1、第二部分 非营利组织财务与会计方向文献导读目 录17. 公共部门会计理论框架要素 218. 政治行政环境下政府会计改革的一个权变模型 .519. 国家政府会计信息披露影响因素理论的实证分析 .1020. 政府财务报告的披露质量：基于多重性评估方法 .1521. 医疗审计和资源管理：胯部骨折案例研究 2022. 英国国民医疗保健体制的会计问题研究 .2223. 政府资助能够改变非营利机构吗？-来自纽约的非营利组织的证据 2624. 慈善组织管理人员薪 酬:项目活动会计业绩核算的实证研究 33专题一：公共部门会计17. 公共部门会计理论框架要素Elements of a Theoretical F
2、ramework for Public Sector Accounting一、 本文的主要内容政府会计的根源、规模和政府活动的重要性这些主题直到现在都没有引起学者和实践者的重视。在经历了一个漫长的时期以后，二十世纪八十年代人们逐渐增加了对公共部门政府会计的研究。然而，其理论框架却没有能够得到很好的发展。 Lapsley（1988 ）认为，这个时期的研究最明显的特征在于缺乏一个能指导公共部门会计原则和实践的理论背景框架体系。这篇文章是基于以上前提，提出了适当的概念，分类和研究的意义。尤其是它明确了出公共资产的概念，这将有助于公共部门会计理论框架的发展，私人部门会计的发展也是如此。概念的发展对会计
3、的功能是至关重要的，它将塑造我们对世界的看法。会计会影响我们对事项和意义的理解，形成认知，并在世界变化中扮演重要角色。尽管会计的重要功能在近几年被低估了，但会计实际上是一个分类活动，这是不言而喻的。它强调和映射了看待问题的方法。会计被认为是一种交流的规则，也经常被当做“商业语言” 。Belkaoui(1978)在这一问题上提出了自己的观点，他认为会计语言的词汇和语法对我们对世界的认知起着非常关键的作用。语言理论是由一系列的思维和定义构成，这些定义不能孤立的去理解，而应该放在整体的环境中去看待。只有一个词的意义从相关词语和相反词语中区分出来，我们才开始了解这个含义。相反的，如果基础词义发生变化，
4、那么整个含义都会随之变化。二、研究设计（一）目标和会计基本假设所谓的概念和分类是我们基于一种不确定性标准形成的。从逻辑上说，建立一些标准对某个元素进行细分，就像可以通过某些条件划分不同特征一样。隐含的世界观或假设和分类的实用性是影响潜在的随意性的两个因素。这就是为什么 FASB 的概念框架项目规范元素（例如，概念或分类）的定义之前先确定了财务会计系统的目标和基本假设的选择。没有太多的空间来充分讨论会计的目标。但值得指出的是,在政府会计发展的处于民主控制资金时期,政府通过税收强制力来筹集资金。在英国历史上，对税收和支出控制的演变是会计和审计的一个重要组成部分,它已经与议会主权的斗争密切相连(Ei
5、nzig,1959;Normanton,1959), 在世界各国对政府其他控制系统的发展有重要的影响(韦伯和 Wildavsky,1986)。民主控制的重要性强调了政府的金融事务, William EwartGladstone 在 1891 年黑斯廷斯演讲时说:“一国的融资与该国的自由程度有关。它是一个强大的杠杆，英国已经获得了自由。如果下议院失去对公共资金的控制力，那么自由就没有价值” 。政府资金的使用者与提供者之间的非自愿性关系使得公共部门的责任尤为重要。许多作者(例如Ijiri,1983;罗伯茨和 Scapens,1985;威廉姆斯,1987)认为一个问责制框架的优越性超过了会计决策有用
6、性,因为它认识到当事人之间关系的社会性质非常重要甚至在私营部门也是如此。在一个概念性框架 GASB 下，政府问责制的重要性 (1987,PP.20-21)是:问责制是政府财务报告的基础，以公民有知情权为基础，在民主社会中政府的财务报告为政府公开职责的履行起了重要作用。问责制和宪法限制行政权力的观点认为，会计是一个社会活动。（二）在公共部门会计中资产的重要性资产是会计中最具争议的基本概念。许多 FASB 的基本要素例如收入均是是资产和负债的衍生概念。尽管一些学者认为，负债应该和资产出于同一地位。Ijiri(1975)建议，其实可以把负债看成是资产在未来的负向操作的结果，所有者权益是资产分类的一种
