1、第一讲 非货币性资产交换,货币购买,房屋交换,思考：计价、损益换入资产的入账价值如何确定？是否确认交换损益？,第一讲非货币性资产交换,依据准则名称：企业会计准则第7号非货币性资产交换准则的制定背景80年代，易货贸易大量涌现，但无统一的会计核算制度90年代，证券市场的发展，置换、交换业务越来越多，但核算和披露制度跟不上，以置换、交换为手段认为操纵利润的行为泛滥1994年，以“易货贸易”为题立项，研究、制定相关会计准则1995年，扩大研究范围，更名为“非货币性交易”,第一讲 非货币性资产交换,1996年，发布企业会计准则非货币性交易（征求意见稿）1999年6月首次发布，企业会计准则非货币性交易，采
2、用公允价值计量2001年修订，改用账面价值计量2006年2月再次修订，更名为非货币性资产交换采用公允价值、账面价值同时计量,第一讲 非货币性资产交换,公允价值新准则：是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。（企业会计准则第39号公允价值计量，2014.1）市场参与者，同时具备下列特征的买方和卖方市场参与者应当相互独立，不存在关联方披露所述的关联方关系；市场参与者应当熟悉情况，能够根据可取得的信息对相关资产或负债以及交易具备合理认知；市场参与者应当有能力并自愿进行相关资产或负债的交易账面价值是指某科目（通常是资产类科目）的账面余额减去相关备抵项
3、目后的净额。,第一讲 非货币性资产交换,不适用该准则的情况,实务中：与所有者的非互惠转让如以非货币性资产作为股利发放给股东等，属于资本性交易，适用企业会计准则第37号金融工具列报。企业与所有者以外方面发生的非互惠转让，如政府无偿提供非货币性资产给企业建造固定资产，属于政府以非互惠方式提供非货币性资产，适用企业会计准则第16号政府补助,不适用该准则的情况,在企业合并、债务重组中取得的非货币性资产。在企业合并、债务重组中取得的非货币性资产，其成本确定分别适用企业会计准则第20号企业合并和企业会计准则第12号债务重组；企业以发行股票形式取得的非货币性资产，相当于以权益工具(如发行股票方式)换入非货币
4、性资产，其成本确定适用企业会计准则第37号金融工具列报。,第一讲 非货币性资产交换,学习目标：掌握非货币性资产交换的界定；理解并掌握非货币性资产交换的确认条件及计量原则；掌握换入资产在公允价值、账面价值下如何确定；具备非货币性资产交换的会计处理能力；了解非货币性资产交换的信息披露,第一讲 非货币性资产交换,主要内容：货币资产与非货币性资产的区分非货币性资产交换的认定换入非货币性资产的确认和计量按公允价值计量按账面价值计量,1.1 非货币性资产交换概述,一、货币性资产与非货币性资产的区分,1.1 非货币性资产交换概述,货币性资产(Monetary Assets ),按将来收取的金额是否固定或可确
5、定,非货币性资产(Nonmonetary Assets),1.1 非货币性资产交换概述,货币性资产,企业持有的货币资金及将以固定或可确定金额收取的资产例如：库存现金、银行存款、应收账款、 应收票据、准备持有至到期的债券投资等,非货币性资产,货币性资产以外的资产，即该资产为企业带来的经济利益是不固定的或不可确定的例如：存货、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无形资产、在建工程、工程物资、不准备持有至到期的债券投资等。,各种实物财产（无形资产除外）,没有实物基础,区分：货币性项目：是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。非货币性项目:是指货币性项目以外的项目，非
6、货币性项目可分为按公允价值计量的非货币性项目和按历史成本计量的非货币性项目。,1.1 非货币性资产交换概述,二、非货币性资产交换的认定非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。,1.1 非货币性资产交换概述,货币性资产（补价） 25% 交换资产的最高公允价值,例：甲：支付补价方补价所占比例=3/16=18.75%支付的补价换出资产公允价值+补价（或换入资产公允价值） 乙：收到补价方补价所占比例= 3/16=18.75%收到的补价换入资产的公允价值+补价(或换出资产公允价值),乙:汽车公允价
7、值16万,甲:设备公允价值13万,支付现金3万,1.1 非货币性资产交换概述,1.1 非货币性资产交换概述,交换，可涉及25%的货币性资产,某一企业：一项或多项非货币性资产,另一企业：一项或多项非货币性资产,非货币性资产交换定义的理解：,三、换入非货币性资产的确认和计量解决方法：换入资产基于公允价值（换出或换入资产的公允价值）计价，并确认交换损益换入资产基于换出资产账面价值计价，不确认交换损益,1.1 非货币性资产交换概述,基于公允价值、基于账面价值：二者的分水岭：交换是否具有商业实质；二者的辅助判别标志：公允价值能否可靠计量,1.1 非货币性资产交换概述,（一）使用公允价值计价、并确认交换损
