1、1长期股权投资和企业合并精华总结专题一、企业合并报表编制（合并日）（一）同一控制下的企业合并：1、同一控制下的控股合并：（1）个别报表长期股权投资确认和计量：合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式为合并对价：长期股权投资的初始投资成本=合并方以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额对价=资产、负债账面价值差额=贷记（借记）资本公积 -资本（股本）溢价，不足冲减借记留存收益。借：长期股权投资应收股利贷：资产（账面）负债（账面）资本公积-资本（股本）溢价（差额，也可能借方）借：管理费用（审计、法律、评估咨询费等）贷：银行存款合并方以发行权益性证券为合并对价：长期股权投资的初始投资成本=合
2、并方以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额股本=面值总额，差额冲减资本公积，不足，冲减留存收益。权益性证劵发行费用冲减资本公积，不足，冲减留存收益。借：长期股权投资2应收股利贷：股本资本公积-股本溢价借：资本公积-股本溢价（权益性证券发行费用）贷：银行存款通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的：合并日初始投资成本=合并日应享有被合并方账面所有者权益份额新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本 -原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与新支付对价公允价值差额，调“资本公积-股本（资本）溢价” ，不足冲减的，冲减留存收益。上述中应享有被合并方账面所有者权益份额应为相对于最
3、终控制方而言的账面价值（以购买日公允价值持续计算的） 。后续计量以成本法核算：当宣告股利时： 发放股利时：借：应收股利 借：银行存款贷：投资收益 贷：应收股利（2）合并日合并财务报表编制：合并资产负债表：长期股权投资初始成本计量见上个别报表。子公司所有者权益抵消母公司对其投资的长期股权投资：借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资3少数股东权益合并前对子公司中留存收益归属于母公司的部分应自资本公积-股本溢价中转如留存收益借：资本公积-股本溢价（以母公司股本溢价的贷方余额为限）贷：盈余公积（子公司中归属于母公司部分）未分配利润（子公司中归属于母公司部分）合并利润表：编制合并日合并利润表
4、时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期发生的交易，应当进行抵消。合并现金流量表：与合并利润表编制相同。2、同一控制下的吸收合并：对于吸收合并由于被合并方取消了法人资格，所以吸收合并只编制个别报表，不存在合并报表的编制。被合并方资产、负债以账面价值计入合并方借：资产（被合并方账面价值）资本公积-股本溢价（差额，不足冲减的，冲减留存收益）贷：负债（被合并方账面价值）资产（合并方付出账面价值）股本资本公积-股本溢价（二）非同一控制下的企业合并：处理原则： 非同一控制下的企业合并基本原则是购买法。 购买方是指企业合并中取得对另一方控制权的一方。 购买日是购买方获得对被
5、购买方控制权的日期，即企业合并交易过程中，发生控制权转移的日期。 企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资4产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值。1、非同一控制下的控股合并：通过一次交易形成的企业合并：（1）个别报表长期股权投资的确认和计量：购买方按照确定的企业合并成本（不含应收股利）作为长期股权投资的初始投资成本。借：长期股权投资应收股利贷：固定资产清理（公允）无形资产营业外收入银行存款主营业务收入（库存商品）可供出售金融资产投资收益股本资本公积-股本溢价相应库存商品成本和金融资产收益变动结转。借：主营业务成本贷：库存商品借：资本公积-其他资本公积贷：投
6、资收益借：管理费用（相关费用、税费）贷：银行存款5后续计量按成本法核算。（2）合并报表编制：合并商誉或当期损益确定。当企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为商誉。合并商誉=企业合并成本 -合并中被购买方可辨认净资产公允价值股权份额当企业合并成本小合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为营业外收入。营业外收入=合并中被购买方可辨认净资产公允价值股权份额-企业合并成本编制调整分录：由于被合并方个别资产、负债账面价值与公允价值的差额，应该调整。借：资产（如存货、固定资产等）贷：资本公积负债长期股权投资与子公司所有者权益抵消分录：借：股本资本公积盈余公
