1、1第 2 章 金融资产金融资产主要包括：库存现金、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资、和金融衍生资产等。金融资产的计量类别 初始计量 后续计量 减值准备以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 衍生工具应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益（“投资收益”科目）。 成本：公允价投资收益：交易费用不能重分类为其他三类。资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益（“公允价值变动损益”科目）。“公允价值变动损益”：公允价值变动。不计提持有至到期投资 有报价、回收额固定非衍生工具贷款和应收款项
2、无报价、回收额固定非衍生工具应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。 计提可供出售金融资产 非衍生工具应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。成本：公允价交易费用可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）投资收益：股利、利息。资本公积其他资本公积：公允价值变动。计提条件：公允价值发生严重下跌（20%）或非暂时性的下跌。权益工具通过 “资本公积其他资本公积”转回。交易费用是指可直
3、接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增的外部费用是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。减值损失：不得通过损益转回 可供出售权益工具投资发生的减值损失。 “资本公积其他资本公积”在活跃市场无报价，其公允价不能可靠计量的权益工具投资。不得转回 与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值。交易性金融资产：为了近期内出售的金融资产，不能重分类。可供出售金融资产：在活跃市场上有报价。交易性金融资产，“投资收
4、益”：交易费用；企业为发行金融工具所发生的差旅费等，不属于此处所讲的交易费用。计息、股利发放；处置差额；结转“公允价值变动损益”。金融资产的重分类：2以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产贷款和应收款项不得重分类 不得重分类 不得重分类重分类是有条件的一、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产： 衍生工具以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为：交易性金融资产、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。包括：企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等。金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产：1.
5、取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购。2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。3.属于 衍生工具 ，但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。比如国债期货、远期合同、股指期货等。持有目的是为了投机。在活跃市场中 没有报价、公允价值不能可靠计量 的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。不能重分类：企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当
6、期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产的会计处理：（一）取得时交易性金融资产（股票、债券、基金、衍生工具等）：借：交易性金融资产成本（公允价）投资收益 （交易费用）应收股利应收利息贷：银行存款等关注： 交易费用是否应计入金融资产的初始入账金额，取决于其分类。交易费用不包括债券溢价、折价。（二）持有期间1、计息日或现金股利宣告发放日：借：应收股利应收利息贷：投资收益2、资产负债表日：公允价值上升借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价
7、值变动（三）处置借：银行存款等贷：交易性金融资产成本公允价值变动*投资收益同时，结转：借：公允价值变动损益贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益二、持有至到期投资：3持有至到期投资到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的 非衍生金融资产 。通常情况下，能够划分为持有至到期投资的金融资产，主要是债权性投资。股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为持有至到期投资。不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资，即：浮动利率的债务工具投资也是持有至到期投资。企业不得将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资：1.初始确认时即被指定为以公允价值
8、计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；2.初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产；3.符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资，投资者不能将其划分为持有至到期投资。在出售或重分类前的总额较大（一般指达到或者超过总量的 10%） ，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后 2 个完整的会计年度内不得将该金融资产划分为持有至到期投资。重分类为可供出售金融资产，且在本年及以后 2 年内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。但是，下列情况除外： （不必重分类）1.出售日或重分类日距离该项投资
