1、专题二：建造合同准则,企业会计准则第15号建造合同（2006）， 为了规范企业（建造承包商，下同）建造合同的确认、计量和相关信息的披露，根据企业会计准则基本准则，制定本准则。,一、建造合同收入的确认和计量1、建造合同的概念建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而签订的合同。主要是房屋、道路、桥梁等。2、建造合同的类型固定造价合同。风险主要由建造承包方承担。成本加成合同。风险主要由发包方承担。,3、合同分立和合同合并（1）合同分立。如果一项合同包括建造多项资产，在同时具备以下三个条件时，每项资产应分立为单项合同处理：每项资产均有独立的建造计划；建造承包商与
2、客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；每项资产的收入和成本可单独辨认。,（2）合同合并。如果为建造一项或数项资产而签订一组合同，而一组合同无论对应单个客户还是几个客户，在同时具备以下三个条件时，应合并为单项合同处理：该组合同按一揽子交易签订；该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；该组合同同时或依次履行。,（3）追加资产的建造追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同：该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异；议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。否则，与原合同合并为一项合同进行核算。
3、【要点】掌握合同分立、合同合并的确认条件。,4、合同收入的构成、合同变更收入的确认条件（1）合同收入的组成内容合同的初始收入因合同变更、索赔、奖励等原因形成的追加收入。但是，与合同有关的零星收入不作为合同收入（冲减合同成本）。 （2）合同变更收入的确认条件客户能够认可因变更、索赔及奖励而增加的收入；收入能够可靠地计量。,5、合同成本的构成及会计处理（1）合同成本的构成直接费用包括耗用的人工费用、耗用的材料费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。间接费用包括临时设施摊销费用；施工或生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、
4、办公费、差旅费、财产保险费、工程取暖费、排污费等。,（2）合同成本的会计处理直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用在期末按系统合理的方法分摊计入合同成本，合同成本分摊方法有人工费用比例法、直接费用比例法。 （3）核算合同成本时需注意与合同有关的零星收益不作为合同收入，而是直接冲减合同成本。 下列各项费用，不计入合同成本，而是作为期间费用计入当期损益：企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用； 船舶等制造企业的销售费用； 企业因筹集生产经营所需要资金而发生的财务费用； 因订立合同而发生的有关费用（管理费用）。,6、合同收入和费用的确认（1）确认固定造价合同的确认条件 当以下条
5、件同时满足时，采用完工百分比法核算。收入能够可靠计量与合同相关的经济利益能够流入企业在资产负债表日合同完工进度和为合同尚需发生的成本能够可靠的确定为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠的计量。 成本加成合同的确认条件当以下条件同时满足时，采用完工百分比法核算。与合同相关的经济利益能够流入企业为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠计量。,完工进度的确定累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例已完工合同工作的测量。 （2）特殊情况上述确认条件未同时满足时，应作如下处理：以实耗成本为上限按能收回的价款作收入确认；按实耗的劳务成本作支
6、出确认；二者差作当期损失认定。,（3）完工百分比法的计算方法当期确认的合同收入（合同总收入完工进度）以前期间累计已确认的收入；当期确认的合同费用（或称合同成本）合同预计总成本完工进度以前期间累计已确认的合同费用；当期确认的合同毛利当期确认的合同收入当期确认的合同费用。,注：在计算最后一年的合同收入和合同毛利应采用倒挤方法处理，以避免出现误差。具体计算公式如下：最后一年的合同收入实际总收入以前年度累计已确认的收入；最后一年的合同费用实际总成本以前年度累计已确认的成本；最后一年的合同毛利最后一年的合同收入最后一年的合同费用,【例】某建筑企业签订了一项总金额为2700000元的固定造价合同，合同完工