7、结果。（三）最初定义的资产资产的本质一直以来为会计理论界所讨论的热点(米勒等,1988)。两个反复出现的定义被大家认可：首先,资产是一种经济资源，其次是一种权利和义务（如图 1 所示） 。资源是种方法而不是目的。在商业部门其主要是指净现金的流入。而在非营利部门利益以各种服务的形式存在(如改善健康或教育)而不是现金流的形式。由于彼此的目的不同,资产有着多种形式的价值表象，例如,使用价值/生产或交换价值或者一种环境资产或一种文化性质的资产、非金融资产。这里所有权指的是一种权利，不是物质的东西(科恩,1927;伊利,1914;麦克弗森,1914),资产的物质方面在很大程度上被纳入资源的概念。相反的，
8、经常被会计师们所理解的(FASB)所有权的概念与法定的定义或者名义上的所有权不一样，而是一系列权利的集合。具体如下：1.监护权：即资产所有者对于其自己所拥有的资产有着自主决定权，即就是：占有、真正的拥有或者对资产的管理;2.使用权：对现有资产的管理过程会产生一种新的价值，例如：直接以各种产品存在或者以各种收入形式存在（工资、利息、租金或者利润）;3.转让：通过出售或者遗赠实现所有权的转移。Ijiri(1975,51)提出了基于自由裁量权上会计分类的可能性，但他的观点一直都没有被大家认可。相反,它被广泛认为资源在给定实体控制下而不是在它自己的控制之下，也不存在任何两者之间的中间阶段在下。许多不同
9、的所有权模式可能出现，不同的代理划分之间的实质性功能不同组合。会计的一个基本问题就是明确名义上的主人是谁，谁操纵这部分的权利以及谁将约束他们的行为。在许多世界各地的政府机构,例如,议会相当大的限制行使管理的地方权利，资源被议会以各种形式所计量和管理并且对各种资产的买卖有着限制。（四）个人主义世界观下的所有权公共部门中对产权本质询问缺失的这种背景下，我们的假设是政府部门的产权跟私营公司或个人的财产的性质一样，即资产是私有的财产。私有所有权系统有如下的几个特征，这些特征对于高效率的运用资源是必不可少的:1.普遍性，所以的资源应该被某个人拥有或者能够被某个人拥有；2.独占权，只有部分人有权利控制这些
10、资产；3.财产权的转移。 Baker 指出所有权的经济效应分析并不是说世界上所有权都可以提升效率。因此建议是：假如你想提升效率，那么需要调整适合的产权结构。为了接受这个建议，我们需要关注效率，因此首要搞清楚那些方面会影响效率。Hopwood 认为专注政府部门的效率可能会使我们忽视政治问题。Macpherson 认为只有在 17 世纪资本市场逐渐健全的时候所有权这个概念才被等同于私人所有权。假如市场可以在可能的资源需求者之间分配资源，那么所有权的自由转让就显得非常有必要了。既然会计被认为与资本主义思想的产生相联系的，那么在潜在的资产概念下的所有权的概念被认为是私有所有权的一种就不足为奇了。实际上
11、这些都在会计的相关文献中可以找到。Ijiri 指出经济资源的私人所有权被认为是我们经济中的一个最基本的原则。将所有权等同于私有财产意味着公共部门的设施的本质（基础设施、文化、环境）都落到传统的资产的概念之外。例如，Hendriksen 推断:获得公共高速路上收益的权利不会作为资产。这个权利必须具有排他性。解决这种异常现象的方法是从这些资产账户中将不符合传统私有部门概念的省略。例如，AICPA和 NCGA 认为记录中固定资产，如道路、排水系统和照明系统不如固定资产分类中的其他资产那样明显，因此可以有选择的披露。另外一个方法就是使表二中的 A 赋予私有资产的概念，从而符合表一中A 的内容。（五）财
12、产概念的扩展对在财产的争论已经很久了，论据主要是对私有财产，公共财产的概念已经存在。Macpherson已经从公共财产中用排除的标准将私人财产区分出来。他认为，私人财产权就是去除其他人和公共资产后所剩余的权利。延展 P 的边界为了让 A 成为合法的成员，而是否合法取决于私人财产方程的必要性。关注的重点是：私人财产和公共财产的概念，通过把私人财产的概念延展到包括公共财产产权自由主义和个人自由发展的到的目标可以协调。Reeve 认为在一些情境中可以保留“公共财产”的术语。区别了名义使用权和实际使用权，其中的关键是“权利” 。（六）会计理论框架的影响本文认为会计,作为一个分类系统和一种语言, 在塑造