9、到期日或赎回日较近（如到期前 3 个月内） ，市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。2.根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。此种情况主要包括： （不必重分类）（1）因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出售；（2）因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；（3）因发生重大企业合并或重大处置，
10、为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售；（4）因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售；（5）因监管部门要求大幅度提高资产流动性，或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予以出售。存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：持有该金融资产的期限不确定。发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。该
11、金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。【总结】1 在没有计提减值准备的情况下，摊余成本就是该科目丁字形账户的余额；计提减值准备的情况下，摊余成本就是该科目丁字形账户的余额减去减值准备。2 影响持有至到期投资摊余成本的因素：确认的减值准备、分期收回的本金、利息调整的累计摊销额、对到期一次付息债券确认的票面利息3 A.实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在随后期间保持不变4 持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入投资收益5 采用实际利率法对分期付息的持有至到期投资进行核算时，其账面价值逐期递增或递减的，则每期实际利息收入也是逐期递增或递减的 6 采用实际利
12、率法对分期付息的持有至到期投资进行核算时，由于摊余成本逐期递增或递减的，而每期“ 利息调整” 的摊销额均是逐期递增的 7 如果预计持有至到期投资的本金将会在该年末收回，遇到这种情况时，应当调整该年初的摊余成本8 折价发行：摊余成本随着实际利率法摊销折价，逐渐递增，一直增加到面值为止。所以实际利息收入（投资收益）一直递增，则摊销的折价金额会一直递增。9 溢价发行：摊余成本随着实际利率法摊销溢价，逐渐递减，一直减少到面值为止。所以实际利息收入（投资收益）一直递减，而摊销的折价金额会一直递增。持有至到期投资会计处理：（一）取得时持有至到期投资（分期付息一次还本和一次还本付息的长期债权）：借：持有至到
13、期投资 成本 （面值）应收利息*持有至到期投资 利息调整贷：银行存款等关注：发生的相关交易费用应当计入初始确认金额（利息调整） 。持有至到期投资发生的交易费用，会挤入“持有至到期投资利息调整” 中，不应计（二）持有期间持有至到期投资应当以摊余成本进行后续计量。摊余成本摊余成本实际利息已收回本金减值损失1、计息日：借：应收利息 （分期付息票利）持有至到期投资应计利息（到期一次还本付息）贷：投资收益 （摊余成本实利）*持有至到期投资利息调整2、资产负债表日减值：借：资产减值损失贷：持有至到期减值准备（四）中途部分处置：1计算处置部分的应收利息、利息调整摊销等，并转出。2重新计算：按收到的（本金调整
14、后的利息）按实际利率折现之和，重新确定摊余成本；3调整摊余成本：按重新计算的摊余成本与原摊余成本的差额：借：持有至到期投资利息调整贷：投资收益3、重新计算以后各期票利、实际利息4入当期损益。 计提减值准备后，价值又回升时：借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失（三）重分类将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（重分类日公允价）贷：持有至到期投资成本利息调整*资本公积其他资本公积 （差额）债券投资时，对应转入明细科目，公允价与帐价的差额计入“可供出售金融资产公允价值变动” 。最后一期摊余成本计算：令最后一期摊余成本=0倒挤：利息调整余额收现/摊余成本（五）处置：借：银行
15、存款等持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资成本利息调整*投资收益三、贷款和应收款项：贷款和应收款项指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的 非衍生金融资产 。比如，金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等，可划分为这一类。下列 4 类非衍生金融资产不应划分为贷款和应收款项：（1）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产（交易性金融资产） ；（2）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产（交易性金融资产） ；（3）初始确认时被指定为可供出售
16、的非衍生金融资产（可供出售金融资产） ；（4）因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。例如企业所持有的证券投资基金或类似基金，由于市场状况不好，本金难以及时收回，所以到期回收金额是不确定的，不能划分为贷款和应收款项。贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。 企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益（了解） 。贷款和应收款项会计处理：（一）未发生减值1发放贷