7、进度按照累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。工程已于207年2月开工，预计209年9月完工。最初预计的工程总成本为2500000元，到208年年底，由于材料价格上涨等因素调整了预计总成本，预计工程总成本已为3000000元。该建筑企业于209年7月提前两个月完成了建造合同，工程质量优良，客户同意支付奖励款300000元。建造该工程的其他有关资料如表下表所示：,（1）207年账务处理 登记实际发生的合同成本：借：工程施工合同成本800000贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等800000 登记已结算的合同价款：借：应收账款1000000贷：工程结算1000000登记实际收到的合同价
8、款：借： 银行存款800000贷：应收账款800000,确认计量2007年的合同收入和费用：207年的完工进度800000（8000001700000）100%32%207年确认的合同收入270000032%864000（元） 207年确认的合同费用（8000001700000）32%800000（元）207年确认的合同毛利86400080000064000（元） 借：主营业务成本800000工程施工合同毛利64000贷：主营业务收入864000,（2）208年的账务处理登记实际发生的合同成本：借：工程施工合同成本 1300000贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等 1300000登记结算的合
9、同价款：借：应收账款1100000 贷：工程结算1100000登记实际收到的合同价款：借：银行存款900000 贷：应收账款900000,确认计量2008年的合同收入和费用：208年的完工进度2100000（2100000900 000）100%70%208年确认的合同收入2700 00070%一864 0001026000（元）208年确认的合同费用 （2100000 900000）70%8000001300000（元）208年确认的合同毛利10260001300000274000（元）208年确认的合同预计损失 （21000009000002700000）（170%）90000（元）,注：
10、在208年年底，由于该合同预计总成本（3000 000元）大于合同总收入（2 700000元），预计发生损失总额为300000元，由于已在“工程施工合同毛利”中反映了210000（54000274000）元的亏损，因此应将剩余的、为完成工程将发生的预计损失90000元确认为当期费用。 借：主营业务成本1300000贷：主营业务收入 1026000工程施工合同毛利 274000 借：资产减值损失 90000贷：存货跌价准备 90000,（3）209年的账务处理登记实际发生的合同成本： 借：工程施工合同成本850000 贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等850000登记结算的合同价款：借：应收账
11、款900000贷：工程结算900000登记实际收到的合同价款：借：银行存款1300000贷：应收账款 1300000,确认计量2009年的合同收入和费用：209年确认的合同收入（2700000300000）（8640001026000）1110000209年确认的合同费用29500008000001300 000850000209年确认的合同毛利1110 000850000260000借：主营业务成本850000工程施工合同毛利260000贷：主营业务收入 1110000注：209年工程全部完工，应将“存货跌价准备”科目相关余额冲减“主营业务成本”，同时将“工程施工”科目的余额与“工程结算”科
12、目的余额对冲：借：存货跌价准备90000贷：主营业务成本90000借：工程结算 3000000贷：工程施工合同成本 2950000合同毛利 50000,【多选题】（课后练习）甲建筑公司与客户签订了一项总金额为720万元的固定造价合同，合同预计总成本为650万元，合同约定2007年末收取工程进度款270万元，余款于完工时收取。工程已于2007年1月开工，预计2008年末完工。截至2007年底，已发生成本525万元，预计完成合同尚需发生成本225万元，实际收到工程进度款190万元。该项建造合同的结果能够可靠地估计。该公司在2007年度会计报表中对该项合同披露如下信息中正确的有（ ）。 A.资产负债
13、表中“应收账款”项目的金额为80万元B.资产负债表“存货”项下的金额为225万元C.利润表中的“主营业务收入”项目的金额为504万元D.利润表中的“资产减值损失”项目中合同预计损失的金额为9万元,参考答案ABCD解析：2007年完工进度525（525225）70%；2007年应确认的合同收入72070%504（万元）；2007年应确认的合同毛利（720750）70%21（万元）；2007年应确认的合同费用504（21）525（万元）；2007年末“应收账款”的结存数27019080（万元）；2007年末“工程施工”的结存额52521504（万元）；2007年末“工程结算”的余额270（万元）；2007年度确认的合同预计损失（525225720）（170%）9（万元）；2007年末资产负债表“存货”项下的金额5042709225（万元）。,