13、我们对世界的看法起着重要的作用,从而影响其发展的历程和价值。同时,正如前面指出的,私有财产被视为效率和财富最大化,共同财产可以被视为促进公民共享所必需的。本篇文章试图在雾化社会的双重危险和权力过多集中于政府手里之间引导一条道路。首先，要认识到政治共同体的存在。其次，在社会和政府之间要保持清晰的区别。三、本文的价值与贡献作者认为，由于政府会计还缺乏一套完整的框架体系。因此，本文是基于这样一个前提提出了适当的概念，分类和意义的形成。尤其是它试图表现出资产概念如何发展，它将导致公共部门会计理论框架的发展，私人部门会计的发展也是如此。18. 政治行政环境下政府会计改革的一个权变模型A Continge
14、ncy Model of Governmental Accounting Innovations in the Political Administrative Environment（Klaus G. Lder）一、本文的主要内容本文提出了公共部门会计改革的综合权变模型。基于美国、加拿大和一些欧洲国家的比较研究，该模型由四个模块组成：激励，信息使用者的社会结构变量，政治-行政体制结构变量，实施障碍。对于信息化会计系统是否会被引入主要取决于这些模块对会计变革有利及不利条件的特定组合。本文的第一部分是对现有政府会计改革相关文献的评述。第二部分提出了政府会计改革的权变模型，并对模型的主要影响因素进
15、行了系统阐释。第三部分应用权变模型分析了环境因素对政府会计改革的影响。第四部分提出了政府会计的分类，并对不同类别政府会计与国家政府模式的关系进行了实证分析。二、文献回顾依据理论方法，对政府会计的研究基本可以分为（1）基于政治方向；（2）基于行为理论方向。基于政治经济学的研究主要是依据传统的新古典主义原则，通过市场调节机制实现对公共服务需求和供给的均衡。需要注意的是：通过“市场化”协调的分析并不仅仅局限于公共服务价格体系的供需平衡，还需要协调的社会形式。基于行为理论的方法，并没有过多强调制度因素，而是将制度因素作为影响或限制个人行为的因素之一。近年文献中常见的议题及变量。（1）政治竞争。政治竞争
16、强度促进了通用会计准则在政府的应用。（2）选择会计官员的方法。会计官员的选择方式：选举或任命。研究认为，经历过选举压力的官员，与通过任命的官员相比，有更大的动机去改善会计和报告系统。此种观点得到了官僚主义经济理论及公共选择理论的支持，但在现实中很难进行实证检验。（3）规模。政府规模（通过人口绝对数或人口密度）越大，越有可能采用通用会计准则。人口越多，税收和收入越多，对大规模资源管理的效率可能越差，因此会有更多的人关注政府对资金的使用，促进政府采用通用会计准则。（4）资本市场和评级机构的影响。资本市场促进了通用会计准则的应用。现有研究表明，没有采用通用会计准则会对政府信用评级有负面影响，因此债务
17、严重的政府，越会采用通用会计准则。但对于没有信用评级的国家，此种假说应用有限。（5）财务报告作为信号传递和监管工具。此种模型下，政治市场是政治官员及利益相关者的纽带，且双方符合理性经济人假设，政府官员作为信号主体，试图通过影响财务报告以最大化自己利益，而选民们则试图通过财务报告的监督来约束政府官员的自利行为，以减少对他们产生不利影响。（6）使用者的社会经济地位。对信息需求的水平随个人社会经济地位的提高而提高。（7）专业性。信号激励的存在，导致行政部门及立法机关会自愿披露财务信息。由于政治竞争非常激烈，为了获得党政连任的机会，政府部门会向公众展示他们进行公共管理及服务的能力和质量，其中，最有效的
18、方式就是通过充分应用通用会计准则以彰显他们的专业性。由于我们正处于探索期，当应用统计方法对上述假说进行检验时，需要注意以下三个方面：第一，作为因变量的通用会计准则（GAAP）的应用程度与上述自变量间并不是单一因果关系，而是多重因果关系；第二，上述变量很难直接测量，因此需要寻找合适的可观测的代理变量。第三，对于通用会计准则的应用是否能采用虚拟变量来衡量还有待商榷。三、政府会计改革的权变模型（一）基本模型本部分提出一个模型，对传统政府会计向信息化会计信息系统的过度进行了诠释。信息化会计系统主要有两个功能：为公共财务提供全面、可靠的信息 ，为政府活动财务控制的改进提供依据。基本模型中，会计变革中的决
19、定性因素主要是制度背景条件和集群行为。制度条件变量可依据据其在创新过程中的功能分为以下三类：1、激励，改革初期，促进部分信息需求者产生新的信息需求，并要求信息供给者提供此类信息；2、结构变量，社会和行政体系的特征会影响信息使用者和供给者对公共部门信息化会计系统的基本态度；3、实施障碍，环境条件抑制实施过程，从而阻碍信息化会计制度的实施。模型的制度部分有四个模块组成：（1）激励模块， （2）信息提供者的结构变量模块， （3）信息使用者的结构变量模块， （4）实施障碍模块。他们的假设关系和影响方向如图 1 所示。图 1. 公共部门会计变革的权变模型基本模型中，会计变革主要依赖下述五个假设：（1）大
