1、1非營利機構的財務管理財團法人羅慧夫顱顏基金會 執行長 王金英 9810.壹、前 言在台灣，自 1987 政府解嚴以來，非營利機構就如雨後春筍般的蓬勃發展，依據內政部民國 83 年中華民國台閩地區人民團體各級活動概況調查報告，社團法人等社會團體有 12389 個，其中社會服務慈善團體有 2589 個佔 20.90%；又依據 85 年基金會展覽資料，基金會有 1511 個。這些數據顯示台灣社會對非營利服務的需求正日益增加。而依美國經驗，非營利機構提供了醫療保健、教育文化、人道服務救助窮人、幫助弱勢族群.等國稅署明定 501(C3)公共慈善組織種類的服務，對美國社會的發展，佔有舉足輕重的地位。由於
2、非營利機構所提供的服務並非政府部門或營利機構所能取代的，非營利機構所提供的服務滿足了個人成長，促進自我實現，是社區生活的重要部份，解決了公共問題；也是實現公民社會的必要因素（Salamon 1992） 。因此非營利機構不能停留在只有愛心即可存在，即可經營，而是要去思考是否能夠永續經營。因此財務管理是機構存亡的要素，非營利機構就不得不正視財務管理的重要性了。1997 年的亞洲金融風暴，很多企業因未做好財務管理、財務規劃，因而倒閉了！同樣地，非營利機構如果沒有做好財務管理，也可能面臨相同的危機。財務管理非常重要，財務經理人對機構的目標、政策、財物健全更是扮演舉足輕重的角色。財務經理的責任包含(1)
3、設計組織大小及成長率， (2)有效規劃基金母金的發展，(3)儘量降低成本，控制風險， (4)管理工作資本，例如現今、存貨、應收帳款，(5)募款，(6) 管控財務計畫和預算(Shim & Siegel, Financial Management)。因此，非營利機構要能夠永續經營，不得不慎選財務經理人。2本章節主要闡述財務資料、財務管理、計畫與預算等財務活動的內涵，希望藉此能幫助非營利機構的管理者，經營者能對財務管理有一概略性的瞭解，進而做好財務規劃，實現機構使命，善盡社會責任。貳、財務管理的功能非營利機構不是沒有錢做事，其實是沒有做好財務管理 （Tomas Wolf） ，非營利機構也是要有盈餘
4、（David W Young） 。其實從非營利機構的財政活動即可檢視該機構的運作情形，以下是財務管理的功能（The mission：Financial and strategic setting）的運作：一、使命：從非營利機構的收入、支出項目即可瞭解該機構是否合乎使命，若不合乎使命，依美國的稅法，將取消 501(C3)的免稅資格。二、倫理：亦即機構執行人員以報公帳從事個人利益的情形。例如坊間有些假藉宗教斂財的案例，常是將善款以個人名義置產等。三、方案管理：財務管理的功能並不只是提供經費贊助方案執行，同時也可以透過成本分析、監控預算.等幫助方案執行更有效率，節省成本等。四、行銷策略：行銷計劃和財
5、務係有密不可分的關係。行銷計劃的產品選擇、價格訂定、產品成本.皆需要透過財務管理。五、募款計劃：財務報表若具公信力，將激發捐款人更認同更願意捐款，同時透過投資管理 ，可以使基金的母金更增加收入，開闢財源。六、董事會的運作：非營利機構的董事必須對機構的財務狀況負責任，同時透過財務報表也可以檢視是否有內部交易 ，或利益輸送的情形。七、危機管理：非營利機構也可能發生一些危機，例如發不出薪水，無法負擔員工退休金，或案主、志工發生意外.等，因此財務管理亦必須有風險分擔觀念，以處理危機。從以上財務管理的功能，即可瞭解其重要性，非營利機構的董事、經營者、領導人、管理者皆必須瞭解機構的財務狀況，並做好財務規劃
6、。3參、營利非營利機構的財務管理基本上營利機構和非營利機構財務管理的目標有很大的不同，以下表說明之：營利機構的目標 非營利機構的目標1.持有最多的股份2.利益極大化3.最大邊際效益4.行為目標5.社會責任1.穩定2.使命責任3.行為目標4.社會責任資料來源：Shim & Siegel ,Financial Management由上表的比較，明顯顯示營利和非營利機構財務管理目標的先後順序有很大的差異。營利機構由於必須對股東負責任，因此以立即、短期的利益為優先，而且當危機發生時，營利機構會盡其所能的保有資產，為了保有資產，會以解僱員工為優先處理策略。相對於營利機構，非利機構的目標係以使命、服務為根
