1、虚假财务会计报告的成因分析摘 要近年来，财务报告造假的程度愈演愈烈，造假的空间和参与范围更加广泛。对虚假财务会计报告的识别与防范的研究就显得十分重要， 。本文在前人研究的基础上，首先介绍了虚假财务报告的概念和表现形式，表现形式主要有隐瞒销售收入，乱列成本费用；虚假确认收入，追求利润最大化；高估资产，虚拟资产大量渗透；会计科目混乱，业务处理不规范。其次，分析了虚假财务会计报告的危害。第三、从虚假财务报告的类型分析、内容分析、舞弊手法分析的角度论述了虚假财务会计报告的现状。第四、从利益驱动、信息部队称、产权制度缺陷、社会环境问题、制度安排不完善、会计外部监督弱化对虚假财务会计报告的根源进行分析最后
2、，提出了相对应的防范措施：第一、完善财务报告法律体系，规范会计信息披露行为；第二、建立全面的信息交流制度；第三、建立健全公司内部会计控制监督制度；第四、完善注册会计师制度；第五、提高国民素质，从根本上防范虚假财务会计报告；第六、健全外部监督机制，加强政府监管力度。关键词：财务会计报告，财务报告造假；会计信息披露目 录摘要 一、绪论1二、虚假财务会计报告的基本理论 1（一）虚假财务会计报告的概念1（二）虚假财务会计报告的危害 1三、虚假财务会计报告的现状1（一）虚假财务会计报告的表现形式1（二）虚假财务会计报告的现状分析 2四、虚假财务会计报告的根源分析4（一）利益驱动 5（二）信息不对称 5（
3、三）产权制度缺陷 6（四）社会环境问题 6（五）制度安排不完善 6（六）会计外部监督弱化 7五、虚假财务会计报告的防范措施7（一）完善财务报告法律体系，规范会计信息披露行为7（二）建立全面的信息交流制度 8（三）建立健全公司内部会计控制监督制度8（四）完善注册会计师制度9（五）提高国民素质，从根本上防范虚假财务会计报告 10（六）健全外部监督机制，加强政府监管力度 11六、结束语11参考文献 12一、绪论目前会计资料的失真、会计造假现象的严重，已使我国企业会计工作笼罩在假账的阴影之下。因此，对会计信息中存在的造假行为及其形成根源进行深入研究是一项非常艰巨而又重要的工作。由于会计信息在市场经济条
4、件下的作用日益重要，新会计法是否切中会计信息失真的要害并进行切实有效的治理，受到人们的普遍关注。本文将从企业财务报告造假中常带来的危害及表现形式入手，有针对地对现状进行分析，以期对广大投资者有所帮助，并结合当前的一些政策改革，对从根本上治理虚假财务报告提出几点对策。二、虚假财务会计报告的基本理论（一） 虚假财务会计报告的概念虚假财务会计报告是指未能遵循财务报告标准，无意识或有意识地采用各种方式和手段歪曲地反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果和现金流量，对企业的经营活动情况做出不实陈述的财务报告。（2）虚假财务会计报告的危害掩盖企业真实的经营状况的虚假财务报告，虽然能给企业带来一时
5、的蝇头小利，但却后患无穷，将误导信息使用者的决策，失信于广大投资者，影响资本市场的健康发展，误导国家对目前经济的判断，造假的企业最后也会引火烧身。虚假财务会计报告会造成国家经济波动，危害国家经济健康发展；造成投资者利益损失，沉重打击资本市场；造成企业经营环境恶化，影响企业自身发展；使政府监管部门的相关工作难以到位。三、虚假财务会计报告的现状（一）虚假财务会计报告的表现形式企业在管理中，通过各种方式对财务报告进行编制，具体表现形式如下：1.隐瞒销售收入，乱列成本费用这种情况主要有以下三种表现形式：原始凭证失真；利用资产挂账调节利润；通过会计政策与会计估计变更调节利润。有的盈利企业为掩盖真相以肥私