20、量的激励，以单独或混合方式存在，初步揭示需要改善的信息。（2）存在两类结构变量，即信息使用者及信息提供者结构变量，分别描述信息使用者及信息供给者对政府财务管理和行政效率的基本态度。（3）信息使用者对期望的改变受基本态度及激励因素的影响，信息提供者愿意做出的改变受基本态度，激励因素及信息使用者改变的期望影响。（4）创新过程的设置并不一定需要激励的存在。（5）创新的决定不仅依赖于信息提供者愿意做出的改变，还受实施障碍的影响。（二）模型的描述模型机构由四个部分组成，名称与模型中的四个模块相同。图 2. 公共部门会计变革权变模型的具体阐释1、激励（1）财政压力。当公共债务水平增加或利息负担、利率及信用
21、不可持续，继而引发政府财政困难时，全面披露财务状况就显得越发重要。（2）财务丑闻。指公共当局无意或有意浪费财务管理资源，给纳税人造成严重财务后果。 依据政府财务状况、涉及金额及披露的时机的选择，财务丑闻会使政府陷入不同程度的财务困境。（3）资本市场。资本市场也会成为创造信息化政府会计及财务报告体系的重要激励，这主要依赖于发行债券收到正式的评级以及发行的条件。（4）外部标准制定。外部标准制定通常发生在政府外部机构受委托起草及编撰公共部门会计及财务报告基本原则的时候。同时，外部标准制定机构对于引进信息化的政府会计系统更为关注。（5）专业机构的兴趣。对政府会计比较感兴趣的会计机构主要有两类：一是专业
22、协会，二是会计师事务所。这两类机构通常对企业会计比较关注，但是，在某些情况下他们也会对如何完善公共部门特别是政府会计制度进行反思。2、社会结构变量（1）社会经济地位。Chan&Rubin（1987）提出将社会经济地位作为解释社会经济背景对公共部门财务报告信息影响程度的重要变量。社会经济地位可通过收入和教育水平等变量衡量。有学者认为高社会经济地位的个人对公共部门财务信息的披露具体有更大的兴趣。（2）政治文化。政治文化影响信息使用者关于公共部门财务管理信息披露的基本态度，也会影响他们对信息化会计系统需求的看法。政治文化越公开，信息使用者期望从公共部门获得的财务信息就越多。3、政治-行政制度的结构变
23、量（1）员工的培训和招募。会计人员的培训、管理及高级财务人员的招募是影响信息供给者对公共部门会计长远发展态度的重要因素。对于会计人员的专业培训或任职资格培训，通常涵盖基本的会计知识及对私营企业会计操作经验，此种培训会对公共部门信息化会计系统的引入产生积极影响。通过比较研究发现，在那些员工培训及招募方式带有私营企业导向的国家里（如：美国和加拿大） ，公共部门会计正向信息化会计方向发展。（2）行政文化。在公共政策决策过程中，行政文化会影响行政人员对待决策程序的开放度及民众参与度的基本态度。（3）政治竞争。政治竞争和会计形式之间的联系根植于代理理论。信息使用者和信息提供者之间的竞争越激烈，信息使用者
24、就更容易维护他们的信息权利，并因此减少其和信息提供者之间的信息不对称。如果立法机构和执行机构之间的权利分配相对公平、合理，则为高度的政治竞争，反之亦然。图 3 从政治竞争度方面划分政府：4、实施障碍（1）组织特征。政府会计实践中的责任分权下放似乎是重要的组织实施屏障。在政府体系中，若由多个部门行使政府会计的发展责任，则会面临会计系统发展多样化的风险。（2）法律体系。与普通法系国家相比，大陆法系国家的公共部门会计体系的变革面临更大的阻碍。（3）会计人员的资格。在会计领域，通用技能的缺乏可能会产生实施障碍，且在短期内无法消除。在某些情况下，这些实施障碍还会导致信息化会计系统的应用失败。（4）管辖权
25、范围。管辖权范围是对辖区内人口规模、政府机构的数量及规模的体现，二者成正相关关系。因此，随着管辖权范围的增加，实施新会计及财务报告制度的技术和管理成本也会成倍增长，进而导致实施新会计制度的成本快速增加。（三）环境模式特定环境因素对会计变革的影响可通过权变模型制度模块的综合表现来阐述。1、激励模块：如果至少呈现一个激励，那么激励模块对会计变革是有利的。2、社会结构模块：如果强烈的政治竞争、相对高的社会经济地位及政治文化公开三个条件中至少有一个存在，则社会结构变量模块对会计变革是有利的。3、政治-行政体制结构模块：下述三个条件只要有一个满足，则认为政治- 行政体制结构模块对会计变革是有利的：一是员
