1、ABC 会计师事务所接受委托，对甲公司 208 年度财务报表进行审计，并委派 A 注册会计师为项目负责人。在接受委托后，A 注册会计师发现甲公司业务流程采用计算机信息系统控制，审计项目组成员均缺少这方面的专业技能。A 注册会计师了解到某软件公司张先生曾参与甲公司计算机信息系统的设计工作，因此聘请张先生加入审计项目组，测试该系统并出具测试报告。在审计过程中，A 注册会计师要求审计项目组成员相互复核所执行的工作，并在工作底稿复核人员栏签字。在复核过程中，审计项目组成员之间在某个专业问题上存在分歧，A 注册会计师就此问题专门致函有关部门进行咨询，始终没有得到回复。考虑到该项业务的高风险性，在出具审计
2、报告后，ABC 会计师事务所专门指派未参与该项业务的经验丰富的注册会计师实施了项目质量控制复核。【要求】指出 ABC 会计师事务所（包括审计项目组）在业务质量控制方面存在的问题，并简要说明理由。答： （1）审计组负责人及组内成员均缺乏计算机系统方面的专业技能存在缺陷。会计师事务所应当委托具有必要素质、专业胜任能力和时间的员工，按照法律法规、职业道德规范和业务准则的规定执行业务，以使会计师事务所和项目负责人能够根据具体情况出具恰当的报告。 会计师事务所委派的项目组负责人 A 及其项目组其他人员均不具有甲公司审计工作需要的计算机信息技术知识，应该选派有专业能力的人员来承担该项工作。 （2）聘请参与
3、甲公司计算机信息系统涉及的人参与审计工作不恰当。为鉴证客户提供属于鉴证业务对象的数据或其他记录会产生自我评价对独立性的威胁。张先生是参与甲公司计算机信息系统设计工作的人员，如果参与审计工作对甲公司计算机信息系统进行评价，属于是自己评价自己的设计成果。会产生自我评价对独立性的威胁。 （3）审计小组人员之间互相复核不恰当。复核人员应当是拥有适当的经验、专业胜任能力和责任感，因此，确定复核人员的原则是，由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员执行的工作，这样才能够达到复核的目的。A 注册会计师安排项目组人员内部的交互复核，没有按照复核的要求选择恰当的复核人员，存在问题。 （4）审计项目组成员之间存
4、在专业问题争议尚未解决就出具审计报告是不恰当的。在业务执行中，存在意见分歧是正常的现象，只有经过充分的讨论，才有利于意见分歧的解决，会计师事务所应该制定切实可行的政策和程序来解决分歧，只有在意见分歧问题得到解决，项目负责人才能出具报告。如果在意见分歧问题得到解决前，项目负责人就出具报告，不仅有失应有的谨慎，而且容易导致出具不恰当的报告，难以合理保证实现质量控制的目标。在甲公司审计业务中，在存在专业意见分歧的情况下，仍然出具了审计报告是不恰当的。可能会导致出具不恰当的审计报告。 （5）出具审计报告后进行质量控制复核是不恰当的。需要进行项目质量复核的业务，应当要求在出具报告前完成质量控制复核。且对
5、于复核提出的重大事项得到满意解决的基础上，项目负责人才能出具报告。甲公司的审计业务被评价为高风险业务，应该进行质量控制复核，对于复核时间的确定，应该是在出具审计报告前，而不是在出具审计报告后。ABC 会计师事务所已于 12 月 6 日接受某制造公司的委托，对其年度财务报表进行审计。公司总经理介绍说，公司已于 11 月 25 日对存货进行了全面盘点，但因历年从事该公司年度审计的 M 会计师事务所的注册会计师马某已离职，因而 11 月 25 日的存货盘点未经注册会计师现场观察，马某辞职也是公司变更委托 ABC 事务所的主要原因。公司总经理不同意再度停工盘点存货，理由是产品的交货期临近，但 11 月
6、 25 日盘点时的所有资料均可提供复核。ABC 会计师事务所的注册会计师深入了解与测试了该公司存货的内部控制情况，认为是比较健全有效的；详细检查了该公司的盘点资料，并于 12 月 31 日抽点了约占存货总价值 10%的项目，抽点的项目经追查永续盘存记录，未发现重大差异。12 月 31 日公司总资产 2700 万元中存货达 1300 万元。假定财务报表中其它项目的审计均没有发现重大错报，请问注册会计师能否签发无保留意见的审计报告?试说明注册会计师签发无保留意见或非无保留意见审计报告的理由。答：一审计报告是审计工作的最终成果，它在一定程度上反映着审计工作质量的好坏。审计报告的意见类型包括标准审计报
