1、专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网1企业所得税会计处理方法研究 随着我国改革开放的逐渐深入和经济的快速发展，我国的企业也随之发展和壮大起来。随着社会环境的不断变化，为了适应经济发展的需要，企业所得税也发展着变化。目前，税收收入已逐步成为政府财政收入最主要的来源，税收是国家进行宏观经济调控的重要手段，企业所得税是税收收入的主要来源之一，在其中扮演着重要的角色。所得税会计是税务会计的一个重要组成部分，它严格按照所得税法的规定和要求核算企业的收支盈亏，计算企业在纳税年度的应纳所得税款，并定期编制和提供企业所得税纳税申报表 1。同时，所得税会计是财务会计中的专门处理会计收益和应税收益之间差异的会
2、计程序，其目的在于协调财务会计与税务会计之间的关系，井保证会计报表充分揭示真实的会计信息。 企业会计制度允许企业选择采用应付税款法和纳税影响会计法（包括递延法和利润表债务法） ，而小企业会计制度只允许企业采用应付税款法。2006 年 3 月，中华人民共和国财务部颁布了新的企业会计准则 ，新企业会计准则第 18 号所得税允许企业采用资产负债表债务法对所得税事项进行核算 2。本文通过对应付税款法、递延法、利润表债务法和资产负债表债务法等几种常见的所得税会计处理方法进行介绍比较分析，发现企业在进行企业所得税会计核算方面存在的问题，有针对性地提出解决企业所得税会计核算存在问题的对策。1.企业所得税会计
3、核算的常见方法1.1 应付税款法应付税款法是指本期税前账面收益与应税收益之间的差异造成的纳税影响额直接计入当期损益的会计方法，所得税纳税额是依据本期的应纳税所得额和所适应的所得税税率来计算确定的。应付税款法的理论基础是所得税与应税所得之间存在着某种必然的联系，所得税是由于本期的收益而产生的法定费用，它与其它各个期间的收益毫不相干，因此应该由本期的收益来承担。利用应付税款法计算应纳所得税额，无论是对永久性差异还是对时间性差异均完全按照税法规定处理，所得税费用是税法意义上的费用，而非会计意义上的费用。应付税款法核算简单，容易掌握，1 陈伟珍：所得税会计及其核算方法 ， 会计之友2006 第 5 期
4、2 财政部：企业会计准则第 18 号所得税 ，2006 年 3 月专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网2但是它违背了财务会计的基本原则权责发生制原则和配比原则，容易造成企业各期净利润的剧烈波动 1。目前，这种方法在国际上己逐渐被淘汰，随着我国会计体制改革和税收体制改革的不断深入，企业会计准则、企业会计制度以及一系列税收法律法规逐步趋于完善。1.2 纳税影响会计法纳税影响会计法是指将企业发生的一个时期纳税所得额和会计所得之间的差异，如果在本期发生，而在以后期间可以转回的，这种时间性差异对所得税产生的影响，应按照企业本期会计所得计算的应缴所得税列作利润分配，同时将时间性差异额，作为递延税款 2
5、。这种将本期所产生的时间性差异对所得税的影响采取跨期分摊的方法，递延和分配到以后各个期间。纳税影响会计法的理论依据是所得税是由交易或经济事项引起的，一个期间的经营成果必然与所得税有着密不可分的关系，所以当某项交易或经济事项产生收益时，应在当期确认其所产生的所得税费用。纳税影响会计法遵循了配比原则，在计算本期所得税费用时，只需要在本期会计利润的基础上调整永久性差异，乘以所得税税率，没有必要对时间性差异进行调整。用此方法计算的所得税费用与应付税款的差额计入“递延税款”科目，会计处理方法分为递延法和利润表债务法。1.2.1 递延法递延法是指在所得税税率发生变动的时候，运用纳税影响会计法确认所得税费用
6、的方法。递延法确认了所得税的时间性差异，当所得税法或所得税税率发生变动后，本期发生的时间性差异影响所得税的金额按现行税率计算，以前发生而在本期转回的各项时间性差异影响所得税的金额按原有税率计算。递延法是把本期由于时间性差异而发生的递延税款，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。1.2.2 利润表债务法利润表债务法是指在所得税税率发生变动的时候，运用纳税影响会计法确认所得税费用的方法。递延税款余额反映的是按现行所得税税率计算的由于时间性差异产生的末转销影响纳税金额。利润表债务法是把本期由于时间性差异而发生的预计递延税款，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。1 宋为民：浅析所得税