26、工培训内容受私营企业会计影响；二是行政文化比较公开；三是政治竞争程度较高。4、实施障碍模块：如果障碍是不存在的，则实施障碍模块对政府会计变革是有利的。在图 4 比较研究中，每个管辖权的政府会计系统被分配到其最适合的情景模型中：（4）政府会计分类与国家政府模式关系的经验证据管辖权作为政府会计和财务报告分类标准，可以被分为“相对先进”和“相对传统”两类。 “相对先进”是计划对政府会计系统进行根本性的变革，并且至少已经开始实施这些变革；“相对传统”是指政府会计系统大部分并没有改变，或仅提出了程序上（而不是概念）的改变。1、 “相对先进”政府会计的特点（1）用净债务总额法或接近净债务总额的方法替代净货
27、币债务法。（2）在议会成员范围外扩大政府财务报告的接收者范围，使广大民众能获得更多、更有用的政府会计信息。（3）年度财务报告更加“友好” 。可通过完善财务报告的附注信息或通过其他方式使非立法机构、非政府行政部门更易获得政府报告信息。2、 “相对传统”政府财务的特点（1）使用净货币债务法或接近净货币债务的方法。（2）政府报告为议会导向，且对使用者“不友好” 。三、本文的价值与贡献本文通过比较研究法对政府会计改革的影响因素进行了系统分析，并提出了一个在公共部门会计改革的综合权变模型。该模型将影响政府会计变革的因素划分为四个模块：激励，社会结构变量，政治-行政体制结构变量，实施障碍。在此基础上，本文
28、详细阐释了每个模块的具体影响因素，系统分析了各个模块对政府会计变革的有利及不利条件，对政府会计分类与国家政府模式关系进行了实证检验。研究工作有利于拓展政府会计改革领域的理论研究。专题二：政府会计信息披露19. 国家政府会计信息披露影响因素理论的实证分析An Empirical Analysis of Theories on Factors Influencing State Government Accounting DisclosureRita Hartung Cheng （1992）一、本文的主要内容本文发展了一个基于公共选择和政治科学理论与实证的政治经济模型来解释国家政府会计信息披露的选
29、择。影响会计信息披露选择的理论结构测量是从文献中选取的，会计信息披露选择的指标是1986 年更新的实务指标，然后这个模型检测了其他的会计披露选择指标，并且在 1978 年进行了重新分析。由于政治背景的复杂性，本文选取 LISREL 模型进行检验。有证据表明政府会计信息披露的选择依赖于政治环境因素和制度力量。政府会计研究者已经解决了会计选择和财务报告质量问题；然而，很少的实证研究关注政府制度环境这个方面。政府会计研究者意识到了几个会计选择测量的经济和政治之间的关联。由于研究者使用了不同的会计信息披露选择的测量使得研究结果很难进行比较。此外，由于独立变量之间的多重共线性，数据简化方法导致了在每个分
30、析中相似的设计采用了不同的测量。由于独立结构和不独立结构测量选择的不同，使得识别特定的变量成为解释会计选择的难题。本文研究的目的是整合先前在政治科学、公共选择和公共行政的相关理论与实证研究发现。研究假定政府会计政策选择和用来报告财务信息的决策将会受到大量政治环境因素的影响。政治科学文献已经引入了一系列的社会、经济、文化、政治和制度变量作为影响不同政治制度公共决策的潜在因素。此外，有关公共决策的文献提供了复杂政治环境的分析，对于本文解释为什么选民、利益集团、政治家和官僚主义者应该作为采用特定会计实务的政府决策中的主要角色是很重要的。在政治科学和公共选择文献中互补理论为模型化选民/政治家、选民/利
31、益集团、利益集团/政治家/官僚和政治家/官僚之间的关系以及他们对于会计信息披露选择结果的影响方面提供了必要的基础。这个研究也帮助解释了为什在以前的会计研究中的模型可能会有矛盾的结果。政治环境的互补理论和会计研究的整合应该有助于政府财务报告的选择。本文选择了 LISREL（线性结构关系）模型。数据分析的优点是不需要假设完美的测量变量。理论变量及其指标之间是有区别的，LISREL 能够做为一种多元回归和因素分析的结合。它结合了两种统计：来自于计量经济学的结构模型和心里统计学的模型。LISREL 方法假定在一套理论或者潜在变量里存在一个因果结构。潜在变量出现的根本原因是可以观察到的变量，该模型明确潜
