1、第八章 投资性房地产,湖北经济学院.会计学院,2018/3/30,2,学习目标与要求了解投资性房地产的概念、特征与范围掌握投资性房地产的初始确认与计量的原则和方法掌握投资性房地产的后续计量模式及其会计处理方法了解投资性房地产的转换形式，理解其换换日的确定方法，掌握其会计处理方法掌握投资性房地产处置的会计处理方法,2018/3/30,3,本章重点及难点投资性房地产的概念、特征与范围投资性房地产的初始确认与计量投资性房地产的后续计量投资性房地产的转换与处置,2018/3/30,4,本章结构,1.投资性房地产的概念与特征2.投资性房地产的范围 3.投资性房地产的确认和初始计量 4.投资性房地产的后续
2、计量 5.投资性房地产的转换6.投资性房地产的处置,2018/3/30,5,1.投资性房地产的概念与特征,房地产的含义土地和房屋及其权属的总称。在我国，土地指土地使用权，房屋指土地上的房屋等建筑物及构筑物。投资性房地产的含义指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。,2018/3/30,6,1.投资性房地产的概念与特征,投资性房地产的特征:投资性房地产是一种经营性活动投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产投资性房地产有两种后续计量模式：成本模式和公允价值模式投资性房地产能够单独计量和出售,2018/3/30,7,2.投资性房地产的范围,投资
3、性房地产的范围包括：已出租的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权企业拥有并已出租的建筑物不属于投资性房地产的房地产：自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产作为存货的房地产,2018/3/30,8,3.投资性房地产的确认和初始计量,3.1 投资性房地产确认的条件和原则3.2 投资性房地产初始计量的基本原则3.3 外购投资性房地产的确认和初始计量 3.4 自行建造投资性房地产的确认和初始计量 3.5 非投资性房地产转换为投资性房地产的确认和初始计量 3.6 与投资性房地产有关的后续支出,2018/3/30,9,3.1 投资性房地产确认的条件和原则,基本条件（同时满足）：
4、符合投资性房地产的定义与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；该投资性房地产的成本能够可靠计量。确认时点：对已出租的土地使用权、已出租的建筑物，其作为投资性房地产的确认时点为租赁期开始日，即土地使用权、建筑物进入出租状态、开始赚取租金的日期。对于持有并准备增值后转让的土地使用权，其作为投资性房地产的确认时点为企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期。,2018/3/30,10,3.2 投资性房地产初始计量的基本原则,应按照取得时的成本进行初始计量。,2018/3/30,11,3.3 外购投资性房地产的确认和初始计量,原则只有在购入的同时开始出租，才能作为投资性房地产加以确认；其
5、成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。账务处理:,2018/3/30,12,3.3 外购投资性房地产的确认和初始计量,例81：2007年5月10日，A公司计划购入一栋写字楼用于对外出租。5月20日，A公司与B公司签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买之日起就出租给B公司使用，为期3年。6月1日，A公司购入写字楼，其实际成本为500万元，全部用银行存款支付。假定不考虑其他因素，A公司采用成本模式对投资性房地产进行计量。,2018/3/30,13,续例8-1,A公司应于6月1日编制如下会计分录： 借：投资性房地产 5000000 贷：银行存款 5000000问题（1）如果A公司采
6、用公允价值模式，那么应如何编制会计分录？（2）如果A公司与B公司约定自2008年1月1日起将写字楼租赁给B公司使用，那么A公司在购入该房地产时该如何处理？,2018/3/30,14,3.4 自行建造投资性房地产的确认和初始计量,确认条件：企业只有在自行建造或开发活动完成的同时开始出租，才能将自行建造或开发完成的房地产确认为投资性房地产。成本构成：由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。包括：土地开发费、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。,2018/3/30,15,3.4 自行
7、建造投资性房地产的确认和初始计量,例82：X公司2006年2月1日购入一块土地使用权，并在这块土地上开始采用出包方式建造两栋写字楼。2007年5月，X公司预计写字楼即将完工，与Y公司签订了经营租赁合同，将其中一栋写字楼出租给Y公司使用。合同规定，该写字楼于完工时开始起租。2007年8月1日，两栋写字楼同时完工。该块土地使用权的成本为500万元，出租的写字楼应分摊的土地使用权为200万元，出租写字楼的工程造价为600万元，另一栋写字楼的造价为800万元。假设X公司采用成本模式核算投资性房地产。,2018/3/30,16,续例8-2,X公司在2007年8月1日应进行的账务处理为： 借：投资性房地产