7、告和非标准审计报告，非标准审计报告包括带强调事项段的无保留审计报告和非无保留意见的审计报告。带强调事项段的无保留意见的审计报告是指审计人员在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落，强调事项应同时符合下列条件：可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露；不影响审计人员发表的审计意见。 1、非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。当存在下列情况之一时，如果认为对财务报表的影响是重大的或可能是重大的，审计人员应当出具非无保留意见的审计报告：其一，审计人员与管理层在被审计单位会计政策的选用、会计估计的
8、作出或财务报表的披露存在分歧；其二，审计范围受到限制。2、保留意见的审计报告。如果认为财务报表整体是公允的，但还存在下列情形之一，审计人员当出具保留意见的审计报告：其一，会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽然影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告；其二，因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。二题目中这种情况下注册会计师不能签发无保留意见的审计报告。因为观察被审计单位的存货盘点是存货审计中最重要的步骤，被审单位不同意注册会计师实施盘点，在存货占总资产比重相当大的情况下，可认为是对审计范
9、围的重大限制。11 月 25 日被审计单位已自行盘点、被审计单位交货期临近不能成为注册会计师无法实施观察被审计单位存货盘点审计程序的借口。被审单位应当在 11 月 25 日前变更委托，使得 ABC 会计师事务所注册会计师能够观察11 月 25 日的存货盘点。同时 ABC 会计师事务所对被审单位变更委托应引起注意，以免其中有不妥当因素，因为马某的辞职不足以导致被审单位变更委托另一家会计师事务所，ABC 会计师事务所应坚持再次实施存货监盘。可安排在 12月 31 日或之后进行，否则不得签发无保留意见的审计报告。如果接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的
10、有效性，并根据评估结果对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点，同时测试检查日或重新盘点日与资产负债表日之间发生的存货交易。如果无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据，注册会计师应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。ABC 公司年末存占资产比重很大。就作为重大项目处理，而且该司变更了事务所。应该认定存货存在重大错报风险，仅仅实现控制测试不能获取充分适当的审计证据。而且 10%的抽样太小了。应扩大抽样的样本。ABC 公司管理层告知注册会计师，存货以高于可变现净值的成本计价。由ABC 公司管理层编制并经过注册会计审阅的计算表显示
11、并未实施计价程序，如果根据企业会计准则规定的成本与可变现净值孰低法计价，存货的账面价值将减少，净利润和股东权益也将减少。除了上述存货价值高估所造成的影响外，注册会计师没有注意到任何事项使注册会计师相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。注册会计师签发非无保留意见审计报告ABC 公司管理层告知注册会计师，存货以高于可变现净值的成本计价。由ABC 公司管理层编制并经过注册会计审阅的计算表显示并未实施计价程序，如果根据企业会计准则规定的成本与可变现净值孰低法计价，存货的账面价值将减少，净利润和股东权益也将减少。甲
12、公司主要从事日常消费品的生产和销售，日常交易采用自动化信息系统（以下简称系统）和手工控制相结合的方式进行。系统自 206 年以来没有发生变化。甲公司产品主要销售给国内各主要城市的日常消费品经销商。A 和 B 注册会计师负责审计甲公司 2007 年度财务报表。 A和 B 注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的甲公司及其环境的情况，部分内容摘录如下：（1）在 206 年度实现销售收入增长 10%的基础上，甲公司董事会确定的 2007 年销售收入增长目标为 20%。甲公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根据上述目标的完成情况上下浮动。甲公司所处行业 2007 年的平均销售增长率是 12%。（2）甲公