17、款：借：贷款本金 （本金+交易费）*利息调整（差额）贷：吸收存款/存放中央银行款项（实付额）2确认贷款利息：借：应收利息 （本金合同 i）贷：利息收入 （摊余实利）*贷款利息调整【注】合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。收到贷款利息：借：吸收存款 （票利）贷：应收利息3收回贷款时借：吸收存款等贷：贷款本金应收利息（二）发生减值1确认减值损失：未确认减值损失前的摊余成本新预计未来现金流量现值（贷款本金应收未收利息）新预计未来现金流量现值借：资产减值损失贷：贷款损失准备同时，贷款减值后，贷款下设所有的明细账都需要转入“贷款已减值”。借：贷款已减值贷：贷款本金*利息调整
18、应收利息 （未收利息）2资产负债表日确认利息收入借：贷款损失准备 （期初摊余实利）贷：利息收入 【注】此时应将“合同本金合同 i”计算确定的应收利息进行表外登记， 不需要确认 。实际收到利息：借：吸收存款 （票利）（四）已确认并转销的贷款以后又收回的：借：贷款已减值 （原转销的已减值贷款余额）贷：贷款损失准备借：吸收存款 (实收额)贷：贷款已减值*资产减值损失（差额）期末的摊余成本=期初摊余成本当期投资收益（利息收入）现金的流入已收回的本金已发生的减值损失。贷款的减值：未来的现金流量低于计提减值准备前的摊余成本，差额要确认贷款损失准备。（五）抵债资产（1）收到抵债资产：借：抵债资产 （公允价）
19、*营业外支出 贷款损失准备 （损失已冲）贷：贷款已减值 本金减值应交税费 5*利息收入（差额） 贷：贷款已减值 实际利息收入摊余实利贷款的摊余成本摊收现实际利息减值损失3收回贷款借：吸收存款等贷款损失准备（相关贷款损失准备余额）贷：贷款已减值 *资产减值损失（差额）（三）确实无法收回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销：借：贷款损失准备贷：贷款已减值同时，按管理权限报经批准后转销表外登记的应收未收利息，减少表外“应收未收利息”科目金额。（2）抵债资产租金：借：存放中央银行款项贷：其他业务收入 抵债资产跌价准备原值现价借：资产减值损失 （原价现价）贷：抵债资产跌价准备 （3）确认发生的维
20、修费用：借：其他业务成本 贷：存放中央银行款项等 （4）确认抵债资产处理：借：存放中央银行款项 (实收)抵债资产跌价准备 *营业外支出 贷：抵债资产 （原价）应交税费 四、可供出售金融资产：初始确认时即被指定为可供出售的 非衍生金融资产 。例如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。金融资产的分类应是管理层意图的真实表现。可供出售金融资产会计处理：6（一）取得时可供出售金融资产（股票投资、债券投资）：1、股票投资借：可供出售金融资产成本（公允价+交易费用）应收股利贷：银行存款等2、债券投
21、资借：可供出售金融资产成本 （面值）应收利息*可供出售金融资产利息调整贷：银行存款等【可供出售金融资产】：1 取得时：交易费用债券：可供出售金融资产利息调整股票：可供出售金融资产成本2 公允价值变动， “资本公积其他资本公积”3 减值损失，先冲减“资本公积其他资本公积” ，余额计“可供出售金融资产公允价值变动” 。4 若为债券，减值可以转回“可供出售金融资产公允价值变动” ；若为权益工具，不可以通过损益转回，应通过“资本公积其他资本公积”转回。5 处置时，同时结转“资本公积其他资本公积” ，转入投资收益。6 以外币计价的可供出售货币性金融资产发生的汇兑差额应计入当期损益，公允价值变动计入资本公
22、积7 可供出售外币股权投资因汇率变动形成的汇兑差额和公允价值变动计入资本公积（二）资产负债表日1、计息日：借：应收利息 （分期付息债券票利）可供出售金融资产应计利息（到期一次还本付息票利）贷：投资收益 （摊余实利）*可供出售金融资产利息调整2、资产负债表日公允价值变动（1）公允价值上升借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积（2）公允价值下降借：资本公积其他资本公积贷：可供出售金融资产公允价值变动（三）资产负债表日减值（公允价值发生了明显的变化）1计提减值准备：借：资产减值损失 （减记的金额）贷：资本公积其他资本公积（累计损失）可供出售金融资产公允价值变动2减值损失转回（1）债
23、券投资借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值损失（2）股票投资借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积【注】公允价值变动不影响摊余成本；减值损失影响摊余成本。（四）将持有至到期投资 重分类 为可供出售金融资产可供出售金融资产入帐价值为：重分类日公允价。借：可供出售金融资产成本 （面值）*公允价值变动（公允价面值）贷：持有至到期投资成本利息调整*资本公积其他资本公积 （五）处置借：银行存款等贷：可供出售金融资产成本公允价值变动*利息调整*投资收益同时，结转：借：资本公积其他资本公积贷：投资收益或：借：投资收益贷：资本公积其他资本公积注： 累计产生的资本公积包括持有至到期投资
24、金融资产转为可供出售金融资产时产生的资本公积和可供出售金融资产资产负债表日由于公允价值变动所产生的资本公积。【注意】（1）可供出售金融资产取得时发生的交易费用应当计入初始入账金额；（2）可供出售金融资产后续计量时公允价值变动计入所有者权益；（3）以 外币计价 的可供出售货币性金融资产发生的 汇兑差额应计入当期损益 。（4）相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。（5）企业持有上市公司 限售股权 且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金
25、融资产。【总结】（一）可供出售金融资产会计处理：1可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益2取得可供出售金融资产发生的交易费用应计入资产成本3可供出售金额资产期末采用公允价值计量4可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应确认为投资收益75以外币计价的可供出售 货币性金融资产 发生的 汇兑差额应计入当期损益，公允价值变动计入资本公积货币性金融资产发生的汇兑差额（新公允价旧公允价）旧汇率 计入当期损益货币性金融资产发生的汇兑差额新公允价（新汇率旧汇率） 计入资本公积6可供出售 外币股权投资 因汇率变动形成的 汇兑差额和公允价值变动计入资本公积7可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减