6、囊，乱列乱支，私设小金库，非法获取巨额收益，经营情况较差的单位隐瞒收入以达到多留多分的目的；还有的企业明明盈利，却在账上人为制造亏损，将应在本年计入的收入挂账，转到下年结收，以使税金更小化；还有的企业可能采取虚假发票，在费用中增加资本化支出，多提折旧和坏账等，甚至开设两本账，采取设账外账、收入不入账、多列费用支出等手段，偷漏营业税、城建税、教育费附加和企业所得税等。2.虚假确认收入，追求利润最大化一种是过早确认收入，或确认有问题的收入。收入的确认要满足收入确认的四个条件，虚增收入的情形很多，常用的手段包括：将未来仍有提供服务的义务确认收入，在产品出货时或客户接受货品前确认收入，在客户付款义务的
7、期限到期前就先确认收入，将委托代销的商品发出时确认收入，售出租回或是售后回购等业务；另一种是编造的虚假交易而确认的收入。3.高估资产，虚拟资产大量渗透账面资产与资产本身的实际价值背离，资产负债表中的虚拟资产大量渗透。实际上往往只有在企业最终清算时虚实差别才充分显现出来，这也是为什么很多企业一遇到清算、重组、改制时就会出现“大窟窿”的原因。4.会计科目混乱，业务处理不规范有些企业在会计账簿设置和会计科目的使用上，没有严格按照财政部的有关规定来设置，会计核算缺乏系统性，账目混乱，账证、账账、账表、账实严重不符。在会计核算时，由于确认、计量、记录等方面出现的失误使得会计工作违背了真实性、准确性等原则
8、。（2）虚假财务会计报告的现状分析1.虚假财务会计报告的类型分析在 36 个案例中，年度报告虚假披露的有 28 家，中期报告虚假的有 7 家，上市公告书和招股说明书虚假的有 12 家，对有关重大事项未能及时予以公告的有 8 家。说明虚假财务报告主要是年度报告。因为欺诈上市会影响到模拟报告的真实性，虚增资产和利润、提前确认收入等影响到年度财务报告，而虚增资产和利润是上市公司作假的主要方面。2.虚假财务会计报告的内容分析虚假财务报告的内容是指在虚假财务报告中的虚假信息。在这 36 个案例中，资产虚假有 7 家，利润虚假有 17 家，设立时间虚假有 3 家，股本金和股份数虚假有 9 家，募集资金用途
9、虚假有 7 家，支出和负债虚假的有 4 家，其他情况虚假有 15 家，包括了虚假陈述股票托管、大股东的持股份额、诉讼案件情况和有意混淆会计报表项目之间的金额等。从以上数字不难看出，财务报告中虚假信息的分布面很广，几乎涉及到了所有的报告内容。但虚假程度最严重的是利润，然后是资产、资本金和股份数的虚假陈述，改变募集资金用途和挪用募集资金亦占很大比重。这说明：（1）编制虚假财务报告的主要目的是调节利润，粉饰公司经营业绩，以误导投资者的资金去向；（2）上市公司筹资只是一种“圈钱” ，并没有好的投资项目，他们在内部资金的压力下匆忙上市融资，当资金到手后却不知如何花，最终资金的用途被改变，更有甚者就直接被
10、大股东侵占和挪用。3.虚假财务会计报告的舞弊手法分析 (1) 虚拟资产、隐藏债务 造假手段主要表现为多计资产，少计费用。主要手法是企业将己经实际发生的费用或损失，但由于企业缺乏足够的盈利能力，而暂时列为待处理资产损失等科目。不及时确认、少摊销己经发生的费用和损失，是上市公司操纵利润的主要方法。虚拟资产的主要手段有:改变资产和负债的确认条件，将不是企业拥有或控制的，不能给企业带来经济利益流入的资产入账，对已经发生的应当履行的现实义务不确认负债，提前或推迟资产或费用的入账时间；修改资产计量标准，以计划成本代替实际成本，滥用公允价值计量属性，不遵循公允性原则；不按规定计提资产减值准备，不按公允价值反