13、司财务总监已为甲公司工作超过 6 年，于 2007 年 9 月劳动合同到期后被甲公司的竞争对手高薪聘请。由于工作压力大，甲公司会计部门人员流动频繁，除会计主管服务期超过 4 年外，其余人员的平均服务期少于 2 年。（3）2007 年度甲公司主要原料的价格与上年基本持平，供应商也没有大的变化，但由于技术要求发生变化，D 产品所耗高档金属材料比 C 产品略有上升，使得 D 产品的原材料成本比C 产品上升了 3%。（4）甲公司的产品面临快速更新换代的压力，市场竞争激烈。为巩固市场占有率，甲公司于 2007 年 4 月将主要产品（C 产品）的销售下调了 8%至 10%。另外，甲公司在 2007 年 8
14、 月推出了 D 产品（C 产品的改良型号），市场表现良好，计划在 2008 年全面扩大产量，并在 2008年 1 月停止 C 产品的生产。为了加快资金流转，甲公司于 2008 年 1 月针对 C 产品开始实施新一轮的降价促销，平均降价幅度达到 10%。要求：针对以上资料，假定不考虑其他条件，请逐项指出所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，请简要说明理由，并分别说明该风险是属于财务报表层次还是认定层次。答：(1)可能存在重大错报风险。理由：2007 年该行业平均销售增长率为 12%,而甲公司计划要求增长率为 20%（超同行业增长率 67%） ，甲公司是否可能达到这种超增长率？面对此
15、问题注册会计师应该保持高度的职业怀疑态度。结合(4)，甲公司在 2007 年 4 月份将主要产品 C 销售量下调了 8%至 10%，尽管在 2007 年 8 月推出了 D 产品（C 产品的改良型号） ，市场表现良好，但是 D 产品没有在当年大幅生产。且由于其实 C 产品的改良型号可能进一步压缩 8 月后 C 产品的销售量，在这多重因素的影响下甲公司能否达到 20%的增长率？这使审计人员更加怀疑是否有多级主营业务收入的可能性。制定的年薪制成为管理层虚构收入的动机及压力，因为只有达到目标才可以获得更多的收入，管理人员很可能由于利益的驱使人为的虚增营业收入，以此来获得高额的报酬，导致财务报表项目中营
16、业收入及管理费用两项交易事项可能存在认定层次的重大错报风险。该风险属于认定层次。(2)可能存在重大错报风险。理由：会计工作是一个需要相当工作经验及连续性的工作。2007 年 9 月在甲公司服务了超过 6 年的财务总监的离职可能影响到企业整体会计工作的连续性及相关性，从而使得整体层次的财务报表出现重大错报。除会计主管任职超过4 年外，其余人员的平均服务期少于 2 年，这样表示甲公司可能表示运用了过多的专业胜任能力较弱的会计人员，由于内部控制制度的固有局限性，专业胜任能力较弱的人员可能会由于自身因素使得整个流程出现错报。由于单独或者汇总的错报从而影响整体的财务报表存在重大错报。该事项的风险属于财务
17、报表层次的重大错报风险。(3)可能存在重大错报风险。理由：D 产品所耗高档金属材料比 C 产品略有上升，使得D 产品的原材料成本比 C 产品上升了 3%，且会计人员大多数为不具有专业胜任能力的新成员。多项变动可能使得两种产品的成本发生多计剧本情况，从而导致主营业务成本增加。可能导致甲公司在期末账户余额相关的认定及各类交易和事项相关的认定存在重大错报风险。该风险属于认定层次的重大错报风险。(4)可能存在重大错报风险。理由：2008 年 1 月的降价 10%之后使得 C 产品的可变现净值小于其成本价值，按照企业会计准则的要求需要再 2007 年末对于 C 产品计提存货跌价准备。可能导致甲公司在期末
18、账户余额相关的认定（存货的计价和分摊认定）及各类交易和事项相关的认定（资产减值损失的完整性）存在重大错报风险。该风险属于认定层次的重大错报风险。注册会计师张雷负责审计 Y 公司应收账款项目。发现有 S 公司欠款 3500 万元，其经济内容注明为货款，账龄已超过 2 年。由于 S 公司是 Y 公司的投资方(S 公司投资资本为 500万美元，折记账本位币人民币 4200 万元)，张雷认为需要加倍关注。 请问：张雷应实施哪些审计程序?答：张雷需要对该笔销售，采取收入流程，真实性检查，S 与 Y 公司为母、子公司关系，避免出现虚构业务，虚增收入的情况，对该项销售收入的合同，是否有实质的货物交割，货物是