26、值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益8支付的价款中包含了已宣告发放的债券利息或现金股利的，应单独确认为应收项目9按照公允价值进行后续计量，公允价值变动计入资本公积10公允价值变动不影响摊余成本；减值损失影响摊余成本。（二）涉及有关公允价值变动的账务处理：1资产负债表日，企业应按交易性金融资产的公允价值高于其账面价值的差额，借记“交易性金融资产公允价值变动”科目、贷记“ 公允价值变动损益” 科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录2资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面价值的差额，借记可供出售金融资产”
27、科目，贷记“资本公积”“ 等科目；公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录 3出售交易性金融资产时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“ 投资收益”科目4采用公允价值模式计量投资性房地产，资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面价值的差额，借记“投资性房地产公允价值变动” 科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录 5采用公允价值模式计量投资性房地产，将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的公允价值，借记“固定资产”等科目，按其账面余额，贷记“ 投资性房地产 成本、公允价值变动 ”科目，按其差额
28、，贷记或借记“公允价值变动损益 ”科目【归纳】对于划分为可供出售金融资产核算的债券投资，每期应确认的投资收益 期初摊余成本实际利率。而金融资产的摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（一）扣除已偿还的本金；（二）加上或减去采用实际利率将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（三）扣除已发生的减值损失。根据摊余成本的定义，我们可以推断以下计算公式：期末摊余成本期初摊余成本 已偿还的本金 （投资收益 收到的利息）资产减值损失上面公式中在“ 已偿还的本金 ”和“资产减值损失” 不涉及的情况下，可供出售金融资产的摊余成本其实就等于不考虑公允价值暂时性变动的账
29、面价值。计算投资收益时：1摊余成本不能考虑公允价值的暂时性变动；2计算公允价值变动时，则比较的是账面价值与公允价值的大小，而不是摊余成本与公允价值的大小。3摊余成本与公允价值的差额应确认为资产减值损失。金融资产和金融负债的重分类1原则企业在金融资产和金融负债初始确认时对其进行分类后，不得随意变更。（1）企业在初始确认时将某项金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。（2）企业因持有意图或能力的改变，使某项投资不再适合划分为
30、持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产。企业将持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且出售或重分类不属于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起的，也应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产。（3）如出售或重分类金融资产的金额较大且受到的“两个完整会计年度” 内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除（即，已过了两个完整的会计年度） ，企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。2在重分类日会计核算重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。借：可供
31、出售金融资产【重分类日的按其公允价值】资本公积其他资本公积【差额】贷：持有至到期投资 【按其账面余额】资本公积其他资本公积【差额】已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。【总结】金融资产的会计处理：按公允价值计量相关交易费用计入当期损益（投资收益） 。交易性金融资产的会计处理初始计量已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目。8后续计量 资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益） 。处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益处置将持有交易性金融资产期间公允价值变动损益转入投资收益。按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“持有至
32、到期投资利息调整”科目核算 初始计量已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目 后续计量 采用实际利率法，按摊余成本计量 持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积 持有至到期投资的会计处理处置 处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益 初始计量 按公允价值和交易费用之和计量 后续计量 采用实际利率法，按摊余成本计量 贷款和应收款项的会计处理处置 处置时，售价与账面价值的差额计入当期损益 按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“可供出售金融资产利息调整”科目核算 债券投资已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目 初