11、映资产账面价值，随意改变存货计价方法、固定资产、金融资产的折旧计提方法和无形资产的摊销方法；资产的损失不予确认而长期挂账；对应付账款、预付账款不按实际发生的时间和金额入账，对已经发生而尚未支付的工资、福利费、利息、税金等未计入负债项目；凭空转销负债等。 (2) 虚构交易事项 虚构交易是最简单也最常见的一种造假手段，主要手段是在签订销售合同时，将不符合资产确认条件的资产确认为收入；或是将库存商品中尚未出售的资产确认为主营业务收入，增加应收账款项目，使主营业务收入虚增，形成白条利润，通过增加应收账款项目虚增资产。虚构交易事实通常涉及到虚构销售对象、虚构销售业务，还需填制虚假发票，伪造经济合同、银行
12、帐单、税务发票、海关报关单等一系列原始凭证。 (3) 运用不恰当的会计政策 会计政策是公司编制财务报告时所采用的具体原则、基础、惯例、规则和实务，使用不同的会计政策可以产生不同的经营成果和财务状况。会计制度同任何制度一样都具有局限性，会计准则的运用需要会计人员的估计和职业判断以及会计核算方法的可选择性给上市公司管理层操纵利润提供了机会。由于采用不同的会计政策，企业的财务报告会有很大差异，从而为管理层操纵公司的财务状况和经营业绩提供了机会。公司往往借助于多种多样的会计政策选择来实现对自己有利的经济后果，其主要方式有: 1)使用不当的收入确认方法。2)改变折旧政策 。3).通过改变存货的计价方法，
13、改变减值准备的计提比例甚至不计提减值准备，人为调节各期利润和资产账面净值。 4)通过改变坏账准备的计提比率或计提范围来降低当期费用，增加当期利润和应收账款的可变现净值。5)运用不恰当的股权投资方法，人为调节收益 。6)使用不当的费用确认方法。(4)利用关联交易 由于体制和历史原因，我国上市公司与其母公司、集团公司内部及其他兄弟公司、联营公司之间存在千丝万缕的关联关系。在不涉及资本市场条件下，企业集团内部关联交易的目的在于节约交易费用，关联交易的转移定价只是作为一种重要的激励机制和内部资源配置方式，有助于提高企业运行效率，降低契约成本。然而，关联交易涉及资本市场时，由于委托代理关系的存在，以及大
14、股东和中小股东利益的不一致，关联交易往往成为上市公司掩饰企业真实的财务状况和经营成果的重要手段。我国证券市场上上市公司利用不公平的关联交易操纵利润的主要手法有: 1)关联购销。关联方之间商品销售和提供劳务，上市公司大股东向子公司出售产品，价格高出正常公允市价。而大股东往往最终未将产品销售出去，形成企业集团的内部利润。2)转让、置换和出售资产。母公司利用对子公司的控制，使用不公允的价值与子公司进行资产的置换或出售。例如 2000 年 12 月 12 日，山东鲁能泰山电缆股份有限公司董事会决定受托经营山东鲁能发展集团有限公司下属山东莱芜发电厂机组及附属设施。资产总额 25033 万元。受托期限为三
15、个月，资产托管经营费为固定收取：9 月份收取 900 万元；10 月份收取 1000 万元；11 月份收取 1000 万元。此次资产受托经营属关联交易。以总资产 25033万元计算，三个月收取 2900 万元的托管费用实在是高的惊人。此举的实际目的是为了使鲁能泰山的净资产收益率达到 10%，以满足国家要求的配股限制。3)关联方之间相互承担债务和费用。在我国，由于股份公司改制上市时一般是将原企业的专业生产经营系统改组为股份公司，原企业成为控股公司，非生产性资产剥离出来,改组为控股公司的全资子公司，或其它形式的子公司。股份公司上市后，仍需要关联公司提供有关后勤服务，因此上市前各方都会签订有关费用的