7、积未分配利润商誉（借方差）贷：长期股权投资少数股东权益盈余公积未分配利润（贷方差）注明：由于贷方差计入营业外收入，当时购买日不编制合并利润表。6通过多次交易形成的企业合并：（1）个别财务报表：初始投资成本=购买日之前所持有购买方的股权投资的账面价值购买日新增投资成本（购买日支付公允对价）注明：将以前可供出售金融资产转换为长期股权投资，其他综合收益不转入投资收益（2）合并财务报表：合并成本=购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值购买日新购入股权所支付对价的公允价值购买日之前持有的被购买方的股权公允价值与其账面价值差额计入当期投资收益。借：长期股权投资贷：投资收益购买日之前持有的股权涉及
8、其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日投资收益。 （相当于全部卖掉，又买回，与前面注意区别） 。合并商誉或当期损益确定。当企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为商誉。合并商誉=企业合并成本 -合并中被购买方可辨认净资产公允价值股权份额当企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为营业外收入。营业外收入=合并中被购买方可辨认净资产公允价值股权份额-企业合并成本 其他调整分录与抵消分录与一次交易合并相同。2、非同一控制下的吸收合并：7对于吸收合并由于被合并方取消了法人资格，所以吸收合并只编制个别报表，不存在合并报表的编制。
9、被合并方资产、负债以公允价值计入合并方借：资产（对方资产公允价值）商誉（借方差额）贷：负债（对方负债公允价值）相关资产（合并方支付对价）营业外收入（贷方差额）多次合并交易实现的，与一次交易实现的吸收合并相同处理。3、非同一控制下的反向购买处理：（1）基本原则：发行权益证券一方为母公司，会计上为被购买方，另一方为法律上子公司，会计上为购买方。（2）企业合并成本：法律上的子公司（购买方）的企业合并成本是指其如果以发行权益性证劵的方式获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司（被购买方）的股东发行的权益性证劵数量与其公允价值计算的结果。（3）合并报表编制：法律上子公司的资产、负债应以其在合并前
10、的账面价值进行确认和计量。合并财务报表中的留存收益和其他权益余额反映的 法律上子公司的合并前余额。合并报表中股本金额=子公司合并前发行在外股份面值假定的新发行股份股本数量和种类=法律上母公司发行在外的股本数量和种类法律上母公司资产负债计入报表以公允价值反映。当企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为商誉。当企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允8价值份额的差额确认为营业外收入。合并报表的比较信息应当是法律上子公司的比较信息。法律上子公司的有关股东在合并过程中未将其持有的股份转换为对法律上母公司股份的，该部分股东享有的权益份额在合并报表中应作为少数股
11、东权益列示。表 1 A 公司（母公司- 被购买）合并财务报表合并金额的计算表项目 合并金额流动资产 A 公司公允价值+B 公司账面价值非流动资产 A 公司公允价值（不含反向购买时产生的长投）+B 公司账面价值商誉 合并成本-A 公司可辨认净资产公允价值（负数反映在留存收益中）资产总额 合计数流动负债 A 公司公允价值+B 公司账面价值非流动负债 A 公司公允价值+B 公司账面价值负债总额 合计数股本（A 公司股数） B 公司合并前发行在外的股份面值A 公司持有 B 公司股份比例假定 B 公司在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的面值资本公积 差额盈余公积 B 公司合并前盈余公积A 公
12、司持有 B 公司股份比例未分配利润 B 公司合并前未分配利润A 公司持有 B 公司股份比例少数股东权益（B公司）少数股东按持有 B 公司股份比例计算享有 B 公司合并前净资产账面价值的份额所有者权益总额 资产总额-负债总额（4）每股收益的计算：发生反向购买当期，用于计算每股收益的发行在外普通股加权平均数：自当期期初至购买日，发行在外的普通股数量假定为在该项合并中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股数量9自购买日至期末发行在外的普通股数量为法律上母公司实际发行在外的普通股股数。（5）非上市公司购买上市公司股权实现间接上市的会计处理：非上市公司以所持有的对子公司投资等资产为对价取得上市公司的