7、会计 ， 会计之友2006 年第 10 期2 宁文志，孙静涛：谈所得税会计处理方法的选择与运用 ， 河北经贸大学学报2010 年第 11 期专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网31.3 资产负债表债务法资产负债表债务法中涉及到的一个重要的概念是暂时性差异，暂时性差异是指资产负债表内一项资产或负债的账面金额与其计税基础之间的差额。资产负债表债务法从暂时性差异产生的本质出发，以资产负债表中的资产和负债项目为着眼点，逐一确认资产和负债项目的账面金额与计税时归属于该资产和负债的金额之间的暂时性差异。与利润表债务法所不同的是，资产负债表债务法下的暂时性差异所反映的是累计差额，而非当期差额，因而递延所
8、得税资产和递延所得税负债反映的是资产和负债的账面价值，其“递延税款”科目更具现实意义 1。资产负债表债务法的理论基础是只有在原资本已得到维持或成本已经弥补之后，才能确认损益。在资产负债表债务法中，如果一项资产或负债的账面金额的收回或清偿很可能使未来税款支付额大于没有纳税后果的收回或清偿数额，则企业应确认一项递延所得税负债；反之，企业应将其确认为所得税资产。2.企业所得税会计核算存在的问题2.1 处理方法上的缺陷2.1.1 应付税款法存在的缺陷目前，随着我国会计体制改革和税收体制改革的不断深入，企业会计准则及企业会计制度以及一系列的税收法律法规逐步趋于完善;由于会计制度;会计准则与税法二者的目标
9、和行为规定不同，所以它们之间的差异也越来越大，表现在所得税上就是应税所得与会计利润的差异越来越大，这种差异大部分都是时间性差异;此时，若继续采用应付税款法进行会计处理，当期不确认时间性差异而影响的所得税金额，不符合会计的权责发生制和配比原则;因为，所得税作为企业获得收益时发生的一种费用，应同有关的收入和费用计入同会计期间，以达到收入与费用的配比;但是，应付税款法不确认当期时间性差异对所得税的影响，显然不符合权责发生制和配比原则 2。2.1.2 递延法存在的缺陷递延法有着本身的不科学性和不合理性;因此，资产负债表上的递延所得税可1 杜国良：论资产负债债务法对所得税会计核算的影响 ， 湖北财经高等
10、专科学校学报2009 年第 15 期2 林武：企业所得税会计两种差异方法比较研究 ， 经济研究导刊2009 第 5 期专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网4能不表示所得税的实际结果，即列入资产负债表的递延所得税金额不具有应收应付的性质，也符合资产和负债的定义；递延所得税借项或贷项并不真正意味着末来年份可少交或应补交的税款 1；也就是说，它不完全代表企业所拥有的项资产或负债。2.1.3 利润表债务法存在的缺陷利润表债务法是以利润表为导向，注重时间性差异，而非暂时性差异，所以，提供的会计信息和揭示的差异范围窄小;此外，损益表债务法无法恰当地评价和预测企业报告日的财务状况的末来现金流量。2.2
11、各利益主体重视利润指标一直以来，我国的各利益主体对企业的利润指标都非常重视，从对上市公司的上市、停市和退市等活动可以看出，上市公司的监管机构主要依据上市公司的利润指标来进行判断；此外，从公司对其管理层的业绩评价和激烈制度也可以看出，对公司的利润指标比较重视。这说明了我国目前对企业的长期盈利能力和财务状况不重视，这在一定程度上导致了目前的以利润表为重心的事实。2.3 所得税的征管工作存在漏洞从目前的实际情况来看，我国在企业所得税的管理方面，确确实实地存在的对所得税漏征漏管的问题。这主要是由于税务部门和工商部门之间的信息交流渠道不够畅通，国税和地税之间的协作机制不够健全，导致税务管理水平低，从而使