16、支付和分摊的协议，由原企业提供有偿服务。这些项目引起的往来是我国上市公司关联方交易的内容之一。这些项目的涵盖面较广，包括医疗、食堂、儿所、职工住房的费用等。由于各项服务收费的具体金额和摊销原则属于内部双方协议定价，外界无法断其是否合理，操作弹性较大。当股份公司经营不理想时，集团公司或调低上市公司应交纳费用的标准，或者承担上市公司的相关费用，甚至将以前年度交纳的费用返还，从而达到转移费用、增加利润的目的。 (5)利用资产置换等非经营性交易 主要包括:处置资产、股权转让、债务重组、费用减免、税收减免、财政返还和补贴等。1)资产置换，出售和转让。上市公司与关联企业之间通过不良资产抵债，或非公允价格的
17、非货币交易等手段为调节器，以达到虚增资产，少计负债，虚增利润之目的。2)债务重组 。由于债务重组往往会产生巨额的重组收益，因此对于业绩欠佳的上市公司来说，债务重组往往是其操纵利润的主要手段。3)地方政府的援助 。地方政府常常以各种方式给予处于困境的上市公司各种“援助” ，包括:越权给上市公司税收返还政策；直接给上市公司提供财政补贴；通过一些手段对上市公司拖欠的银行利息给予核销减免。这种地方政府的“援助”成为许多亏损上市公司改变盈亏状况的重要手段。 (6)利用时间差异 比如将应由本期补偿的己销产品成本推迟到以后期间结转，将应由本期负担的己发生费用列作长期待摊费用，将应计入本期但以后支付的费用不予
18、计提，以虚增本期利润和资产；将以后期间的收入提前确认，次年再以质量不合格为由冲回。 (7)掩饰重大交易或事实 掩饰重大交易或事实有两种做法，一是利用报表项目进行掩饰，在会计报表项目中，以“其他应收款”和“其他应付款”作为调节器。二是在表外披露中掩饰，通常是对重大事项如诉讼、担保事项等隐瞒或不及时披露。 4、虚假财务会计报告的根源分析 （一）利益的驱动形成虚假财务报告的根源在于内在利益的驱动。在与财务报告相关的利益中，处在首位的是企业的利益。企业往往为了自身利益，通过提供虚假的财务报告骗取投资者、债权人及政府有关管理机关的信任，希望获得投资、贷款或减少税金支出等经济利益。其次是个人利益。企业负责
19、人作为企业管理者，他们有能力有条件影响财务人员，通过制造虚假的财务报告，骗取投资者的信任，并因此获得职务、薪金、股票升值等方面的利益。财务人员作为虚假财务报告的直接生产者，他们一方面必须遵守国家的法律，避免因违法违规而影响自身的利益；另一方面，他们必须接受企业负责人的领导，按企业负责人的要求制作财务报告，并由此获得薪金、升迁、奖励等利益。在某些时候，有的地方政府为了本地区的局部利益，也会对虚假财务报告采取“宽容”甚至“纵容”的态度。更有甚者，有些基层政府或者摊派经济指标，或者直接指使所属单位造假，以实现自己的“政绩” 。（二）信息不对称“信息的不对称”决定了企业为什么能够造假。信息的不对称是造
20、假能够成功的根源。在市场经济中，信息不对称是客观存在的，正是因为存在信息不对称，才需要提供财务报告。 由于信息的提供者与使用者之间存在着信息不对称，拥有较多信息的一方就能够利用信息为自己牟利。证券市场信息不对称来源于内幕消息和内幕交易。即使证券的市价能充分反映所有为公众所知的消息，内部人仍可能比外部人更清楚公司的真实状况。如果是这样的话，内部人就可以借助信息优势以获取超额利润。这就是信息不对称导致的逆向选择。投资者会意识到这种可能性，并降低预期每股价格以反映由于内部人的存在而可能发生的损失。 实际上，我们可以将财务报告视为是一种降低逆向选择问题的工具。为了减少逆向选择，会计人员采用了充分与及时