8、写字楼 6000000 固定资产 8000000 贷:在建工程 14000000 借：投资性房地产土地使用权 2000000 贷：无形资产土地使用权 2000000,2018/3/30,17,3.5 非投资性房地产转换为投资性房地产的确认和初始计量,确认时点自用房地产或作为存货的房地产转为出租的，为租赁开始日。自用土地使用权转为持有准备增值后转让的土地使用权的，为该土地使用权确已停止自用且管理当局形成转换决议的时点。初始计量采用成本模式计量的，为转换日资产的账面价值；采用公允价值模式计量的，为转换当日的公允价值。,公允价值与账面价值之间的差额如何处理？,2018/3/30,18,3.6 与投资
9、性房地产有关的后续支出,处理原则：满足投资性房地产确认条件的，应当作为资本化的后续支出，计入投资性房地产成本。不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。,2018/3/30,19,3.6 与投资性房地产有关的后续支出,资本化后续支出的会计处理投资性房地产转入改建、扩建、改良或装修时， 借：在建工程 贷：投资性房地产 （账面价值）发生后续支出时 借：在建工程 贷：银行存款等工程完工时，继续用于投资性房地产的 借：投资性房地产 贷：在建工程,2018/3/30,20,3.6 与投资性房地产有关的后续支出,费用化后续支出的会计处理企业应在支出发生时，根据支出的数额，编制如下会计分录：
10、借：管理费用等 贷：银行存款等,2018/3/30,21,4.投资性房地产的后续计量,4.1采用成本模式计量的投资性房地产的后续计量 4.2采用公允价值模式计量的投资性房地产的后续计量 4.3投资性房地产后续计量模式的变更,2018/3/30,22,4.1采用成本模式计量的投资性房地产的后续计量,核算要点：（1）按期（月）计提折旧或摊销。 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（或累计摊销）（2）按租赁协议或合同约定收取租金 借：银行存款 贷：其他业务收入等（3）资产负债表日，应对存在减值迹象的投资性房地产进行减值测试，应计算其可回收金额，可回收金额低于其账面价值的差额，应确认为资产减值损
11、失，同时计提资产减值准备。 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备 注意：已计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。,2018/3/30,23,4.1采用成本模式计量的投资性房地产的后续计量,例83：甲公司的一栋新办公楼自2007年1月1日出租给乙公司使用，已确认为投资性房地产，并采用成本模式进行后续计量。该办公楼的初始成本为500万元，预计使用寿命为50年，预计净残值为20万元，采用年限平均法计提折旧。该办公楼占用土地的土地使用权成本为240万元，其摊销年限为40年。双方约定，以公司每年年初应向甲公司支付租金30万元。2007年12月31日，该办公楼发生减值迹象，
12、经测试其可回收金额为480万元。,2018/3/30,24,续例8-3,（1）2007年年初收取租金 借：银行存款 300000 贷：其他业务收入 300000（2）2007年每月计提折旧和摊销 月折旧额=（5000000200000）5012=8000（元） 月摊销额=24000004012=5000（元） 借：其他业务成本 13000 贷：投资性房地产累计折旧 8000 投资性房地产累计摊销 5000（3）2007年12月31日确认资产减值损失 计提减值准备前办公楼的账面价值 =5000000800012=4904000（元） 应计提的资产减值准备=49040004800000=10400
13、0（元） 借：资产减值损失 104000 贷：投资性房地产减值准备 104000,2018/3/30,25,4.2采用公允价值模式计量的投资性房地产的后续计量,应用条件企业有确凿证据表明其投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得时。核算要点资产负债表日，企业应以投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值；同时将公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（“公允价值变动损益”科目）；不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。,2018/3/30,26,4.2采用公允价值模式计量的投资性房地产的后续计量,例84：续例83，假设甲公司对办公楼和土地使用权采用公允价值模式进行后续计量，2007年12月31日办