13、控制权，构成反向购买的，上市公司编制合并报表时分以下情况处理：交易发生时，上市公司不构成业务的，上市公司在编制合并财务报表时，购买企业应按照权益性交易的原则进行处理，不得确认商誉或确认计入当期损益。交易发生时，上市公司构成业务的，对于形成非同一控制下企业合并的，企业合并与取得的上市公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或是计入当期损益。4、购买子公司少数股权的处理：原则：不属于企业合并，无商誉或损益。（1）对于个别报表：新取得的长期股权投资的入账价值为新支付的对价公允价值。（2）编制合并报表：对于原来合并取得的股权确认商誉或者当期损益。原股权商誉=合并成本 -合并日被购买方可辨认净资
14、产公允价值股权比例新取得股权所有者权益的调整：购买子公司少数股权交易日，母公司新取得的长期股权投资成本与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产（非子公司的账面价值）之间的差额，调整合并报表中的资本公积（股本溢价） ，不足冲减的，调整留存收益（不允许出现商誉或损益） 。会计分录为：借：资本公积-股本溢价贷：长期股权投资5、不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理：10原则：不属于企业合并，无商誉或损益。（1）母公司个别报表处理：处置差额计入母公司的个别利润表，会计分录：借：银行存款贷：长期股权投资投资收益（2）合并报表中：处置长投取得对价与处置部分（如处置 25%
15、）相对应享有子公司自购买日持续计算净资产的差额，计入资本公积（股本溢价） ，不足冲减的，调整留存收益。借：投资收益贷：资本公积（或借方）与个别表中未抵减完的投资收益，追溯调整，合并收益最终为 0。6、丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理：（1）如果丧失控制权后，对被投资单位具有控制和共同控制，编制个别报表和合并报表，参照成本法转换为权益法相关会计处理规定。（见后面） 。（2）如果处置子公司股权投资直至丧失控制权的各项交易属于一揽子交易的，应当将各项交易作为一项处置子公司并丧失控制权的交易进行会计处理；但是，在丧失控制权之前，每一次处置价款与处置投资对应的享有子公司净资产份额的差额，在合并
16、财务报表中应当确认为其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧失控制权当期的损益。处置对子公司股权投资的各项交易的条款、条件及经济影响符合以下一种或多种情况，通常表明应将多次交易事项作为一揽子交易进行会计处理：这些交易是同时或在考虑了彼此影响的情况下订立的。这些交易在整体才能达到一项完整的商业结果。一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生。11一项交易单独看是不经济的，但是和其他交易一并考虑是经济的。7、被购买方的会计处理：购买方取得被购买方 100%股权的，被购买方可以按照合并中确定的有关资产、负债的公允价值对个别表调账。其他情况下，被购买方的个别报表维持原账面价值。二、合并报表编制（合并日后
17、-控股合并）1、同一控制下合并日后合并财务报表的编制：（1）投资当年：调整分录：（成本法转换权益法）调整当年被投资单位盈利或亏损：借：长期股权投资：贷：投资收益 （被投资单位调整后净利润投资比例）调整被投资单位分派现金股利：借：投资收益贷：长期股权投资调整子公司其他权益变动：借：长期股权投资贷：资本公积-本年合并抵消分录：长期股权投资与子公司所有者权益相互抵消：借：股本-年初-本年资本公积-年初-本年12盈余公积-年初-本年未分配利润-年末（调整净利润后）贷：长期股权投资（子公司调整后所有者权益投资持股比例）少数股东权益（子公司调整后所有者权益少数股东持股比例）对利润表和股东权益表投资收益的抵
18、消：借：投资收益少数股东损益年初未分配利润贷：提取盈余公积向股东分配股利年末未分配利润分配股利的抵消：借：应付股利贷：应收股利 （总股利投资比例）（2）连续合并报表编制（第二年）：调整分录：调整上年和本年被投资单位盈亏：借：长期股权投资贷：年初未分配利润借：长期股权投资贷：投资收益调整被投资单位上年和本年分派现金股利：借：年初未分配利润13贷：长期股权投资借：投资收益贷：长期股权投资调整子公司其他权益变动：借：长期股权投资贷：资本公积-年初资本公积-本年合并抵消分录：长期股权投资与子公司所有者权益相互抵消：借：股本-年初-本年资本公积-年初-本年盈余公积-年初-本年未分配利润-年末（调整净利润
19、后）贷：长期股权投资（子公司调整后所有者权益投资持股比例）少数股东权益（子公司调整后所有者权益少数股东持股比例）对利润表和股东权益表投资收益的抵消：借：投资收益少数股东损益年初未分配利润贷：提取盈余公积向股东分配股利14年末未分配利润分配股利的抵消：借：应付股利贷：应收股利 (注意上年的分配股利时候收到)2、非同一控制下合并日后合并财务报表的编制：（1）投资当年：合并日被投资方账面价值调整为公允价值的调整分录：借：资产（存货、应收账款、固定资产、无形资产等）贷：资本公积负债当年由于合并日被投资单位账面价值与公允价值不一致导致的对当年净利润的影响：包括固定资产计提折旧、存货销售、应收账款收回等。