21、披露的政策。充分披露可以增加可为公众获取的信息量，及时披露可以减少内部人借以从信息优势中获利的时间。 但是，财务报告本身是企业提供的，对于外界信息使用者而言，同样存在信息不对称的问题。根据信号传递理论，财务报告实质上体现了管理层进行会计政策和会计估计选择的偏好。审计的产生虽然可以在一定程度上减少会计信息的不对称，但如果审计的独立性受到质疑，审计人员的利益也会导致审计人员利用不对称的信息。即便审计人员很独立，他们和经营者之间的信息不对称也使审计不能发现虚假的风险绝对地存在。那么，财务报告的虚假就无可避免的产生了。 （三）产权制度的缺陷两权分离是现代公司制企业的主要特点。两权分离产生了委托代理关系
22、，股东通过财产使用权，换取公司的剩余索取权和剩余控制权，并将公司经营权和部分控制权委托给职业经理人。职业经理人由于所处地位的特殊性，使其处在信息不对称的有利位置上，并拥有公司的部分控制权。由于职业经理人不拥有剩余索取权，使其行为目标和股东目标不完全一致，有可能做出损害股东利益的决策和行为，这样由委托代理关系而产生的矛盾便出现了。股东作为剩余索取者，是公司经营风险的最终承担者，从而有内在动力去关注经营者的活动，监督并制约经理人的行为。 （四）社会环境问题现阶段，我国宏观经济环境正处于社会转型期，即从原来的行政干预为主的计划经济体制转变为以市场为主导的市场经济体制。在这个过程中，是我国社会发展的高
23、峰期，也是问题的多发期。在此过程中存在各种社会问题，如体制不完善、制度真空、整个社会的信用低下等等。改革开放以来，我国从经济改革浪潮掀起以来，尽管总体上经济秩序在逐步建立，但是由于种种历史的原因，仍然有很多地方很难到位；对经济活动主体的管理尚显得薄弱空泛；法律建设在很多方面滞后，如有关法规使得注册会计师执业法律责任的压力日趋加重但对其行为的规范并不明确，过失责任的认定不明确，处罚措施过轻等；法律的执行力较弱，执法不严等等为动机不良的企业提供了更多造假的机会，有利于财务造假活动的滋长。总之在分析企业报表舞弊的原因中，社会环境是首要考虑的因素，只有充分分析了我国现处的社会环境才能更清楚地了解我国企
24、业，更清楚地了解它们的舞弊行为是怎么产生的，也为报表舞弊的防范提供重要的参考。 （五）制度安排不完善 制度通过利益安排对个体的行动产生影响，不同的制度安排就会导致不同的利益安排，有关会计信息的制度安排就会决定会计信息“制造者”和“消费者”行为方式。有研究人通过对我国企业报表舞弊案的分析发现，现有的制度安排本身排斥高质量的会计信息，并诱发财务报表舞弊行为，也就是说虽然有会计的相应技术规范，但相应的制度执行、监管与惩罚力度却不明确，惩罚对象不具体，造成受益者、授意者不受罚，执行人员却代人受过。在这样的制度境下，上市公司更倾向于通过财务报表舞弊，提供对他们有利的会计信息。（6）会计外部监督弱化 信息
25、提供者利己的动机是普遍的且难以从根本上消除。但动机与机会不一定能转化为现实的行动。如果对财务报表舞弊者进行有力的监管，使造假行为不现实、不经济，那么造假者在理智权衡中会放弃造假。然而目前我国会计信息的监管恰恰存在着诸多误区，严重地降低了监管效率，使得财务报表舞弊得以实现。主要表现在以下几方面:重视“单一”监管，忽视“综合监管” ，外部监管应该是一个系统工程，除了社会审计外，还有法律制裁、社会舆论监督、公司治理结构等都是整个监管链条中不可缺少的环节，我国会计外部监督的关注焦点主要在注册会计师审计监督上，其他方面的监管没有很好地带动和启动起来，这反而影响了注册会计师的独立性，制约了注册会计师审计作
