1、销售赠送行为是在市场经济不断发展的基础上产生和发展起来的，是企业为扩大销售而采取的特殊销售方式，即销售的同时再赠送购买者事先约定的一些物品或有价证券。我们常见的主要销售赠送形式有“买一赠一”、 “捆绑销售”、 “购物赠券”等赠送销售形式。经调查发现，现如今这样的销售方式在商品流通环节已广泛存在，厂家有，商家也有。针对如此变化多样的销售方式，税收法规、文件中就如何征收增值税尚没有明确的针对性解释。在增值税暂行条例第四条仅对赠送有这样的规定：“将自产、委托加工或外购的货物无偿赠送他人，应视同销售”。那么上述这些新出现的销售方式究竟是否属于赠送，是有偿还是无偿赠送？这里的有偿和无偿又该如何界定？征税
2、的现状又如何？等等。不同的界定方法会对税收产生很大影响，这些不仅直接影响到增值税的征收，还将影响国家财政收入和经济的发展与稳定。 中国会计社区+ k( i“ w% B+ Q8 T中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区/ C8 N) T x8 x Q% ?- u8 Z5 J中国会计社区- % B1 o% s( b; 4 r$ q5 q+ o（二） “消费返券” 销售赠送形式 中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区. D# Q1 J! J1 q R( 确认销售收入时，借：现金 45.2 中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区 j; a8 b3 j7 p; # y
3、4 N- u6 |中国会计社区 7 D t: S, G: B7 5 L8 W8 e0 m H Z% Y0 F, I1 % _( 贷：主营业务收入 40 P4 O( i, s5 I$ j- j0 f: n“ J贷：应交税金-应交增值税（销项税额） 5.25.2 结转成本时，借：主营业务成本 37 3 K n) h$ N贷：库存商品 37 k! k$ W/ x2 A8 o/ j: D9 W中国会计社区是国内最知名、最火爆的会计论坛.中国会计网（) 主办 P5 X6 Q5 m |/ v( t; c“ N贷：应交税金应交增值税（销项税额）5.2 中国会计社区; S+ ?8 p# F) Q2 b$ ;
4、; q8 p中国会计社区 9 w9 o, 2 S2 t9 , X) N, H* c* h结转成本时， 借：主营业务成本 30 中国会计社区 $ R2 V- q0 _中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区 8 l+ 4 J ?) P* 贷：库存商品 7 中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区. p3 L- C0 y. M0 l: m中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区( P( e# K: y i V$ f) L中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区, J$ G; n- c; p贷：应交税金应交增值税（销项税额）1.6 “ x u9 m1 Q, D
5、5 B* i$ D u5 T通过这两种不同的处理方法的比较我们不难看出，销项税金存在着明显的差异：第一种方法比第二种方法要多计提销项税金 1.6 元。 9 N! h$ e) E/ ! s! B（二）购物返券销售形式 中国会计社区是国内最知名、最火爆的会计论坛.中国会计网（) 主办$ - v i9 I. s中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区 i+ e+ a$ t. j2 F g$ m; B一并结转成本 贷：库存商品 90 中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区 8 T: a( d6 L ?7 - i. Y: g! ) x+ ?( Q5 h1 z1 E4 l1 ; n.