14、公楼的公允价值为540万元，土地使用权的公允价值为300万元。,2018/3/30,27,续例8-4,甲公司应进行的账务处理如下：（1）2007年年初收取租金借：银行存款 300000 贷：其他业务收入 300000（2）2007年12月31日，确认公允价值的变动借：投资性房地产公允价值变动（办公楼） 400000 公允价值变动（土地使用权）600000 贷：公允价值变动损益 1000000,2018/3/30,28,4.3投资性房地产后续计量模式的变更,会计处理原则投资性房地产的计量模式一经确定，一般不得随意变更。存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得且能够满足采用公允价值模
15、式的情况下，可以从成本模式转为公允价值模式。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，将计量模式转换时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。注意：已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。,2018/3/30,29,4.3投资性房地产后续计量模式的变更,例85：续例83，假定2008年1月1日，甲公司持有的投资性房地产符合采用公允价值模式的条件，决定采用公允价值模式对办公楼和土地使用权进行后续计量。2008年1月1日，办公楼的公允价值为480万元，土地使用权的公允价值为300万元。甲公司按净利润的10%计提盈余公积。,2018/3/30,30,续例8-
16、5,甲公司在2008年1月1日的账务处理为： 借：投资性房地产办公楼（成本） 4800000 土地使用权（成本） 3000000 投资性房地产累计折旧 96000 投资性房地产累计摊销 60000 投资性房地产减值准备 104000 贷：投资性房地产办公楼 5000000 土地使用权 2400000 利润分配未分配利润 594000 盈余公积 66000,2018/3/30,31,5.投资性房地产的转换,5.1投资性房地产的转换形式与转换日 5.2投资性房地产转换为自用房地产 5.3非投资性房地产转换为投资性房地产,2018/3/30,32,5.1投资性房地产的转换形式与转换日,2018/3/
17、30,33,5.2投资性房地产转换为自用房地产,（1）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产转换为自用房地产企业应当以转换日投资性房地产的账面价值作为自用房地产的入账价值。 借：固定资产（或无形资产） 投资性房地产累计折旧（或投资性房地产累计摊销） 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 累计折旧（或累计摊销） 固定资产减值准备（或无形资产减值准备）,2018/3/30,34,5.2投资性房地产转换为自用房地产,例86：续例83，假定2008年1月1日，甲公司与乙公司协商，终止了办公楼的租赁协议，将办公楼转为自用。 甲公司的账务处理为： 借：固定资产 5000000 无形资产 2400000
18、投资性房地产累计折旧（摊销）156000 投资性房地产减值准备 104000 贷：投资性房地产办公楼 5000000 土地使用权 2400000 累计折旧 96000 累计摊销 60000 固定资产减值准备 104000,2018/3/30,35,5.2投资性房地产转换为自用房地产,（2）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产转换为自用房地产企业应当以投资性房地产在转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。 借：固定资产（或无形资产） 贷：投资性房地产成本 贷或借：投资性房地产公允价值变动 贷或借：公允价值变动损益,2018/3/30,36,5.2投
19、资性房地产转换为自用房地产,例87：2007年8月10日，某企业将出租期满的办公楼收回，开始用于本企业的行政管理。8月10日，出租办公楼的公允价值为300万元。该房地产在转换前采用公允价值模式进行后续计量，转换前的账面价值为280万元，其中成本为250万元，公允价值变动为增值30万元。该企业的账务处理如下： 借：固定资产 3000000 贷：投资性房地产成本 2500000 公允价值变动 300000 公允价值变动损益 200000,2018/3/30,37,5.3非投资性房地产转换为投资性房地产,（1）采用成本模式处理原则应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值,2018/3/30,
20、38,5.3非投资性房地产转换为投资性房地产,（1）采用成本模式作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产的 借：投资性房地产 （该存货在转换日的账面价值） 存货跌价准备 （原已计提跌价准备的累计金额） 贷：开发产品 （该存货的账面余额）自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产： 借：投资性房地产 （该项建筑物或土地使用权在转换日的原价） 累计折旧或累积摊销 （已计提的折旧或摊销） 固定资产减值准备或无形资产减值准备 （已计提减值准备的金额） 贷： 固定资产或无形资产 （该项建筑物或土地使用权在转换日的原价） 投资性房地产累计折旧或投资性房地产累计摊销 （已计提的折旧