26、用的发挥；重视“硬性”监管，忽略“柔性”教育，制度的建立与完善是一方面，但制度终究需要人来执行，制度的执行之所以会产生偏差或是不力，在很大程度上是因为执行的人的素质与修养有问题，我们在全方位的诚信教育上仍然不够；重视行政制裁，轻视民事赔偿，现在的处理以行政处罚为主承担民事责任的诉讼案仍不多见。以上种种误区使得监管不力成为财务报表舞弊产生的又一原因。 五、 虚假财务会计报告的防范措施（一）完善财务报告法律体系，规范会计信息披露行为判断一份财务报告是否虚假的主要标准就是看其信息的披露是否与有关法律、法规和准则的要求相违背，是否真实、完整。我国的会计法 、 公司法 、各种会计制度 、 会计准则 、证
27、券监管办法等法律和规范性条例，基本形成了财务报告规范体系。但不可否认，还存在着许多漏洞。进一步制定出科学合理的财务报告规范体系，才不会给造假者以可乘之机。这里包括两个方面：（1）完善会计准则和会计制度。新会计制度和新会计准则的连续出台为我国会计信息质量的提高提供了技术标准。今后在实际执行中，应对不断出现的新问题，拿出具体可解决的方案，并加大对会计工作中弄虚作假的惩治力度，同时要进一步制定出科学合理的财务报告规范体系，不给造假者以可乘之机。 （2）完善相关制度，消除或缓减财务造假的动机。国家政策部门应该首先考虑加快实施政企分开，消除地方政府频频干预上市公司的经营活动。要从一个国家、一个地区、一个
28、部门经济的健康发展出发，要求公司提供真实的财务报告。其次从企业领导的能力，战略规划，经营业绩，继任规划，人力资源管理，与董事会、监事会及外部的关系等方面，修改现行的业绩评价方法。还要改革股票的发行制度，改革配股政策，完善股票暂停上市和终止上市的制度，消除企业管理层利用证券制度的缺陷出具虚假财务报告。（二）建立全面的信息交流制度随着信息技术的发展，信息的提供和获取日趋容易，为建立全面的信息交流制度提供了技术基础和信息环境。主要包括：财务报告信息的获得和查处虚假财务报告的信息共享。财务报告信息的获得。是指银行贷款、申报纳税、年度审查、国家审计及社会审计、股份公司上市等等都需要报送财务报告，各职能部
29、门都需要从财务报告获取相关的信息并予以审查以便进行相应的行政管理、监督和投资等活动。我们可以设想某一政府部门或政府授权的几个单位设立类似于专门报送财务报告的网站，所有需要财务报告的单位、投资者都可以以登录网站的方式获得某一单位独一无二的对外报送的财务报告，从制度上杜绝这一问题。查处虚假财务报告的信息共享。众所周知，许多虚假财务报告的问题都是具有共性的，其虚假手段也是类似的。从监督防范的角度上说，这些信息都是可以共享的。各职能部门将查处的虚假财务报告问题在指定的网站上公布开来，以最大的信息量和最快的速度将问题揭露，这样可以为政府决策层提供最快的信息，其他职能部门也可以借鉴经验及早防范和查处，其效
30、用就是可以将许多虚假财务报告问题扼杀在萌芽之中。（三）建立健全公司内部会计控制监督制度健全的内部控制体系从根本上防止了虚假会计信息的产生。完善公司内部治理结构有利于加强内部审计工作的开展，这也就要求上市公司合理、有效地设置会计机构，同时要从制度上着手，进一步促进内部控制体系的有效运行，最重要的是加强人员管理特别是加强对员工的职业道德教育和专业知识培训，我们可以建立岗位轮训制度和员工技术考核与业绩评价制度，还有监事具有监督作用，也就要求监事不断学习财务会计、法律等专业知识，丰富自己的工作经验。完善的激励机制有利于促进代理人自愿主动地进行信息披露，也就要求企业制定明确的奖惩制度，并且使之在企业中严