6、 H! m J0 w0 q4 V6 A4 ?5 Y只有个别商家是将实际收取销售款与赠券一并记入销售收入。即在第一环节赠送阶段，先就实际收取的现金款做“收入”，每月底将实际收回的代金券合计数补记入“收入”和商品流通费或销售费科目，同时结转现金销货款和赠券的商品的实际成本。还以购物满 100 元，赠 50 元代金券，成本分别为 70 元和 20 元，赠券月底已收回为例。该类企业的帐务处理方法是： 中国会计社区是国内最知名、最火爆的会计论坛.中国会计网（)主办 5 3 U+ I9 b0 b9 4 ; o; B4 I _7 a- y中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区( b2 W1 f$
7、 ; R4 o, e* $ r; M U月底收回返券 ，借：销售费用 50 贷：主营业务收入 42.74 中国会计社区,会计,注册会计师,会计论坛,会计社区 4 B _1 G/ 8 m D, W. A结转成本， 借：主营业务成本 90 0 a. D( p; I; W7 x! H1 m( D, * t( ?+ n贷：库存商品 90 “ r t: G5 S- k+ h( # ?1 e. J! m6 f2 _$ r: o中国会计社区 7 Q# Y3 Y1 J( T2 g综合以上两种销售赠送的销售方式，对赠送行为如何处理在会计上可归纳为：（1）作为折扣额在销售额中直接扣除。 （2）无论那种形式的赠品，
8、均作为销售费用处理。而在增值税的征收上也可归纳为两大类：（1）赠品或返券是有偿赠送还是无偿赠送，应如何界定征与不征。 （2）如何科学、合理、真实的确定赠品的计税依据。 8 C8 t: s0 l2 X4 H2 . ?; b三、对销售赠送行为会计处理及征税政策的建议 中国会计社区# X( w* E2 5 A, O) P: ?2 6 q6 Q通过以上分析，可见各种销售赠送方式会对增值税征收产生相当大的影响。在营业税征收政策中对电信行业赠送话费已有如下明确规定：赠送的话费不作为计征营业税的计税依据，对于增值税征收到目前还没有对销售赠送做出明确的规定。税务干部在执法过程中面对企业各种各样的处理方式，在
9、税收处理上很难有一个统一的认识，这也就造成了以下弊端：（1）对赠送是有偿还是无偿的认定因人而异，从而在征与不征的问题上存在相当大的随意性。 （2）由于适用政策的不确定性，会在某种程度上助长人情税的征收。 8 9 _* h+ C2 B* G“ p! T* E7 j# B, i! v% b _ b/ g1 7 m鉴于以上情况，建议尽快制定出台相应的税收政策，对销售赠送如何征收增值税加以明确。笔者认为新政策的制定是否可基于如下原则：（1）有利于经济发展、尊重客观实际原则。现在，不论是商家还是厂家，各种形式的销售赠送已相当普遍，这从某种程度上说明这些促销手段对企业扩大销售确实有帮助。面对这种情况，按照
10、经济决定税收的原则，税收政策就应直面销售赠送制定税收政策。 （2）注重实质原则。我们通过以上不同形式的销售赠送分析可以看出，所谓销售赠送，说道底“赠送”只是一种冠名而已，我们在调查中看到，凡是冠名赠送的销售商品，要么是过时货，要么就是原来质次价高卖不出去。所以面对消费者（或购货方）的销售赠送，其实质绝大多数就是一种降价行为、一种销售技巧，它与真正意义上的赠送（指为谋求某种利益而向某些特定人群的赠送）有质的区别。所以作为经济调节手段的税收政策，必须透过现象就其本质来制定，而不应受各式各样文字游戏的影响。 （3）有利征管原则。一项合理的税收政策应该是管理效率高、可操作性强的。反之，如果一项政策执行
11、的结果是多数执行对象都游离于其规范范畴之外的话，那就说明该项政策已经到了该废止或修改的时候了。眼下，由于众多企业对销售赠送按赠送的视同销售征税不认可，从而在帐务处理上能藏且藏、能避则避。加之目前大多商业企业仍采用按每天流水额记收入方式，所以销售赠送情况很难从庞杂的会计记录中查清，即使是工业企业，除个别大宗产品生产外，要想查清销售赠送的具体情况也相当困难。由于这些客观原因的综合作用，使销售赠送的视同销售征税政策很难落实到位。这从一定程度上也影响了税法的严肃性，使销售赠送的稽查检查工作处于尴尬的境地。所以要想提高征管效率，就必须提高针对销售赠送征税政策的可操作性，按照简税制、宽税基、低税负、严征管