32、在变量之间的结构关系。此外，这个模型提供了估计潜在变量和他们各自的经验指标之间关系的测量。采用LISREL 可以完善我们对于政府会计选择的理解。二、本文的研究设计（一）变量选取会计政策选择不只是经济或者政治因素的作用，也是由选民偏好、利益集团压力、政党竞争、机构力量、外部需求和约束以及国家财务状况形成的立法机构/ 统治者/ 官僚决策的结果。在下面的讨论中，这些因素被划分为四个大类：社会经济因素、政治制度因素、官僚主义特征以及代表其他外部需求和约束的因素。这些大类的因素被称为潜在结构。每一个都是很复杂的，并且没有单一的测量可能完全描述每个潜在的构造。1.会计信息披露选择本文采用 Ingram 会
33、计信息披露选择的 12 个实务指标。在本文研究中，美国 50 个州的 1986 年财务报告使用了 Ingram 的分类，修正 1986 实务指标。下面的政治经济模型将用来分析 1986 实务指标的不同的解释力，也重新分析了可能会解释Ingram1978 指标差异的因素。2.影响会计信息需求的社会经济学因素和环境条件公共选择研究中选民和政客，选民和官僚主义者之间关系的重要性被这些经济学家识别。本文试图解决这些关系的影响。本文会检验社会经济变量对于财务报告选择的影响。随着经济的发展和社会多样化，政治竞争逐渐增加。反过来，增加的政治竞争给政治制度影响会计信息披露施加了压力。社会经济发展对于利益集团数
34、量的影响是正向的；然而，社会经济发展对于利益集团力量的影响预期是负的。为了拓展以前的研究，分析选用了构建社会经济发展的多元指标（人口、城市化、工业化、人均收入和公民教育水平） 。3.政治体制政治体制，包括选民、利益集团和选举的政客，是公共政策决策研究一个重要的领域并且也可能对会计选择研究有贡献。本文选择政治竞争、利益集团力量还有两个关键政治因素统治者和立法机构的测量。4.政治竞争政治竞争的影响将会表明政治结构对于披露会计信息的压力。很多以前的政治科学和会计研究使用政党间竞争程度，国家政府党派的控制，还有选民投票率作为影响公共政策的政治体制的因素。与以前研究一致，本文选取 1）由 Ranney
35、(1976)发展的党派间竞争指标并由 Bibby 等人(1983) 重新计算2）少数党在议会的席位比例 3）在最终的州长选举中获胜党派的投票比例。5.利益集团活动以前研究认为，利益集团力量预期与政治家行为的监管和会计信息的需求正相关。然而，利益集团力量概念很难衡量。与以前研究一致，本文研究选用了 Moorehouse 对于国家进行的分类。Abney 和 Lauth 的相互作用水平指数被用做其他利益集团力量的指标。此外，联邦选举委员会中登记的政治行动委员会（PACS）的数量粗略的衡量利益集团力量，这个衡量代替国家 PACS。6.统治者力量在政治科学研究中，学者认为统治者权力的衡量指标包括任期潜力
36、，任命权，工资，员工规模，还有 Schlesinger 的一般指数，其中包含一般任期规定，任命权，预算准备的责任，立法机构通过的立案否决权。本文研究预期统治者的正式权力与任命官员的监管和政府个人之间信息需求是正相关关系。工资也可能是统治者地位或者权力的一个替代。员工规模是统治者权力的另一个替代。7.立法权政府代理理论中最重要的一个前提是在缺乏资本市场机制下，立法机构是监管官僚行为的最主要因素。立法规模；适当的权力；任命权；专业主义（例如工资，委员会数量） ；还有任期作为立法权指标包含在这个分析当中。这些因素都被认为是与监管动机有关的，可能会导致财务信息披露数量的增加。8.官僚主义：信息，激励，
37、还有提供会计信息披露质量能力的内部需求Evans 和 Patton 讨论了管理的质量并且使用了债券评级，教育还有工资作为管理质量的替代。与以前的研究一致，本文的官僚主义能力还有管理质量的潜在指标：工资和审计师的专业认证还有首席会计师；审计规模和会计部门；CPA 的数量；这些职位是通过任命还是选举产生；公共雇员的平均工资；还有工会职位的比例。本文用可观察的测量来替代官僚主义程度/复杂性包括总支出，相当于全职雇员的数量还有政府单位的数量。政府提供信息需求的财务能力可能也是会计信息披露的主要决定因素。Ingram (1984)发现个人收入占总收入的比例与财务会计信息披露有重大关系。本文研究采用这种财