8、益的条件同时满足2条件：,1.1 非货币性资产交换概述,1.1 非货币性资产交换概述,条件1：商业实质的判断总的目的：使换入资产与其他资产结合产生更大的作用。总的标准：换出资产与换入资产的现金流量有明显不同。具备下列条件之一即可：,预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。,未来现金流量的风险不同,未来现金流量的金额不同,未来现金流量的时间不同,条件1：商业实质的判断：具备其一,1.1 非货币性资产交换概述,换入资产和换出资产相比：,存货与固定资产交换,商标权与新专利权交换,出租写字楼与酒店交换,如专利权与长期股权投资交换，对双方企业均产生重大影响,判断商业
9、实质需进一步考虑因素：为特定的商业目的交换应遵循实质重于形式原则关联方关系的存在可能使交换不具有商业实质,1.1 非货币性资产交换概述,1.1 非货币性资产交换概述,不存在同类或类似资产可比市场交易的非货币性资产公允价值采用估值技术确定,换入或换出资产本身不存在活跃市场的，但类似资产存在活跃市场的公允价值按调整后的类似资产市场价格确定,换入或换出资产存在活跃市场的，公允价值按市场价格为基础确定,条件2：换入资产或换出资产公允价值能可靠计量,公允价值的可靠计量的方式,市价法,类似项目法,估价技术法,（二）使用账面价值计价，不确认交换损益的条件使用条件：具备其一交换不具有商业实质或交换资产的公允价
10、值都不能可靠计量不确认交换损益：无损益可确认,1.1 非货币性资产交换概述,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,所讨论问题的前提：满足以上两个条件的具有商业实质的非货币性资产交换。换入资产的入账金额是换出资产的公允价值？还是换入资产的公允价值？涉及补价问题是如何处理？相关税费如何处理？交换损益如何处理？进入哪个账户？,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,一、换入资产入账价值的确定（一）支付补价方换入资产的入账价值= 换出资产的公允价值 +支付的补价 +应支付的相关税费如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更可靠 =换入资产价值公允价值 +应支付的相关税费,1.2 换入资产基于公允
11、价值计价的会计处理,如为换入资产支付的运费、保险费、安装费等；支付的换入资产不可抵扣的进项税额等,（二）收到补价方换入资产的入账价值= 换出资产的公允价值 -收到的补价 +应支付的相关税费如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更可靠 =换入资产价值公允价值 +应支付的相关税费,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,二、换出资产损益的处理（一）换出资产的损益的计算=换出资产公允价值-换出资产账面价值如果换出资产发生的税费，应扣除（二）换出资产损益的会计处理,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,换出资产的损益的会计处理,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,三、非货币性资产交换的
12、会计处理不涉及补价的非货币性资产交换涉及补价的非货币性资产交换换入多项非货币性资产的会计处理,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,1、不涉及补价的非货币性资产交换的核算,甲公司：生产的办公桌,乙公司：生产的机器设备,换入扩大规模办公桌产品的账面价值90000元，公允价值150000元，增值税率17%,换入做办公设备设备的账面价值85000元，公允价值150000元， 增值税率17%，增值税不单独支付。,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,存货换存货,分析：甲木器加工公司持有的办公桌流动性强，能够在较短的时间内产生现金流量，换入的机器设备作为固定资产要在较长的时间内陆续为企业带来
13、现金流量。两者产生现金流量的时间相差较大，因此上述办公桌与机器设备产生的未来现金流量显著不同，两者之间的交换具有商业实质，而且公办桌和机器设备的公允价值均能可靠计量。,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,甲木器加工公司的会计处理,第一步，确定换入资产的入账金额 换入机器设备的入账金额 =换出资产的公允价值=150000元第二步，计算确定非货币性资产交换产生的损益。 =换出办公桌(公允价值150000-账面价值90000) =60000元,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,第三步，编制会计分录借：固定资产机器设备 150000 应交税费应交增值税（进项税额） 25500 贷：主
