1、营业税改增值税问题的探讨杨朋朋（福州海峡职业技术学院管理系,福建福州 350001）【摘要】2012 年 1 月 1 日起在上海市实施的营业税改征增值税试点，意味着自 1994 年税制改革以来中国流转税制度最重要的一次变革已经拉开了序幕，对财政体制、企业经营及消费者各方面均会产生深远的影响。目前的税收体系中，增值税和营业税是主要的两种流转税。现行流转税体系中增值税和营业税两税并存的制度导致了重复征税的问题，比如提供营业税应税服务的企业购进材料、固定资产不能抵扣增值税进项税额。十多年来，随着现代服务业的发展、行业分工的细化，重复征税问题日益突出，对服务业的发展形成了一定的制约。本文基于此，对“营
2、改增”的内容、方法及会计实务提出了一些建议。【关键词】营业税改征增值税; 内容; 操作办法自 2012 年 1 月 1 日起，营业税改征增值税试点在上海市交通运输业和部分现代服务业正式展开。此前，财政部和国家税务总局于 2011 年 11 月 16 日共同颁布了关于印发的通知和关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知，明确了在服务业进行增值税制度改革试点的基本原则、主要内容和实施办法。试点地区先在交通运输业、部分现代服务业等生产性服务业开展试点，逐步推广至其他行业。2013 年 4 月 10 日国务院常务会议决定进一步扩大营业税改征增值税试点工作，从 8 月 1 日
3、起，将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点在全国范围内推开，把广播影视作品的制作、播映、发行等纳入现代服务业试点。一、营业税改增值税的原因（一）营业税与增值税并存的弊端。一是重复征税。营业税以营业额乘以相应税率计算，商品每经一道流通环节需缴纳一次税，层层叠扣，重复征收现象较为普遍。现代服务业的发展、行业分工的细化，重复征税问题日益突出，对服务业的发展形成了一定的制约。二是两税并行界限不清。比如制造业企业购进原材料可以抵扣，购进营业税应税劳务（例如广告、运输等服务）不能抵扣服务提供者缴纳的营业税税额；这中的交叉既不合理，也容易产生偷漏税的行为。三是影响服务业发展。服务业在供应链的每一个阶段流
4、转税税负层层累加，承担了比较重的税负。某些服务性行业竞争激烈，企业议价能力不强（特别是一些中小型企业），则较难通过价格变动将税负转嫁，只能自己承担增加的税负。另外我国服务业适用营业税，大部分服务含税出口，不利于提高我国第三产业国际竞争力。（二）营业税改增值税的必要性实行“营改增”，能够不断完善增值税链条。从静态看，营业税改征增值税原本属于营业税的收入归入增值税收入，增加了增值税收入；从动态看，由于在最终消费以前的各个环节，税收环环相扣，基本消除了重复征税，促进分工，有助提高经济效率，促进增值税收入的增长。此外，在营业税改增值税之前，一些大型企业在日常经营中，对咨询、会计、法务等方面有很多资金投
5、入，建立自己的物流公金融财会司或者相关部门，加大了人力和经营成本。“营改增”后，如果将这部分服务交给专业的服务公司，所产生的成本费用，可以享受税收抵扣政策。有利于完善和延伸二、三产业增值税抵扣链条，促进二、三产业融合。这也为第三产业的某些商家减轻了压力，让他们更放心、更大胆的投资，这有利于提高服务水准，振兴消费。二、营业税改征增值税试点方案（一）试点行业税率安排。一是在现行增值税 17标准税率和 13低税率基础上，新增 11和 6两档低税率。租赁有形动产等适用 17税率，交通运输业、建筑业等适用 11税率，其他部分现代服务业适用 6税率。二是交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育
6、业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。金融保险业和生活性服务业，原则上适用增值税简易计税方法。三是计税依据。纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。对一些存在大量代收转付或代垫资金的行业，其代收代垫金额可予以合理扣除。四是服务贸易进口在国内环节征收增值税，出口实行零税率或免税制度。（二）改革试点期间过渡性政策。一是税收收入归属。试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担。二是税收优惠政策过渡。三是跨地区税种协调。四是增值税抵扣政策的衔接。现有
7、增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。三、营业税改增值税的会计实务（一）试点纳税人差额征税的会计处理。一般纳税人的会计处理。一般纳税人提供应税服务，按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与
8、上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。小规模纳税人的会计处理。一是小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费应交增值税”科目。二是企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费应交增值税”科目，按实际支付或应付的金
9、额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。三是对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。（二）增值税期末留抵税额的会计处理。试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月月初的增值税留抵税额按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费增值税留抵税额”科
10、目，贷记“应交税费应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费增值税留抵税额”科目。“应交税费增值税留抵税额”科目期末余额应根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示。（三）取得过渡性财政扶持资金的会计处理。试点纳税人在新老税制转换期间因实际税负增加而向财税部门申请取得财政扶持资金的，期末有确凿证据表明企业能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金时，按应收的金额，借记“其他应收款”等科目，贷记营业外收入”科目。待实际收到财政扶持资金时，按实际收到的金额，
11、借记“银行存款”等科目，贷记“其他应收款”等科目。（四）增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的会计处理。1、一般纳税人的会计处理。增值税一般纳税人初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减的，在“应交税费应交增值税”科目下增设“减免税款”专栏，用于记录该企业按规定抵减的增值税应纳税额。企业购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”、“应付账款” 等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费应交增值税（减免税款）”科目，贷记“递延收益”科目。按期计提折旧，借记“管理费用”等科目，贷记
12、“累计折旧”科目；同时，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。企业发生技术维护费，按实际支付或应付的金额，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额借记“应交税费应交增值税（减免税款）”科目，贷记“管理费用”等科目。2、小规模纳税人的会计处理。小规模纳税人初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减的，按规定抵减的增值税应纳税额应直接冲减“应交税费应交增值税”科目。企业购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款” 、 “应付账款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费应交增值税”科目，贷记“递延收益”科目。按期计提折旧，借记“管理费用”等科目，贷记“累计折旧”科目；同时，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。企业发生技术维护费，按实际支付或应付的金额，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费应交增值税”科目，贷记“管理费用”等科目。 “应交税费应交增值税”科目期末如为借方余额，应根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示；如为贷方余额，应在资产负债表中的“应交税费”项目列示。