19、否按照市场价格等等情况。而且对于其 2 年未能结算账款，应该提出合理解释。而且由于其注册资本只有 4200 万元，该笔业务金额已占其注册资本 80%以上，金额巨大，势必会对公司经营损益情况造成巨大影响。属重点关注项目。因此，张雷应该施比较严谨的审计程序去查实此笔往来是否存在，确定所有的应当记录的应收账款和坏账准备是否无已记录；确定记录的应收账款是否被审计单位拥有或控制；确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提出方法和比例是否恰当，计提是不充分；确定应收账款和坏账准备期末余额是否正确；确定应收账款和坏账准备是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。由提供的资料可以看出，S 公司是 Y
20、公司的股东，存在关联关系，需要查明此款项是否真实存在，此经营性资金占用是否被 Y 公司拥有或控制的，是否存潜在关联人，是否存在资产转移。 应收账款的实质性的审计程序如下：1 函证应收账款函证应收账款是指直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款的记录是否正确的一种审计方法。由于此笔款项是存在关联关系，金额也相对来讲比较大，占注册资本的 83.33%.因此根据相关的关联交易管理需要严格的核对相关的内容事项。1）选择肯定式的函证方法，此方法是个别账户的欠款金额较大，有理由相信欠款可能存在争议、差错或总是有的时候选择运用的，肯定式的函证方法是编制企业询证函直接从会计师事务所发出，并由对
21、方公司直接确认之后寄回会计师事务所以确定款项是否存在，属实，金额是否对得上，时间是否对应，必须对方公司回函以确定此笔账款的真实性合理性的一封信函。2）选择函证的时间：选择以资产负债日为截止日3）函证过程的控制：张雷应当直接控制询证函的邮寄与回收，对于退回的信函应当进行分析。对于采用肯定式函证方式回函的，应再次函证，发出第二封甚至第三封询证函。这样子做原因是不回函可能意味着虚假应收账款，需要继续追查，或者由于函证的替代程序通常成本高或所花时间较多。4）替代程序：核实相关的原始凭证与记账凭证.销售合同核实其真实性替代程序包括检查与销售有关的凭证，如销售订单、销售发票、出库单、货物签收单、运输发票等
22、；或者检查资料负债表日后的收款凭证，资产负债表日后的收款间接地证明了资产负债表日的应收账款确实存在。1） 函证结果的综合与评价。编制应收账款函证结果汇总表，视察表中是否存在差异金额，对函证差异数额，张雷应该分清具体的原因，并区分性质，看其属于时间差异，还是记账错误或舞弊：如果是时间差异，金额较大的，必要时要求作出调整；如果存在舞弊，必须扩大函证范围，将审计风险控制在可接受的范围内。如果询证的金额是没有差异的，那么就可以判断此笔应收账款总体是正确的；如果出现差异，则要判断差异的金额是偏大还是小，再进一步查明原因。此笔询证函应作为审计证据，纳入审计工作底稿管理当中，以备检查时拿出来作为证据。200
23、9 年 1 月 15 日上午 9 时，审计人员对 NL 公司的库存现金进行突击审计。经过清点，实际库存情况如下：(1)现钞有：100 元币 9 张、50 元币 15 张、10 元币 20 张、 5 元币 50 张、2 元币 40 张、1元币 20 张、5 角币 10 张、2 角币 10 张、1 角币 15 张。 (2)尚未入账的收入凭证 3 张，计 2 520.00 元；(3)尚未入账的支出凭证 5 张，计 1 556.00 元，其中支出手续不完备的付款凭证 2 张，计 1 200.00 元。盘点日(1 月 15 日 )的库存现金账面余额为 1244.5 元，2009 年 1 月 1 日至盘点
24、日止收入 3 226.00 元，支出 3 075.82 元。2008 年 12 月 31 日库存现金账面余额 1 981.32 元。要求请编制 NL 公司库存现金盘点表，并指出该单位在库存现金管理上存在什么问题，提出审计意见。答：人民币库存现金盘点表被审计单位 NL 公司 签 名 日 期审计项目名称 编制库存现金盘点表 编制人 孙丽娜 2009 年 1 月15 日盘点截止日期 2008 年 12 月 31 日 复核人 2009 年 1 月15 日查证核对记录 现金盘点记录索引号 项 目 行次 金 额 货币面额 张数 金 额一、盘点日账面库存现金余额 1 1244.50 100 元 9 900.