38、务能力的衡量预期与影响财务报告数量和质量正相关。9.外部需求和约束政治科学文献还有会计研究认识到其他对于国家政策决策的外部影响。 （1）签订合同协议：会计信息，债券评级还有债券收益率之间的关系表明如果存在未偿债务，政府官员可能有动机改善财务报告数量和质量，人均未偿债务纳入这个研究中对于信息披露数量和质量是有正向影响的。 （2）联邦政府：公共组织研究人员认为存在一大部分的国家资金可能会为增加联邦影响力和国家信息披露监管服务，这些资金可能会使一个国家免受由立法机构还有统治者还有利益集团的影响。 （3）外部审计：本文假定外部审计公司影响国家财务报告。选取市政研究的变量作为外部审计影响财务信息的潜在指
39、标1）独立私人审计师的存在 2）国家审计预算规模。 （4）媒体：本文假定强大的媒体是有助于投票决策的，与利益集团形成一样，导致会计信息披露。选取的强大的媒体的两个指标：1）人均报纸发行量 2）每个国家人均报纸的数量。（二）提出假设及研究方法图 1 是关于政治环境理论结构之间关系的总结，这可能会帮助理解会计选择。这个模型假定 11个不可观察变量可能直接或者间接影响国家政府提供会计信息决策。本文主要对理论结构之间关系进行分析，检验每个理论结构指标的可靠性和有效性。最后，用一般零假设检验模型的解释力（模型怎么适应数据） 。（+）（+） （+） （+）（） （+）（+）（+） （+）（）（+） （+
40、） （+） （+）（+）（）利益集团立法机构会计信息披露选择官僚主义BIA官僚主义 ABIL联邦政府债务契约外部审计统治者社会经济学发展及多样化政治竞争图 1 会计信息披露选择的政治经济模型（该模型从以前的理论和信息中发展而来）注：+/表示预测关系的符号，箭头表示因果路径。LISREL 模型包括测量模型和结构模型两个部分。测量模型说明每个测量是怎样与潜在结构相关联并且描述测量属性，如有效性和可靠性。结构模型检验了潜在结构之间的因果关系。在这个分析中，会计信息披露选择被指定为测量模型中潜在结构的函数。测量模型中可观察指标的最初选择基于内容效度或表面效度。然后，聚合效度，可观察变量用于测量相同结构
41、的程度，在 LISREL 中得到解决。最后，为了满足 LISREL，每个潜在结构指标一定是相关的（聚合效度） ，但是不一定与其他指标高度相关（区分效度） 。测量的区分效度通过观察可观察测量的相关性得到检验。如图 2 中结构组件最终的路径，结构模型通过评价整体解释的价值还有统计的几种不同的嵌套模型的似然函数估计，开始检验图 1 中呈现的路径。图 2 1986 年的 LISREL 模型注：*代表 10%水平显著，* 代表 5%水平显著，*代表 1%水平显著结构分析中识别的理论结构直接或者间接影响会计信息披露选择的是 1）社会经济发展以及多样性 2）利益集团力量 3）政治竞争 4）统治者力量 5）债
42、务市场影响 6）媒体力量还有 7）官僚主义特征。嵌套模型不包括潜在结构、立法机构力量、外部审计或者联邦政府影响，因为只有可观察变量符合包含在最终模型中 LISREL 的可靠性及有效性检验。即使最终模型没有包括这些指标，例如，RANNEY, FEDFUNDS, PACS, UNION, 其他的指标测量相同的潜在结构，但是与很多其他变量不是高度相关的。为了改善模型适应性，图 2 中的模型限制了社会经济发展及多样性（DIV）到政治竞争（PC ） ，媒体还有利益集团力量（IGS）到会计信息披露（QUAL12 ）等不重要的路径。检验结果表明社会经济发展(DIV)对于(IGS)有强的负向影响。结果与预测一
43、致，并表明高度发达国家不会有强大的利益集团。利益集团力量(IGS)对官僚会计还有审计能力(ABIL) 有显著负向影响。这个研究表明利益集团力量对于官僚机构编制财务报告质量的能力有因果影响。政治竞争(PC)对于统治者力量(GOV)有一个弱的正向影响。统治者的权力和官僚会计能力(ABIL) 之间的关系也是不显著的。与会计信息披露选择显著相关的结构是媒体力量(PR)。在大多数模型中，人均报纸数量对于财务报告选择有负向影响。官僚会计/审计能力(ABIL) 对于财务报告程度和质量也有显著的正向影响。其他的因果影响，官僚主义的复杂性还有财务能力(BIA)，债务契约(DC)，不显著但与预期的符号一致。LIS
44、REL 的结果与债务市场还有财务报告程度和质量之间的弱正相关因果关系一致。研究结论表明先于信息披露三年的低的平均净利息成本还有债务数量正向影响财务报告质量和程度。利益集团力量(IGS)还有统治者(GOV)对于会计信息披露选择也有不显著的影响。结果表明利益集团可能不会对会计信息披露或者为信息披露质量必要的财务信息系统筹资感兴趣。统治者力量还有会计信息披露之间不重要的路径表明一个强大的统治者不会决定会计信息披露最基本的数量。图 3 1978 年的 LISREL 模型注：*代表 10%水平显著，* 代表 5%水平显著，*代表 1%水平显著1978 年的 LISREL 模型（图 3）支持 1986 年