20、借：营业成本贷：存货借：管理费用贷：固定资产借：应收账款贷：资产减值损失当年内部商品交易的抵消分录：将内部销售收入与内部销售成本抵消：借：营业收入贷：营业成本将内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益抵消：借：营业成本15贷：存货将购买方本期计提的存货跌价准备抵消：借：存货贷：资产减值损失由于编制合并报表导致存货账面价值与其计税基础之间形成暂时性差异，确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：所得税费用当年内部固定资产交易抵消分录：内部交易形成固定资产抵消分录：借：营业收入 借：营业外收入贷：营业成本 或 贷：固定资产原价固定资产原价当年购买方计提的折旧中包含的未实现内部损益抵消分录：
21、借：累计折旧贷：管理费用由于编制合并报表导致存货账面价值与其计税基础之间形成暂时性差异，确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：所得税费用内部的债权债务合并抵消：内部应付账款与应收账款抵消：借：应付账款16贷：应收账款一方对应收账款计提的坏账准备予以抵消：借：应收账款贷：资产减值损失由于一方对应收账款计提坏账准备导致暂时性差异确认的递延所得税资产予以抵消：借：所得税费用贷：递延所得税资产由于以上对子公司账面价值与公允价值不同和内部交易形成的内部损益抵消对子公司的当年净利润进行调整：计算过程：子公司本年调整净利润子公司本年年末未分配利润母公司投资子公司本年的投资收益母公司对子公司的长期股权投资
22、子公司少数股东损益子公司少数股东权益的年末余额长期股权投资调整分录：（成本法转换权益法）调整当年被投资单位盈利或亏损：借：长期股权投资：贷：投资收益 （被投资单位调整后净利润投资比例）调整被投资单位分派现金股利：17借：投资收益贷：长期股权投资调整子公司其他权益变动：借：长期股权投资贷：资本公积-本年母公司长投和子公司所有者权益合并抵消分录：借：股本-年初-本年资本公积-年初-本年盈余公积-年初-本年未分配利润-年末（调整净利润后）商誉贷：长期股权投资（子公司调整后所有者权益投资持股比例）少数股东权益（子公司调整后所有者权益少数股东持股比例）对利润表和股东权益表投资收益的抵消：借：投资收益少数
23、股东损益年初未分配利润贷：提取盈余公积向股东分配股利年末未分配利润分配股利的抵消：18借：应付股利贷：应收股利 （总股利投资比例）（2）连续报表编制（第二年）：原则：对上年的各个业务涉及损益的利用“年初未分配利润”进行调整，对于计入资本公积计入“资本公积-年初”：合并日被投资方账面价值调整为公允价值的调整分录：上年：借：年初未分配利润贷：资本公积-年初当年由于合并日被投资单位账面价值与公允价值不一致导致的对当年净利润的影响：包括固定资产计提折旧、存货销售、应收账款收回等。上年：借：年初未分配利润贷：存货借：年初未分配利润贷：固定资产借：应收账款贷：年初未分配利润当年：借：营业成本贷：存货借：管
24、理费用贷：固定资产借：应收账款贷：资产减值损失19内部商品交易的抵消分录：上年：将年初存货中未实现内部销售利润抵消：借：年初未分配利润贷：营业成本 （存货本年已销售）将年初购买方计提的存货跌价准备抵消：借：营业成本 （存货本年已销售）贷：年初未分配利润由于编制合并报表导致存货账面价值与其计税基础之间形成暂时性差异，确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：年初未分配利润当年：将内部销售收入与内部销售成本抵消：借：营业收入贷：营业成本将内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益抵消：借：营业成本贷：存货将购买方本期计提的存货跌价准备抵消：借：存货贷：资产减值损失由于编制合并报表导致存货账面
25、价值与其计税基础之间形成暂时性差异，确认递延所得税资产：借：递延所得税资产20贷：所得税费用当年内部固定资产交易抵消分录：上年：内部交易形成固定资产抵消分录：借：年初未分配利润 贷：固定资产原价上年购买方计提的折旧中包含的未实现内部损益抵消分录：借：累计折旧贷：年初未分配利润由于编制合并报表导致存货账面价值与其计税基础之间形成暂时性差异，确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：年初未分配利润本年：当年购买方计提的折旧中包含的未实现内部损益抵消分录：借：累计折旧贷：管理费用当年由于编制合并报表导致存货账面价值与其计税基础之间形成暂时性差异，确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：所得税费用*