12、得对所得税的征管存在漏洞。2.4 应纳所得税额的核算较混乱由于所得税的纳税人对所得税政策的了解不够全面、掌握不够准确，尤其对企业所得税税前扣除项目的基本规定、扣除依据、扣除比率等掌握不够全面、准确，以致企业所得税的核算比较棍乱。在对纳税申报的审核方面，缺乏科学、有效的稽核手段和稽核方法，没有建立起能够和增值税管理相提并论的稽核机制。2.5 对费用的确认和列支方面存在错误有相当一部分企业在实施会计核算时，没有遵循相关性和配比原则，混淆各项成本、费用的范围，以及对费用进行列支的顺序。例如，某些企业没有遵循成本和费用的划分标准，人为的混淆企业的成本、费用项目；还有些企业混淆了费用的税1 戚纯生：所得
13、税会计处理与纳税差异比较 ， 特区财会2008 年第 7 期专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网5前税后的列支顺序；还有的企业将税务稽查审增的所得额，属于几时间性差异部分，只补税不调账，造成明征暗退等等。2.6 隐瞒企业的实际收入情况有些企业在进行企业所得税核算时，隐瞒了企业的实际收入情况。例如：企业在采用预收账款方式进行货物销售时，产品已经发出，但是没有及时的将预收账款专做销售收入，在权责发生制原则下，已经实现了收入但是由于没有及时转计，使得企业的收入被隐瞒；企业在出售废品、原材料残料、清理固定资产、边角料时的收入，没有按照会计准则的要求计入企业收入，由于这些收入大多是以现金的形式，多是
14、个体经营者购买，没有发票，为企业隐瞒这部分收入提供了条件；一些商家的返利促销活动也成为企业隐瞒实际收入的又一种形式，商家返还的现金或者物品形成了账外经营 1。 2.7 对时间性差异和永久性差异的界定模糊时间性差异在以后一个会计期间或若干个会计期间内可以转回。永久性差异在本期发生不会在未来转回。如会计上超标准支付的工资、为职工超标准支付的养老保险费以及各种税收罚款等。会计上计提的各项资产减值准备，如坏账准各、短期投资跌价准备、存货跌价准备等，提取的各项资产减值准备计入了当期损益，在计算当期利润总额时在进行扣除。但按照税法规定，上述项目不得在计算当期应纳税所得额前扣除，从而产生可抵减时间性差异。此
15、外，从被投资企业分回的投资收益、会计和税法对固定资产折旧计算的不同等都会形成时间性差异。实际工作中，部分企业对永久性差异和时间性差异界定不清，将本期转回的可抵减时间性差异不调整应税所得，或把时间性差异当作永久性差异处理，最终导致了本期所得税费用计算的不正确。2.8 所得税汇算清缴后没有及时进行账务处理许多企业在税务机关汇算清缴所得税后往往忽视对有关账务处理的调整工作。如果企业在清缴后不按照税法规定进行账务调整，势必会给下年度或以后年度带来不良后果。如企业将不应记入成本费用的支出多计或少计，或用其他方式人为地虚列利润等，就会增加下年度或以后年度利润。而已作纳税处理的已税利润在以后年度又很容易出现
16、连续征税等情况，使企业增加不必要的经济负担。再如多提的短期1 戚纯生：所得税会计处理与纳税差异比较 ， 特区财会2008 年第 7 期专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网6借款利息，下年度如冲减财务费用也会增加利润，造成所得税重复计征，还会使企业财务状况和反映的会计信息失真。2.9 暂时性差异没有包括所有的税与会差异暂时性差异即一项资产或负债的账面价值和其计税基础间的差额，其包括应纳税暂时性差异以及可抵减暂时性差异。资产负债表债务法下的暂时性差异只针对原所得税会计准则下时间性筹异以及可转回的永久性差异，不能转回的永久性差异则没有出现其中。在会计实务中，罚款、现金捐、业务招待费等相关费用，便
17、会因税法与会计准则计算口径的不同而出现较多差异，则企业计算所得税时，极易漏掉此部分永久性差异 1。3.解决企业所得税会计核算存在问题的对策3.1 深入研究所得税会计核算理论与方法在我国，对于所得税会计的研究虽然正逐渐加深，但是总体来说还显得不够，研究范围也仅限于业务的会计处理，对于所得税的处理重视不够。应该加大所得税会计的宣传力度，通过研讨会、报纸杂志等多种途径广泛开展所得税会计学术活动，进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所得税会计发展思路 2。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向，使其符合国情，易于操作。3.2 实施行业管理重点行业实行专业化管理，掌握行业生产经