25、00加：盘点日入记账收入 2 2520.00 50 元 15 750.00减：盘点日入记账支出 3 356.00 10 元 20 200.00盘点日账面应库存现金 4=1+2-3 3408.50 5 元 50 250.00二、盘点日库存实存现金 5 2208.50 2 元 40 80.00加：白条抵现金 6 1200.00 1 元 20 20.00盘点日实际库存现金 7=5+6 3408.50 5 角 10 5.00三、盘点日应存、实存差额 8=4-7 0.00 2 角 10 2.00四、追溯至报表日账面结存 9 1981.32 1 角 15 1.50现金加：报表日至盘点日支出现金 10 34
26、31.82 实盘合计 2208.50减：报表日至盘点日收入现金 11 5746.00 盘点日期 2009 年 1 月 15 日五、报表日应存现金 12=4+10-11 1094.32 监盘点人报表日实存现金 13=7+10-11 1094.32 出纳人员报表日应存、实存现金差额 14=12-13 0.00 会计主管审计意见：从上述的库存现金盘点表可以看出:第一、此公司盘点日账面应库存现金与盘点日实际库存现金一致：报表日应存现金与报表日实际现金一致，说明 NL 公司现金管理状况良好第二、NL 公司有支出手续不完备的付款凭证 2 张，计 1 200.00 元,属于白条抵库的违纪行为,需要进一步查明
27、原因。NL 公司的没有按照现金管理制度办理现金报销手续，有两张付款凭证手续不完备就给予报销，存在白条抵现的情况，责以改正，不予报销。要想办法完善公司的现金管理制度,以下有几点可以有效控制的现金管理的审计意见：库存现金审计目标一般应包括:（1）确定被审计单位资产负债表的货币资金项目中的库存现金在资产负债表日是否确实存在；（2）确定被审计单位所有应当记录的现金收支业务是否均已记录完毕，有无遗漏；（3）确定记录的库存现金是否为被审计单位所拥有或控制；（4）确定库存现金以恰当的金额包括在财务报表的货币资金项目中，与之相关的计价调整以恰当记录；（5）确定库存现金是否已按照企业会计准则的规定，在财务报表中
28、做恰当的列报。围绕着这些目标，可以进行如下现金管理控制：一、授权审批控制企业应当对现金业务建立严格的授权批准制度，明确审批人对现金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定出纳办理现金业务的职责范围和工作要求。审批人应该说当根据货币资金授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。二、职责分离控制企业应当建立货币资金业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责权限，保证办理现金业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。1 凭证与记录控制企业的现金收支业务的相关原始凭证与记账凭证应真实完整、连续编号，并据以及时入账。2 盘点与对账控制出纳每日终了结出库存现金日记账余额，盘点
29、库存现金实存金额，并与现金日记账余额相互核对；企业的财务主管或专设审核人员需要定期或不定期将库存现金盘点数额与日记账余额和总账余额核对，并对发现的长短款情况及时进行妥善处理。3 测试现金内部控制1） 抽取并检查收款凭证2） 抽取并检查付款凭证，检查有无相关负责人签字和现金付讫戳印。3） 抽取一定期间的库存现金日记账与总账核对，检查是否做到账账相符。4） 定期检查账面和实际现金核对，并现场盘点现金，检查是否做到账账相符。4 库存现金的实质性程序2） 核对库存现金日记账与总账的金额是否相符3） 监盘库存现金4） 抽查大额库存现金的收支5） 对资产负债表日前后若干天的、一定金额以上的现金收支凭证实施
30、截止测试。6） 检查库存现金是否在财务报表中作出恰当的列报。2010 年 1 月 20 日 M 会计师事务所完成了对 ABC 公司 2009 年会计报表的审阅业务。在审阅过程中，审计人员了解了 ABC 公司及其环境；询问了 ABC 公司采用的会计准则和相关会计制度，并对交易和事项的确认、计量和报告进行了重点询问。ABC 公司管理层告诉审计人员，由于存货可变现净值难以确定，对存货按成本进行期末计价，审计人员发现其存货已存在减值迹象。请根据上述材料分析和回答下列问题：（1）审计人员对所审阅财务报表如果提出无保留结论，应当同时满足什么条件？ （2）假设上述错误是重大的，审计人员可能出具那种类型的审阅
31、结论？（3）假定应出具保留结论的审阅报告，请代审计人员出具审阅报告。答：1、对所审阅财务报表提出无保留结论，应当同时满足以下条件： (1) 审计人员没有注意到任何事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。 (2) 审计人员已经按照审阅准则的规定计划和实施审阅工作，在审阅过程中未受到限制。2、如果注意到某些事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当在审阅报告的结论段前增设说明段，说明这些事项对财务
32、报表的影响，并提出保留结论。如果这些事项对财务报表的影响非常重大和广泛，以至于认为仅提出保留结论不足以揭示财务报表的误导性或不完整性，注册会计师应当对财务报表提出否定结论，即财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。审阅报告ABC 股份有限公司全体股东：我们审阅了后附的 ABC 股份有限公司（以下简称 ABC 公司）财务报表，包括 2009 年 12月 31 日的资产负债表，2009 年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。这些财务报表的编制是 ABC 公司管理层的责任，我们的责任是在实施审阅工作的基础上对这些财务报表出具审阅报告。我们按照中国注册会计师审阅准则第 2101 号财务报表审阅的规定执行了审阅业务。该准则要求我们计划和实施审阅工作，以对财务报表是否不存在重大错报获取有限保证。审阅主要限于询问公司有关人员和对财务数据实施分析程序，提供的保证程度低于审计。我们没有实施审计，因而不发表审计意见。ABC 公司管理层告知我们，存货以高于可变现净值的成本计价。由 ABC 公司管理层编制并经过我们审阅的计算表显示，如果根据企业会计准则规定的成本与可变现净值孰低法计价，存货的账面价值将减少 X 元，净利润和股东权益将减少 X 元。