21、或摊销） 投资性房地产减值准备 （已计提减值准备的金额）,2018/3/30,39,5.3非投资性房地产转换为投资性房地产,例88：某企业拥有两栋办公楼，用于企业总部办公。因企业业务缩减，企业将一栋办公楼腾出对外出租。2007年6月15日，该企业与Z公司签订了房屋租赁协议，租赁开始日为2007年7月1日，为期3年。2007年7月1日，出租办公楼的账面余额为400万元，累计已提折旧100万元。假设该企业按成本模式对投资性房地产进行后续计量。该企业的账务处理为： 借：投资性房地产 4000000 累计折旧 1000000 贷：固定资产 4000000 投资性房地产累计折旧（摊销） 1000000,
22、2018/3/30,40,5.3非投资性房地产转换为投资性房地产,（2）采用公允价值模式处理原则按照转换日的公允价值计价，公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。,2018/3/30,41,5.3非投资性房地产转换为投资性房地产,（2）采用公允价值模式将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产 借：投资性房地产 （该存货在转换日的公允价值） 存货跌价准备 （已计提跌价准备的金额） 公允价值变动损益 （账面价值-转换日公允价值） 贷：开发产品 （账面余额） 或：资本公积其他资本公积 （转换日公允价值-账面价值）将自用土地使用权
23、或建筑物转换为以公允价值模式计量的投资性房地产： 借：投资性房地产 （该存货在转换日的公允价值） 累计折旧或累积摊销 （已计提的累计折旧或累积摊销） 固定资产减值准备或无形资产减值准备（已计提减值准备的金额） 公允价值变动损益 （账面价值-转换日公允价值） 贷： 固定资产或无形资产 （账面余额） 资本公积其他资本公积 （转换日公允价值-账面价值）,2018/3/30,42,5.3非投资性房地产转换为投资性房地产,例89：续例88，假定该企业采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。转换日该办公楼的公允价值为360万元。该企业的账务处理为： 借：投资性房地产成本 3600000 累计折旧 10
24、00000 贷：固定资产 4000000 资本公积其他资本公积 600000问题：如上例中办公楼的公允价值为280万元，那么该如何进行账务处理？,2018/3/30,43,6.投资性房地产的处置,含义指房地产的出售、转让、报废或者毁损等。会计处理原则投资性房地产处置时，应将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。,2018/3/30,44,6.投资性房地产的处置,采用成本模式计量的投资性房地产处置时借：银行存款等（实际收到的价款） 贷：其他业务收入借：其他业务成本（投资性房地产的账面价值） 投资性房地产累计折旧（摊销）（已计提折旧或摊销） 投资性房地产减值准备（已计提的减值准备）
25、 贷：投资性房地产（投资性房地产的账面余额）,2018/3/30,45,6.投资性房地产的处置,采用公允价值模式计量的投资性房地产处置时借：银行存款等（实际收到的价款） 贷：其他业务收入借：其他业务成本（投资性房地产的账面余额） 借或贷：投资性房地产公允价值变动（累计公允价值变动） 贷：投资性房地产成本（投资性房地产的成本）借或贷：公允价值变动损益（累计公允价值变动） 贷或借：其他业务成本借：资本公积其他资本公积（原转换日计入资本公积的金额） 贷：其他业务成本,2018/3/30,46,6.投资性房地产的处置,例810：A公司为一家房地产开发企业，2005年2月20日，A公司与B公司签订了一项
26、租赁协议，将A公司开发的一栋写字楼于同日出租给B公司使用，租赁期为2年。A公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。租赁开始日出租写字楼的公允价值为300万元，其账面成本为270万元。2005年12月31日，出租写字楼的公允价值为320万元，2006年12月31日，其公允价值为360万元。租赁期满，A公司将出租的写字楼出售给了B公司，双方协议作价360万元，款项已收存银行。,2018/3/30,47,续例89,（1）2005年2月20日，存货转为投资性房地产 借：投资性房地产成本 3000000 贷：开发产品 2700000 资本公积其他资本公积 300000（2）2005年12月31日
27、，确认公允价值的变动 借：投资性房地产公允价值变动 200000 贷：公允价值变动 200000（3）2006年12月31日，确认公允价值变动 借：投资性房地产公允价值变动 400000 贷：公允价值变动 400000,2018/3/30,48,续例89,（4）2007年2月20日，出售投资性房地产 借：银行存款 3600000 贷：其他业务收入 3600000 借：其他业务成本 3600000 贷：投资性房地产成本 3000000 公允价值变动 600000 借：公允价值变动 600000 贷：其他业务收入 600000 借：资本公积其他资本公积 300000 贷：其他业务成本 300000,