31、格执行。（四）完善注册会计师制度注册会计师审计是“客观收集和评价有关经济活动和事项陈述的证据，判断这些证据与建立的标准符合的程度，并将其结果传递给有关利益的使用人” 。因此，注册会计师制度在确立财务报告可靠性，防范财务报告陷阱方面起着重要的作用。但由于我国注册会计师制度起步比较晚，与快速发展的资本市场不相适应，因此在许多方面有待完善，以便充分发挥注册会计师的“经济警察”的作用。1加强注册会计师的独立性独立性是注册会计师审计的灵魂和生命，是其能否发挥防范虚假财务报告的关键所在。尽管中国具有证券持业资格的会计师事务所已完成脱钩改制工作，为注册会计师在执业时保持独立性创造了条件。但我们仍采取一定措施
32、来强化这种独立性。具体措施有：应完善注册会计师的聘用及更换机制，为注册会计师审计提供制度性保障。可考虑暂时停止由上市公司自行聘任注册会计师的做法，由监管部门或证券交易所委托会计师事务所对上市公司的财务会计报告进行审计。或者，实行上市公司审计轮换制。每隔三年强制更换会计师事务所，以免注册会计师与上市公司过于亲密而丧失独立性。优化执业环境。政府应加快职能转变，摆正政府和市场的关系，坚决杜绝政府部门行政干预注册会计师独立审计，一旦发现此腐败行为，应当查明原因，从严惩处，保证注册会计师审计的独立性。2完善独立审计准则，为注册会计师防范虚假财务报告提供技术支持我国第一批独立审计准则于 1996 年 1
33、月 1 日开始施行，独立审计准则的施行客观上促进了上市公司会计信息质量的提高，维护了证券市场的秩序，并有力推动了国有企业的改革。在独立审计准则体系中应合理定位和适当履行舞弊审计责任。履行舞弊审计责任是注册会计师行业持续健康发展的前提和基础，因此在独立审计准则的制定和实施过程中有必要进一步研究舞弊审计，强调注册会计师对相关审计风险的提示。尽管我国审计准则“错误与舞弊”规定：“注册会计师应根据独立审计准则的要求，充分考虑审计风险，实施适当的审计程序，以合理确信能够发现会计报表严重失实的错误及舞弊”，但因缺乏审计舞弊报表的详细指南，也没有提供需要关注的舞弊风险因素，致使舞弊审计效果欠佳。为指导注册会
34、计师理清思路、突出重点，提高审计舞弊的能力，我们可在借鉴国外审计准则和认真总结我国注册会计师制度恢复 20 多年来积累的舞弊规律及审计经验的基础上，抓紧研究修订我国舞弊审计准则，重点解决对管理当局舞弊的审计程序改进问题，以为注册会计师提供一个有效发现舞弊的概念框架和更为正式、具体的审计程序指南。3推行合伙制会计师事务所，提高对注册会计师出具虚假审计报告的处罚与国际上通行的“合伙制”做法不一样，目前我国会计师事务所 90%以上采用的是有限责任制，这种组织形式使会计师事务所对其审计质量所承担的责任过于轻微，不利于强化事务所和注册会计师的风险意识和对社会的责任感。只有推行“合伙制” ，让注册会计师成
35、为这个行业的真正主体，承担无限责任。在会计师事务所作假时，利害关系人可以要求会计师事务所及注册会计师赔偿其损失，从而加强其过失成本。只有这样才能真正实现民事赔偿，使会计师事务所自愿建立起风险和质量控制，充分利用经济杠杆迫使注册会计师强化风险意识和质量意识，以达到提高执业水平。（五）提高国民素质，从根本上防范虚假财务会计报告财务报告的制造者、决策者、使用者和监管者都是以人为具体行为主体的。相关人的职业道德素养、鉴别能力、意识形态和价值取向会从根本上决定虚假财务报告是否有市场，社会主义市场经济能否健康、有序地发展。首先，财务报告制造者的素质提高了，将具有良好的职业道德和技术水平，熟悉掌握各项有关的