45、的结论，图 3 中的检验由 Ingram 1978 实务指标作为会计信息披露选择的唯一指标发展来的模型。这个分析也用作稳健性分析并且与 1986 年的分析（图 2）还有 Ingram(1984)进行了对比。结果表明在提供财务报告质量的决策中统治者的权力、债务市场利息成本、官僚机构财务能力和动机、官僚机构会计和审计能力和强大的媒体，是一致的因果因素。一个有趣的发现统治者的权力还有先于财务报告质量和程度披露三年的高净利息成本是正的因果关系的力量。这些发现与 1986 年的模型不同。三、本文的价值与贡献本文从现有的经济学和政治学理论中发展出来的政治经济学模型（基于标准拟合优度条件潜在变量的结构方程模
46、型）为政府会计信息披露选择提供了一个合理的解释。社会经济学发展（DIV）和利益集团力量（IGS）的因果效应；利益集团力量（IGS ）和统治者力量（GOV） ，官僚会计/审计能力（ABIL ）的因果效应；政治竞争（ PC）和统治者力量（GOV ）的因果效应，官僚会计/审计（ABIL）和政府财务报告选择（ QUAL12）的媒体压力（PR ）的因果效应关系一直贯穿于模型中。这个用来解释 1986 年财务信息披露的模型对于 1978 年也很重要。在 1978 年，统治者力量（GOV） ，债务市场影响力（DC）还有官僚机构规模/复杂性以及财务能力（BIA）也与财务信息披露的程度和质量显著相关。本文研究最
47、显著的特征是它将政治市场的研究应用于会计选择。本文通过同时使用 LISREL 和结构方程的估计完成了一个更完整的政治环境分析。本文识别了以前会计环境中没有解决的政治环境中主要的代理关系。本文的研究建立在 Ingram(1984)的研究上，更新国家政府会计实务存货，解决政治和经济变量的多重共线性。LISREL 的很多研究发现与以前会计研究的回归结果是一致的。这个模型也能够代表理论结构和指标之间的复杂关系。20. 政府财务报告的披露质量：基于多重性评估方法Disclosure quality in governmental financial reports: An assessment of t
48、he appropriateness of a compound measure 一、 本文的主要内容先前的研究仅从单一的视角对政府财务报告披露质量的决定因素进行衡量,例如披露的重要性或者披露的范围。本文运用了多重指标,同时包括重要性和披露范围,评估了在政府财务报告披露质量。本文的目的就是利用多重指标来代替单一指标衡量政府报告披露质量的决定性因素的敏感性。本文发现与单一指数有重要关联的独立变量同时也与复合指数有重要关联。二、研究设计（一）信息集本文选择了如下项目：（1）对于用户来说经常提及的那些重要的项目（2 ）可以改变当前行为的代表或重大提案（3）在市政报告中也通用的项目。（二）重要的措施问
49、卷包含了 27 个信息项目，并邮寄给了 200 个政府证券分析师， 这些分析师是从芝加哥、纽约、波士顿和亚特兰大专业组织中挑选的成员。结果，最后收到了 77（39%）份回复。债券分析师被要求以城市的债务情况来评估其财务状况，并对 27 个项目的重要性进行排名。年度预算被指定为计分基础并被赋值为 10 分。然后，分析师按照对年度预算的重要程度计算了所有项目的得分。如果某个项目仅有年度预算重要性的一半，那么则被赋值为 5 分。权重被计算出来。通过加总指定的值除以回复的数量。表 1 汇总了这些权重。（三）信息披露的程度年度报告来自于人口超过 50000 人的 200 所城市的财务官员。这些财务官员是从 1981 年的目录中(美国城市财务人员)随机选择的。最终，收到 99 份（49.5%）有效样本。（四）披露质量指数运用在本次研究中的复合披露指数用以下几个步骤计算出来。第一，每个项目的重要性得分乘以披露项目的相应程度。然后将某一个城市的 27 个信息全部求和。为了具有可比性，再取这个城市的最大值除以刚才的信息和，将其转换成百分数。（五）分析我们研究了单一和复合指数的关系，并且研究了在以前的研究中确定为在政府工作报告披露的决定因素。Ingram 确定了 14
