吃惊和费解的程度， 其深刻内涵值得中国企业家们深思。 在审计工作开始时，审计小组要做的工作是了解和研究情况，倾听其他有经验 的成员的各种想法建议。他们形象地把这种调查研
14、究称之为对自己大脑的一次 知识和概念的“轰炸”，在此之后再确定本审计的目标。 在审计中，审计小组对整个审计工作负有全权，召开各种调查会，进行个别谈 话，收集情况和资料，为实现审计目标，他们可以做他们认为需要做的任何工 作，目的是要找出一个比各种单项措施单独实施后所得效果之和还要好的解决 方案。而且他们总是要把方案变成一种日常工作，具体落实后才肯罢手，以便 在他们离开之后能坚持下去。在这一过程中，审计小组要与被审计部门的领导 和业务人员打无数交道。他们实际上在想总经理所设想的问题，行总经理所行 之事。他们在短短几年审计工作中的所见所闻，所想所为，往往比他人一辈子 事业生涯中所遇到的，所做得还要多
15、。 审计给 GE 带来的效益是十分明显的，这是为什么呢？ 第一，审计部选人严格，他们不过多考虑审计人员原先所学的专业，而注重人 的素质和才能，他们要求每个新人能给审计部门带来他人所没有的或无法做到 的新贡献、新思想。尽管审计工作艰苦，但对个人事业上的发展和职务上的提 拔，则有着巨大的吸引力，因而使审计部有足够的挑选余地。 第二，有幸入选的审计人员大多能保持这一机构传统的献身精神。他们工作专 注，有极高的自觉性、积极性和创造性，热情而不知疲倦。 4 第三，进入审计部的人员有着各种各样的学术背景，而且见解往往与人不同。 他们的不同经历和见解有助于问题的发现和解决。 第四，审计安排独具匠心。平均每三
16、个月审计人员便接受一项新的使命，每次 都是不同的审计对象，不同的组成人员，不同类型的企业问题，审计人员互相 吸收营养，见多识广，观察敏锐，往往在对比中就能发现问题。在研究解决方 案时，自然又会将其它审计对象的好经验融入方案和实施办法，起了传播先进 经验的作用，可谓一箭多雕。 第五，对审计人员充分信任，并让他们直接向 GE 总部汇报，增加了他们意见的 份量和权威性。他们自己觉得“说话的声音格外响” 。审计工作亦往往因此更 能得到被审计部门领导的积极配合。 第六，问题常常不是由审计人员所发现的，他们只是弄清了问题的真相，解决 办法也常常不是审计人员所发明的，他们只是发现了那些早就存在，但因某种 束
17、缚而未能实施的好方法，并促使其变为现实，审计人员起的是催化剂的作用。 第七，公司审计特别强调集中配合、协作精神。他们把审计小组看作是被审单 位的经理和雇员并肩工作的大团队的一员， 而他们每个人又是审计小组这个小 团队的集体的一员，工作成果远远胜过每个个体单位作用的总和。 GE 审计部既然把培养领袖看成是他们的首要目标，自然在工作上对审计人员作 了精心妥当的安排，而且在每个人工作满一年后给予既严格又民主的考核。考 核的评语当然由上司做，但都与本人见面。GE 审计人员确实象他们引为骄傲的 那样，是 GE 的精英。他们几乎个个精力充沛，富有进取心，有潜力，开朗，细 心，平易近人，高度自觉，事业心极高。 GE 审计部所做的，已不是我们平时所说的审计概念了，成了 GE 对下属企业进行 强有力控制的最有效工具，也是 GE 对其下属所有权的具体体现和保证。 5