12、的指导思想制定税收政策。 中国会计社区 9 g3 a; _7 _ G$ I; Q( * G最后，对销售赠送征税政策如何制定提几点不成熟的建议：（1）重新界定“赠送”行为视同销售征税的条件，将销售赠送与一般赠送区别对待。即将现行赠送的按视同销售征税政策界定的有偿还是无偿一个标准变为“无偿”和“ 特定销售对象 ”双重标准，对同时符合这两个条件的赠送行为按视同销售征收增值税。 （2）将销售赠送纳入“商业折扣”或“销售折让”的范畴进行规范。 （3）对“商业折扣”和“ 销售折让”的会计及税务处理进行规范和统一。其一，不论商家还是厂家凡发生折扣或折让，要求必须全面、如实反映销售的品种、数量和金额，严禁各种
13、形式的帐外帐。其二，应将国税发1993154 号第二条第二款 “销售额和折扣在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税”的规定修改为“凡需开具发票的，对于 商业折扣业务，其销售量和销售单价按折扣后的实际在发票上注明的，可按折扣后的销售额征收增值税”。送赠品是商家常用的促销手段之一。赠品的形式较为多样，其会计处理不同于商业折扣，而目前在会计准则和制度中又没有明确规定，笔者认为不外乎以下处理方法。一、对同种商品买一赠一。此类销售行为目前通常使用的会计处理方法是将其中一件商品按售价作正常商品销售处理，而另一件则以成本借记“营业外支出”或“营业费用” ；贷记“库存商品” 、 “应交税金应交
14、增值税（销项税额） ”。因税法规定，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人视同销售货物的行为，征收增值税。该方式虽符合税法的规定，企业却要对赠出的商品按其正常销售价格缴纳税金，这无疑加重了企业的负担。二、确定赠品全部赠出。此类赠品多属低值物品，如手帕、玻璃杯等，随商品的售出而赠送，其赠品数量确定，送完即止。这种销售方式应将赠品的赠出视为一种“营业费用” ，在销售商品时借记“营业费用” ；贷记“库存商品赠品” 、 “应交税金应交增值税（销项税额） ”。此种销售方式是一种普通的营销手段，它通过赠送低值的物品吸引消费群体，对于所有的企业普遍适用。而且它的赠品不会导致企业多交增值税。在购进该赠品时，
15、借记“库存商品赠品” 、 “应交税金应交增值税（进项税额） ”；贷记“银行存款” 。在赠品送出时同样是以成本价结账，进项税额和销项税额相抵，不存在多交税金问题，所以它是最常见实用的促销方式。增值税暂行条例实施细则第四条规定，将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或个人应视同销售。那么， “买十赠一”中的赠送是否是增值税暂行条例实施细则中规定的无偿赠送呢？笔者认为两者是有区别的。 “买十赠一”中的赠是有偿的，是以“买十”为前提的。如果购买者没有买，就不可能获得“赠” 。 “赠”是伴随着“销”进行的。这种促销活动同价格让步的实质上是一样的，是一种变相的降价。 【例】一件商品售价 100 元/
16、 件（不含税） ，成本 70 元/件，采取“买十赠一”销售方式，售出 90 件，获得价款 9000 元，同时赠送出 9 件，发出的商品总数 99 件。如果采取降价的方式，价格降为 90.91 元，那么，售出 99 件，收取价款也是 9000 元。两者发出的商品数量相同，获取的价款也相同。 该企业账务处理如下： 借：银行存款 10530 贷：主营业务收入 9000（90100 ） 应交税费 应交增值税（销项税额）1530 同时结转成本： 借：主营业务成本 6300（7090） 贷：库存商品 6300（7090） 其赠送的商品账务处理： 借：营业外支出 6437 贷：库存商品 6300 应交税费
17、应交增值税（销项税额） 137（90917% ） 如果赠品不计算税金，企业将面临补税 137 元，并被课征滞纳金和处以罚款的处理。销售时如果直接把“买十赠一”视为一种降价销售处理，就会少了麻烦和损失。 上例的账务处理为： 借：银行存款 10530 贷：主营业务收入 9000（90.9199） 应交税费 应交增值税（销项税额） 1530 同时结转成本： 借：主营业务成本 6930 贷：库存商品 6930（7099） 其实这种销售方式可视同一种特殊销售方式即商业折扣。商业折扣是指销货方在销售货物或劳务时，因购买方购货数量较大或其他原因，而给予购货方的价格优惠，体现的是薄利多销的营销策略。 “买十赠一”也是这种策略之一，所以说“买十赠一”也属一种商业折扣。 对于商业折扣这种销售方式下企业如何缴纳企业所得税，国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知 （国税函2008875 号）第一条第五款规定，企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