14、营业务收入 150000 应交税费应交增值税（销项税额） 25500借：主营业务成本 90000 贷： 库存商品 90000,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,乙机械加工公司的会计处理,借：固定资产办公设备 150000 应交税费应交增值税（进项税额） 25500 贷：主营业务收入 150000 应交税费应交增值税（销项税额） 25500借：主营业务成本 85000 贷： 库存商品 85000,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,涉及存货的增值税进项税额的处理,可抵扣的增值税进项税额的处理1、增值税不影响非货币性资产交换入账价值及损益前提：企业以现金另行支付增值税进项税额或进
15、销差额2、增值税参与非货币性资产交换前提：不以现金另行支付增值税一种是调整换入资产成本，不影响当期损益；一种是调整当期损益金额，不影响换入资产成本（提倡使用）,2、涉及补价的非货币性资产交换,X公司：交易性金融资产,Y公司：固定资产房屋,换出资产账面价值：55万元公允价值 50万元,换入做为出租房屋,换入做国库券短期持有,支付10万元,换出资产账面原价：80万元累计折旧 ：45万元公允价值 ：40万元,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,先判断：两项资产未来现金流量的风险不同且公允价值能计量补价：10/50*100%=2025%收到补价的X公司：投资性房地产的入账价值=500000-1
16、00000=400000元交换损益=500000-550000=-50000元借：投资性房地产 房屋 400 000 银行存款 100 000 投资收益 50 000 贷：交易性金融资产 550 000,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,支付补价的Y公司：换入的交易性金融资产入账价值 =400000+100000+0=500000元交换损益 =400000-（800000-450000）=50000元1）借：固定资产清理 350 000 累计折旧 450 000 贷：固定资产房屋 800 000 2）借：交易性金融资产国库券 500 000 贷：固定资产清理 350 000 银行存款
17、 100 000 营业外收入 50 000,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,3、涉及多项资产的非货币性资产的交换第一步：确定换入资产的总入账价值 =换出资产的公允价值总和+或-补价+应支付税费第二步：确定换入的各项资产入账价值某项换入资产的入账价值=换入资产的总入账价值 某项换入资产的公允价值 换入资产的公允价值总和,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,甲：厂房 库存商品,乙：办公楼 汽车,厂房：原价2100万，交换日累计折旧780万，公允价值1100万，营业税率5%库存商品：账面余额300万，交换日市场价格350万，增值税率17%（增值税59.5万）,说明：乙公司向甲公司
18、支付47.385万包括：公允价值不同的补价40.5万，换出资产销项税额与换入资产进项税额的创作额6.885万元。,办公楼：原价2000万，交换日累计折旧1000万，公允价值1100万，营业税率5%； 汽车：账面原价600万，交换日累计折旧370万，公允价值309.5万，增值税率17%（增值税52.615）,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,支付47.385万,先判断：补价：40.5/(1100+350)*100%=2.79%25%甲公司：换入资产入账价值总额=换出资产公允价值总和（1100+350）-收到补价40.5=1409.5万换入办公楼入账价值=1409.5*1100/(110
19、0+309.5) =1099.41万换入汽车入账价值=1409.5*309.5/(1100+309.5) =310.09换出厂房的损益=1100-（2100-780）-营业税1100*5%=-275万,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,1）借：固定资产清理 13 200 000 累计折旧 7 800 000 贷：固定资产厂房 21 000 0002）借：固定资产清理 550 000 贷：应交税费-应交营业税 550 000,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,3）借：固定资产办公楼 10 994 100 汽车 3 100 900 应交税费-应交增值税（进项税额）526 150