18、营和财务核算特点等相关信息，分析企业所得税管理可能出现漏洞的环节，制定分行业的企业所得税管理制度办法，建立行业纳税评估指标体系并设定峰值。3.3 依据会计法律法规确认收入我国的税法对收人的范围、内容有明确的规定，与会计上的“收人”口径不完全一致，从而使纳税所得与税前会计利润之间产生了永久性差异。根据我国现行的有关规定，企业会计上的确认、计量、报告应执行企业会计制度 ，只有在纳税时按照税法的规定计算。因此，会计人员在平时应严格按照会计制度的规定确认收入，期末计算预缴(或汇算清缴)所得税时再按照税法规定进行调整。经调整后可认1 戚纯生：所得税会计处理与纳税差异比较 ， 特区财会2008 年第 7
19、期2 杨方文：论所得税会计处理的选择与应用税务 ， 税务与经济2006 年第 8 期专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网7为是按税法的规定确认了“收入” 。会计上的调整主要是针对“视同销售”行为，即税法规定为“销售”而会计上不确认收人的事项，如工程领用企业自己生产的产品，企业将自产的产品对外投资、债务重组、非货币性交易等。3.4 按要求扣除所列支费用企业应严格按照权责发生制原则和配比原则确认相关的成本和费用。凡属于本期发生的费用，无论其款项是否支付，均确认为本期费用:反之，不属于本期发生的费用，即使其款项已在本期支付的，也不确认为本期费用。在费用列支过程中，规范支出渠道，如遇会计与税法口径
20、不同，会计核算按会计制度规定执行，期末应按企业所得税前扣除办法的规定进行纳税调整。3.5 明确永久性差异和时间性差异的范围永久性差异的类型，一是按照会计制度规定核算时不作为收益计人会计报表，在计算应纳税所得额时作为收益，需要交纳所得税；二是按照会计制度规定核算时作为收益，在计算应纳税所得额时不确认为收益；三是按照会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应纳税所得颖时则允许扣除；四是按照会计制度规定核算时确认为费用或损失时计入会计报表，在计算应纳税所得额时则不允许扣减。时间性差异的类型，一是企业获得的某项收益，按照会计制度规定应当在以后期间确认收益，但按照税法规定，需计入当期应纳税所得额，从
21、而形成可抵减时间性差异；二是企业获得的某项收益，按照会计制度规定应当确认当期收入，按照税法规定需待以后期间确认为应纳税所得额，从而形成应纳税时间性差异，应纳税时间性差异是指未来应增加的应纳税所得额的时间性差异；三是企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定应当在以后期间确认费用或损失，但按照税法规定可以从当期应纳税所得额中扣减，从而形成应纳税时间性差异；四是企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定，应当确认当期费用或损失，但按照税法规定待以后期间从应纳税所得额中扣减，从而形成可抵减时间性差异。这里可抵减时间性差异是指未来可以从应纳税所得额中扣除的时间性筹异。判断永久性差异和时间性差异的主要区
22、别就是本期发生的差异在以后的一期或若干期内能否转回，若不能转回则为永久性差异。3.6 按要求进行会计核算如会计政策变更应考虑所得税因素后计算累积影响数，并调整会计政策变更当期期初留存收益。本期发现前期重大会计差错，应通过“以前年度损益调整”科目专业定制各类报告，淘宝 ID：华中秘书网8核算，并考虑所得税汇算清交前和汇算清交后的不同情况分别处理。对查补(退)的企业所得税应考虑其补(退)原因进行相应的会计处理等。对大中型企业和上市公司应尽可能使用纳税影响会计法，将本期由于时间性差异产生的所得税影响金额递延和分配到以后各期。更能体现了权责发生制原则、配比原则的运用，也更符合企业持续经营的会计假设，使提供的会计信息更加客观。小型企业都是一些在本行中规模较小、不占主体地位的企业，一般不能左右市场，形不成垄断，信息使用者对会计信息质量要求也不是很高，为简化起见一可用应付税款法。正因如此我国的小企业会计制度明确规定“小企业应采用应付税款法核算所得税” ，这既符合我国渐进式会计改革，也更符合目前小企业的实际情况。