33、始计量股票投资按公允价值和交易费用之和计量 后续计量资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积其他资本公积） 。重分类持有至到期投资重分类为可供出售金融资产：可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积 处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益 可供出售金融资产的会计处理处置将持有可供出售金融资产期间产生的“资本公积其他资本公积”转入“投资收益” 金融资产减值损失的确认91金融资产减值损失的确认企业在资产负债表日除对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）不需要计提减值外。其他 3 项金融资产（含单项金融资产或一组金融资产，下
34、同）的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。2持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量（1）持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量。其发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。（2）对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金额资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资
35、产组合中进行减值测试。 单独测试未发现减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产） ，应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。 （3）对持有至到期投资、贷款和应收款项等以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值己恢复，且客观上与确认该损失发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等） ，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。（4）外币金融资产发生减值的，预计
36、未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折成为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。（5）持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。3.可供出售金融资产（1）可供出售金融资产发生减值时，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。确定可供出售金融资产发生减值借：资产减值损失【按应计提的减值金额】贷：资本公积其他资本公积【原计入资本公积的累计损失 】可供出售金融
37、资产公允价值变动【按其差额 】 注：可供出售金融资产正常的公允价值波动不需要计提减值准备，而应计入资本公积。 （2）对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。借：可供出售金融资产公允价值变动【应按原确认的减值损失】贷：资产减值损失 可供出售权益工具投资发生的减值损失，在该权益工具价值回升时，应通过权益转回，不得通过损益转回。借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积 （3）可供出售金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率
38、作为利率计算确认。（4）特殊问题在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资（采用成本法核算的长期股权投资的一种情况） ，发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。且不得转回。 【总结】金融资产减值损失的计量项目 计提减值准备 减值准备转回持有至到期投资贷款和应收款项发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（冲减资产
39、减值损失） 可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（冲减资产减值损失） 可供出售金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益 可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，公允价值上升计入资本公积 金融资产减值损失的计量 长期股权投资（不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的投资）发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减
40、记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益 不得转回 10金融资产转移金融资产转移（含单项或一组类似金融资产）是指企业（转出方）将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方） 。比如，企业将持有的未到期商业票据向银行贴现，就属于金融资产转移。1金融资产转移的转出方是否对转入方实施控制如果能够 实施控制，不存在终止确认 问题，如母公司将金融资产转让给子公司，由于母子公司是控制关系，因此不能做为金融资产转移处理；金融资产转移是否符合终止确认条件2金融资产整体转移和部分转移。如为整体转移，则应将金融资产终止确认的判断条件运用于整项金融资产；如为部分转移，则只需将金融资产终止确认判断条件运
41、用于发生转移的部分金融资产。金融资产部分转移，包括下列 3 种情形：1.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业将一组类似贷款的应收利息转移等。2.将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的本金和应收利息合计的一定比例转移等。3.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移，如将一组类似贷款的应收利息的一定比例转移等。符合终止确认条件的情况 不符合终止确认条件的情况定义1）企业收取金融资产现金流量的合同权利终止的应当终止确认该金融资产。2）企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方应当终止确认该金融资产。保留了金融资产所有权上几