20、 银行存款 473 850 营业外支出 2 750 000 贷：固定资产清理 13 750 000 主营业务收入 3 500 000 应交税费-应交增值税（销项税额） 595 000 借：主营业务成本 3 000 000 贷：库存商品 3 000 000,1.2 换入资产基于公允价值计价的会计处理,一、换入资产入账价值的确定换入资产的入账价值= 换出资产的账面价值 -收到补价（或+支付的补价） +应支付的税费 （换入、换出资产的税费）二、不确认换出资产的损益（无损益）,1.3换入资产基于换出资产账面价值计价的会计处理,三、非货币性资产交换的会计处理不涉及补价的非货币性资产交换涉及补价的非货币性
21、资产交换换入多项非货币性资产的会计处理第一步：确定换入资产的总入账价值第二步：确定换入的各项资产入账价值 某项换入资产的入账价值 =换入资产的总入账价值某项换入资产原账面价值 换入资产的原账面价值总和教材示例,1.3换入资产基于换出资产账面价值计价的会计处理,思考：换入资产采用公允价值计量、账面价值计量的优缺点是什么？与正常购买非货币性资产而言，非货币性资产交换的最大特点是什么？,2.4 非货币性资产交换的信息披露,企业至少应该在报表附注中披露如下有关非 货币性资产交换的信息：换入资产、换出资产的类别换入资产成本的确定方式换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值非货币性资产交换确认的
22、损益,案例分析,大商股份（600694）2010年的非货币性资产交换披露：2010年10月18日，公司的子公司百大宾馆、大庆百货大楼及关联方新百大与大庆市金银来有限公司（“金银来公司”）签署资产置换协议，百大宾馆以其面积为6,731平方米主楼和面积为1,734 平方米的招待所楼等固定资产，大庆百货大楼以其面积为359平方米的仓库等固定资产，新百大以其246.88平方米仓库共同换入金银来公司位于庆莎商城面积为10,434平方米的房产。 由于该项非货币性资产交换具有商业实质且换出资产的公允价值能够可靠地计量，所以，以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础。,大商集团股份有限公司2010年的非
23、货币性资产交换,资料数据来源：上海证券交易所（网址：http:/）,案例分析,总结,货币性资产和非货币性资产的划分什么是非货币性资产交换？非货币性资产交换带来什么特殊的会计问题？解决问题的可能方法有哪些？这些方法的适用条件是什么？,练习题1,A公司：家具入账价值=400000-49000-可抵扣的增值税进项税额51000=300 000元换出资产损益=400000-（500000-180000）=80000元,练习题1,A公司：借：固定资产 300 000 应交税费-应交增值税(进项税额)51 000 银行存款 49 000 贷： 其他业务收入 400 000借：投资性房地产累计折旧 180
24、000 其他业务成本 320 000 贷：投资性房地产房屋 500 000,练习题1,B公司：投资性房地产入账价值=300 000+49000+300000*17%=400 000元换出资产损益=300000-280000=20000元借:投资性房地产房屋 400 000 贷:主营业务收入 300 000 应交税费-应交增值税(销项税额) 51000 银行存款 49 000 借:主营业务成本 280 000 贷:库存商品 280 000,练习题2,X公司：换入资产总成本=900000+600000-300000=1200000元换入专利技术的入账价值=1200000*400000/（40000
25、0+600000）=480000元换入长期股权投资的入账价值=1200000*600000/（400000+600000）=720000元,练习题2,借：固定资产清理 1 500 000 贷：在建工程 900 000 固定资产 600 000借：无形资产专利权 480 000 长期股权投资 720 000 银行存款 300 000 贷：固定资产清理 1 500 000,练习题2,Y公司：换入资产总成本=400000+600000+300000=1300000元换入办公楼的入账价值=1300000*900000/（900000+600000）=780000元换入办公设备的入账价值=1300000*600000/（900000+600000）=520000元借：在建工程办公楼 780 000 固定资产办公设备 520 000 贷：无形资产专利技术 400 000 长期股权投资 600 000 银行存款 300 000,