26、发生变卖或报废情况下内部固定资产交易的抵消（特殊情况）：原则：将“固定资产原价”和“固定资产-累计折旧”用“营业外收入”替代。将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵消：借：年初未分配利润21贷：营业外收入将以前计提的累积折旧合计数抵消：借：营业外收入贷：年初未分配利润将本期包含的未实现内部利润计提的折旧额抵消：借：营业外收入贷：管理费用内部的债权债务合并抵消：上年：一方对应收账款计提的坏账准备予以抵消：借：应收账款-坏账准备贷：年初未分配利润由于一方对应收账款计提坏账准备导致暂时性差异确认的递延所得税资产予以抵消：借：年初未分配利润贷：递延所得税资产本年：内部应付账款与应收账款抵消：借：应付
27、账款贷：应收账款一方对应收账款计提的坏账准备予以抵消：借：应收账款贷：资产减值损失由于一方对应收账款计提坏账准备导致暂时性差异确认的递延所得税资产予以抵消：22借：所得税费用贷：递延所得税资产由于以上对子公司账面价值与公允价值不同和内部交易形成的内部损益抵消对子公司的当年净利润进行调整：计算过程：子公司本年调整净利润子公司本年年末未分配利润母公司投资子公司本年的投资收益母公司对子公司的长期股权投资子公司少数股东损益子公司少数股东权益的年末余额长期股权投资调整分录：（成本法转换权益法）上年：调整被投资单位盈利或亏损：借：长期股权投资：贷：年初未分配利润调整被投资单位分派现金股利：借：年初未分配利
28、润贷：长期股权投资调整子公司其他权益变动：借：长期股权投资贷：资本公积-年初23当年：调整当年被投资单位盈利或亏损：借：长期股权投资：贷：投资收益 （被投资单位调整后净利润投资比例）调整被投资单位分派现金股利：借：投资收益贷：长期股权投资调整子公司其他权益变动：借：长期股权投资贷：资本公积-本年母公司长投和子公司所有者权益合并抵消分录：借：股本-年初-本年资本公积-年初-本年盈余公积-年初-本年未分配利润-年末（调整净利润后）商誉贷：长期股权投资（子公司调整后所有者权益投资持股比例）少数股东权益（子公司调整后所有者权益少数股东持股比例）对利润表和股东权益表投资收益的抵消：借：投资收益少数股东损
29、益24年初未分配利润贷：提取盈余公积向股东分配股利年末未分配利润分配股利的抵消：借：应付股利贷：应收股利 （总股利投资比例）三、具有共同控制、重大影响长期股权投资（权益法）1、权益法处理原则：采用完全权益法：既调整被投资单位的可辨认净资产公允价值和账面价值的差额，也调整投资单位和被投资单位内部交易为实现部分，对被投资单位净利润的影响。采用权益法对被投资单位有共同控制或重大影响（合营企业和联营企业） 。2、采用权益法投资方报表对长期股权投资的初始计量：取得方式 初始投资成本确定1、支付现金 实际支付的购买价款（包括直接费用、税金、手续费）2、以发行权益性债券 权益性债权的公允价值3、投资者投入方
30、式 合同或协议规定的价值（非公允的除外）4、债务重组方式 按债务重组相关准则处理5、非货币性资产交换 按非货币性资产交换相关准则处理注：初始入账价值与非同一控制下的企业合并相同。25其中包含的应收股利不包含在初始投资成本中3、采用权益法的后续计量：（1）初始投资成本的调整：初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者差额（商誉）不要求对长期股权投资的初始成本进行调整。初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者差额计入投资方当期“营业外收入” ，同时增加长期股权投资的初始成本。增加成本分录：借：长期股权投资-成本贷：营业外收入（2）投
31、资损益的调整：被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策和会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。要以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及取得时以公允价值为基础计算确定的资产减值准备（存货等）等对被投资单位净利润进行调整。对于投资企业与联营及合营企业之间发行的未实现内部交易损益（未向第三方销售）予以抵消。逆流交易：联营和合营企业向投资企业出售资产个别报表：借：长期股权投资-损益调整贷：投资收益 （被投资方调整后净利润中所占份额）注：在次年，逆流交易实现向第三方出售，在出售当年调增被投资单位净利润。合并报表调整分录：2