42、乎所有的风险和报酬的，不应当终止确认该金融资产。金融资产转移后，企业（转出方）仍保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，不应当终止确认该金融资产。判断终止确认条件的转移企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方第 1 种：不附任何追索权方式出售金融资产。第 2 种：附回购协议的金融资产出售，回购价为回购日公允价值。第 3 种：附重大价外看跌期权（或重大价外看涨期权）的金融资产出售。企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融资产控制企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，即企业保留了部分但不是几乎所有金融资产所有权上的
43、风险和报酬，按照金融资产转移准则，此时，企业应当判断是否放弃了对该金融资产的控制。如果放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产。判断是否已放弃对所转移金融资产的控制，应当重点关注转入方出售所转移金融资产的实际能力。如果转入方能够单独将转入的金融资产整体出售给与其不存在关联方关系的第三方，且没有额外条件对此项出售加以限制，说明转入方有出售该金融资产的实际能力，同时表明企业（转出方）已放弃对该金融资产的控制，从而应当终止确认所转移的金融资产。不终止确认条件的转移保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬：1采用附追索权方式出售金融资产。2将信贷资产或应收款项整体出售，同时保证对金融资产购买
44、方可能发生的信用损失等进行全额补偿。3附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报。4附总回报互换的金融资产出售，该互换使市场风险又转回给了金融资产出售方。5附重大价内看跌期权（或重大价内看涨期权）的金融资产出售。企业将金融资产出售，同时与购买方之间签订看跌（或看涨）期权合约，但从合约条款判断，由于该期权为重大价内期权，致使到期时或到期前极可能行权，此时可以认定企业保留了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此，不应当终止确认该金融资产。计量（1）金融资产 整体转移 满足终止条件时，相关金融资产转移损益应按如下公式计算：金融资产整体转移损益（借+，贷）因转移收到的对价原直接计
45、入所有者权益的公允价值变动累计利得（累计损失）所转移金融资产的账面价值原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得或损失，是指所转移金融资产（可供出售金融资产）转移前公允价值变动直接计入所有者权益的累计额。（2）金融资产 部分转移 满足终止确认条件的，应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分之间，按照 各自的相对公允价值进行分摊 ，并将终止确认部分的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额之和，扣除终止确认部分的账面价值后的差额，确认为金融资产转移损益。企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整
46、体，并将收到的对价确认为一项金融负债。该金融资产与确认的相关金融负债 不得相互抵销 。【提示】如果用 商业承兑汇票 贴现，风险和报酬没有转移，不得终止 确认。如果用 银行承兑汇票 贴现，风险和报酬已经转移，终止 确认。账务处理不附追索权 借：银行存款 （实收额）财务费用 （贴现息）其他应收款 （退回款额）附追索权作为一项短期借款，实际利率法摊销确认为利息费用。借：银行存款 （实收额）短期借款利息调整（贴现息）贷：短期借款成本（面值）因金融资产转移获得了新金融资产或承担了新金融负债的，应当在转移日按照公允价值确认该金融资产或金融负债，并将该金融资产扣除金融负债后的净额作为上述对价的组成部分。新获
47、得的金融资产或新11坏账准备*营业外支出贷：应收票据 （面值）承担的金融负债，包括看涨期权、看跌期权、担保负债、远期合同、互换等。继续涉入：继续涉入：既没有转移也没有保留 金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，且 未放弃 对金融资产的 控制企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当分别下列情况处理：（1）放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产。（2）未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关负债。企业在判断是否已放弃对所转移金融资产的控制时，应当注重转入方出售该金融资产的实际能力。转入方能够单独将转入的金
48、融资产整体出售给与其不存在关联方关系的第三方，且没有额外条件对此项出售加以限制，说明转入方有出售该金融资产的实际能力，同时表明企业（转出方）已放弃对该金融资产的控制，从而应终止确认所转移的金融资产。继续涉入的判断继续涉入的方式主要有:享有继续服务权、签订回购协议、签发或持有期权以及提供担保等。有时，企业仅继续涉入所转移金融资产的一部分，例如，保留一项买入期权，以回购所转移金融资产的某一部分；保留所转移金融资产上的一项剩余权益，该剩余权益使企业仅保留了所转移金融资产所有权上的部分重大风险和报酬。此时，企业应当按照其继续涉入所转移金融资产的部分确认有关金融资产，并相应确认有关负债。继续涉入的计量企业通过对所转移金融资产提供财务担保方式继续涉入的，应当在转移日按照金融资产的账面价值和财务担保金额两者之中的较低者，确认继续涉入形成的资产，同时按照财务担保金额和财务担保合同的公允价值（提供担保而收取的费用）之和确认继续涉入形成的负债。（1）设置 2 个账户：继续涉入资产、继续涉入负债。（2）继续涉入资产和继续涉入负债不能相互抵销。（3）继续涉入负债在相当多的时候是一种递延收益。因为现在收到的款项可能有部分是由于将来要承担某些义务。故继续涉入负债与其相对应的部分在未来期间应根据规定按实际利率法确认各期的收入。（4）继续涉入资产应当在