36、法律法规、会计制度、会计准则和规范，出现差错性虚假财务报告的机率就会大大减少，也不愿意从主观上造假，去危害社会的公共利益和国家的整体利益。其次，财务报告决策者整体素质提高了，经营管理能力加强了，单位发展前景看好，就不会为了造假获得眼前利益而损害长远利益。最后，对报告使用者和监管者而言，当他们具备了良好的鉴别能力和较高的监督技巧后，债权人和股东就能识破造假伎俩，不会把自己的钱投入到一个造假者身上；监管者就能更容易、更多的发现财务报告虚假信息，并予以严惩。这样一来，虚假财务报告渐将没有市场，也就没有了出具虚假财务报告的必要。（六）健全外部监督机制，加强政府监管力度按照“行业自律、政府监管、法律规范
37、”的思路框架，不断完善“内部约束、部门监管、社会监督”三位一体的监管体系，形成全社会齐抓共管的良好局面。一是强化政府外部监督。加强财政、审计、税务、银行、监察、证券监管等职能部门之间的协调配合力度，形成一个统一的监督整体，充分发挥监督合力，依法坚强对企业会计工作进行检查、督促和审计，并使之规范化、制度化、尤其是要加强对执行新会计法的监督检查，增强会计信息的客观性和公允性；二是充分发挥社会监督职能。加强会计师事务所等社会中介服务机构的作用，通过注册会计师的验资、审计、评估等工作，对会计行为和会计信息质量进行监督，以此提高会计工作水平和质量，制止和约束会计舞弊行为。结 论财务报告陷阱既是一个世界性
38、的难题，也是一个世纪性的难题。说它是一个世界性的难题，是因为财务报告陷阱不仅在中国有，在美国也有，在世界各个国家都有。说它是一个世纪性的难题，是因为财务报告陷阱在过去有，现在有，将来也不会消失。只要财务报告陷阱可以为作假账的人带来巨大的经济利益，财务报告陷阱就很难消灭。但是，资本市场发挥资源配置的作用的前提是信息披露的公开性和公平性。因此，我们要有将“不可能完成的任务”进行到底的勇气，坚决反对虚假财务报告陷阱，提高财务报告的质量。虚假会计信息的治理工作是一项系统工程，需要各有关部门齐抓共管，相互协调，只有这样，才能为我国的经济发展创造良好的会计信息环境。由于资料阅读有限，一些相关的数据无法取得
39、，所以分析过程不够完善，在今后继续学习过程中，我将结合国外的治理措施来探讨解决财务报告失真问题的治理措施和对策。参考文献参考文献格式不规范1严静.关于虚假财务报告的几点思考.中国科技博览,2009,(35)2孔凡如.前夕虚假财务报告的现状.中国科技信息,2008,(7)3张立民，陈小林.虚假财务报告现状分析.中国注册会计师,2003-5-294陈成维.论上市公司财务报告的陷阱、识别与防范.人力资源管理,2010,(6)5杨忠红.上市公司财务报告存在问题原因及措施.中国乡镇企业会计,2010,(8)6唐安详,郝世江.企业虚假财务报告及其治理的思考.商业经济,2009,(18)7安爱根.谈虚假财务
40、报告的防治对策.山西财税,2009,(8)8崔文利.论虚假财务报告的成因及其识别.辽宁行政学院学报,2009,(9)9谭鹏飞. 虚假财务报告成因的分析及对策探讨.财经界(学术版),2009,(2)10靳志伟.财务报告失实的成因及对策分析.现代经济信息,2009,(10)11曹淑梅.虚假财务报告的内涵及其治理的现实意义.经济师,2009,(3)12王玉春,喻为霞.虚假财务报告及其治理的思考.现代商贸工业,2009,(1)13梅永富.论财务会计报告信息失真的成因及治理.河北企业,2008,(12)14杨婷.谈虚假财务报告在财务工作中的影响.中小企业管理与科技(上旬刊),2008,(9)15曹越楠.谈对虚假财务报告的研究.现代商业,2008,(9)16李斌.我国虚假财务报告的识别与治理：【硕士学位论文】.山西：山西财经大学会计系,201017朱翠兰.论虚假财务报告舞弊手法及防范.企业技术开发,2004， （5）