32、6借：长期股权投资-损益调整贷：存货 （未实现的内部利润投资方所占份额）对逆流交易中合并调整分录的 解释 ： 不考虑内部交易时，个别报表做分录：借：长期股权投资-损益调整贷：投资收益 （被投资方未调整净利润中所占份额） 个别报表中消除内部交易：借：投资收益 （未实现内部利润投资方所占份额）贷：长期股权投资-损益调整 而在合并报表中应该编制以下消除内部交易分录：借：投资收益 （未实现内部利润投资方所占份额）贷：存货因为合并报表时在个别报表的基础上编制的，所以在合并报表中要在分录的基础上做如下调整分录，而达到分录的效果：借：长期股权投资-损益调整贷：存货 （未实现的内部利润投资方所占份额）顺流交易
33、：投资企业向联营和合营企业出售资产个别报表：借：长期股权投资-损益调整贷：投资收益 （被投资方调整后净利润中所占份额）注：次年，顺流交易实现向第三方出售，当年被投资方就会自动计入净利润，无需再调整。27合并报表调整分录：借：营业收入 （投资企业对被投资企业实现收入所占份额）贷：营业成本（投资企业对被投资企业结转成本所占份额）投资收益 （未实现的内部利润投资方所占份额）对顺流交易中合并调整分录的 解释 ： 不考虑内部交易时，个别报表做分录：借：长期股权投资-损益调整贷：投资收益 （被投资方未调整净利润中所占份额） 个别报表中消除内部交易：借：投资收益 （未实现内部利润投资方所占份额）贷：长期股权
34、投资-损益调整 而在合并报表中应该编制以下消除内部交易分录：借：营业收入 （销售收入中投资方所占份额）贷：营业成本 （销售成本中投资方所占份额）长期股权投资因为合并报表时在个别报表的基础上编制的，所以在合并报表中要在分录的基础上做如下调整分录，而达到分录的效果：借：营业收入 （投资企业对被投资企业实现收入所占份额）贷：营业成本（投资企业对被投资企业结转成本所占份额）投资收益 （未实现的内部利润投资方所占份额）说明：无论顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予抵消。合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理原则：28（以合营方
35、向合营企业投资固定资产为例说明）属于下列情况之一的，合营方不应该确认该类交易的损益：一是与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营方企业；二是投出非货币性资产的损益无法可靠计量；三是投出非货币性资产交易不具有商业实质。只编制合营方个别报表：借：固定资产清理 （账面价值）累计折旧贷：固定资产借：长期股权投资贷：固定资产清理 （账面价值）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认属于合营企业其他经营方的利得和损失。交易表明投出或出售非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。 合营方个别报表中处理：借：固
36、定资产清理 （账面价值）累计折旧贷：固定资产借：长期股权投资贷：固定资产清理 （公允价值）借：固定资产清理贷：营业外收入个别报表中对调整后净损益处理：借：长期股权投资贷：投资收益 合营方在合并报表中处理29借：营业外收入贷：投资收益注：处理的方法与顺流交易相同。在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业的长期股权投资外还取得了其他货币性或非货币性资产的，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。 合营方个别报表中处理：借：固定资产清理 （账面价值）累计折旧贷：固定资产借：长期股权投资 950银行存款 50贷：固定资产清理 （公允价值） 1000借：固定资产清理 12
37、0贷：营业外收入 120内部未实现交易损益应该减除银行存款所实现的损益=120 120100050=114个别报表中对调整后净损益处理：借：长期股权投资贷：投资收益 合营方在合并报表中处理借：营业外收入 （未提折旧额的内部损益所占份额）贷：投资收益 （11450% ）注：处理的方法与顺流交易相同。（3）取得现金股利或利润的处理：投资企业的个别报表中会计处理：30借：应收股利贷：长期股权投资损益调整长期股权投资成本 （现金股利超过已确认的损益调整部分视同投资成本的收回，冲减长投账面价值）（4）超额亏损的确认：发生超额亏损后，按下列顺序冲减相应科目：借：投资收益贷：长期股权投资-损益调整 （以账面为限）长期应收款 预计负债如果，仍然未确认完损失，应该在帐外备查登记。被投资单位以后期间实现盈利的，应该按以上相反顺序冲回：先冲减备查账登记金额，然后继续：借：预计负债长期应收款长期股权投资-损益调整贷：投资收益（5）被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动：借：长期股权投资-其他权益变动贷：资本公积-其他资本公积 （按出资比例计算）（6）股票股利的处理被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。4、成本法转换为权益法的核算：