7、本考量，因此著重穩定及長期發展。當危機發生時，非萬不得已，不會隨便解僱員工，也會比較傾向保留現金保持機構的持續運作，而不是選擇保有資產。（Shim & Siegel, Financial Management）此外，非營利機構必須保有危機意識亦即可能與其他營利或非營利機構產生競爭，因此，做好良好的財務管理與規劃，保有財務的優勢，當機構財務穩定，服務才能夠擴展，機構才能夠永續發展。肆、非營利機構財務活動的內涵包含三個層次，如下圖所示4資料來源：Management Center Budgeting cash flow Fund Diversity PC g K d et l s l t dCse
8、 Z eS:O0DUJ ee sY5一、會計系統非營利機構常常誤認為會計即是財務管理，從上圖三個重疊的圈即可瞭解：會計係記錄過去所發生的歷史，財務管理卻是從財務資料、財務報告去預測因應可能發生的未來。會計活動係財務管理活動的一部份，即是上圖所示包含財務資料和報告 。會計分財務會計和管理會計；財務會計係對外的年度報告，而管理會計則是對內的期中報告。以下陳述設計會計系統的三個要素：（一） 決定會計格式：是屬於現金帳或實際帳，所謂現金帳即是依現金的事實記帳，而實際帳是依據實際發生的事實而記帳，實際帳會有應收或應付帳款等科目。（二） 頻率、科目、複雜度、電腦化程度：明確定義科目，並分成總帳和分類帳，坊
9、間有許多會計的套裝軟體，考量科目的複雜度、記帳頻率，可選擇適合自己機構使用的套裝軟體。（三） 內部控制（會計程序）：會計系統的流程：交易科目檔案文件（提供証據）總帳及分類帳財務報表。內部控制的目的是為了保護資產避免濫用或利益輸送等不法行為。內部控制包含三個基本原則：(A)責任分散 (B)層層負責、責任分明 (C)管理工貝( 文書)書面化、格式化，亦即機構必須明文規定授權的範圍，明確說明各個層級的權力與責任。可是在講求監控之餘，也必須同時顧慮效率。一般科層制的機構最常被垢病的即是一份文件必須蓋幾十個章，公文往返長達幾個月，嚴重影響效率，因此如何兼顧效率與監控，雖是兩難，卻是管理者必須思考的。內部
10、控制也非常講究証據，每筆帳皆必須有單據佐証，可是有些捐款人可能以郵寄現金捐款，這時候就必須有二個人以上共同拆開現金信封，將吃帳風險減至最低。二、報告財務報表的定義：提供機構在特定時間的圖像（picture） 。財務報表包含資6產負債表、收入報告、報稅報告及捐款人報告等。資產負債表則是呈現機構財務位置的狀態。資產涵蓋動產、不動產。而現金、銀行乙存、甲存、定存，郵局帳戶、短期投資、應收帳款等皆屬於動產。不動產則包括設備、土地、房屋等。不動產須注意折舊攤提問題：例如購置電腦以四萬元購置，設定使用年限四年，剩餘價值一萬，則每年必須折舊攤提 7500 元。而負債的部份則須注意短期負債（Current L
11、iabilities）:在短期期限內必須還清的負債，以及長期負債：例如向銀行長期貸款等。收支報表是呈現機構活動的狀況，一般非營利機構的收入科目，大概包括政府補助或委託、大眾捐款、義賣、服務收費、利息、投資收益、處分不動產.等。從收入科目可以瞭解收入的來源係屬於好錢（good money）或壞錢 （bad money） 備註：好錢係符合機構使命所募得的錢，壞錢即是違反使命所得到的錢。 ，從支出科目可以暸解費用的使用狀況是否緊扣著機構的使命與目標，例如機構目標係補助案主生活費，如果將經費挪用發放獎學金，即是不符合目標。同時也可以瞭解人事行政公關費用，募款成本是否佔太高比率等。非營利機構的財務管理必
12、須順合稅法，同時也要瞭解稅法對非營利機構的優惠，我國的稅法對慈善事業的獎勵有十一種稅目是減稅優惠的：一是慈善事業機構本身全部免稅，包括土地稅、房屋稅、汽車牌照稅、或受贈之救濟品免爭關稅、娛樂稅。標信或義賣之貨物與舉辦之義演，其收入除支付標信、義賣或義演之必要費用外，全部供該事業目的事業之用者，免徵營業稅。另外一種是捐贈者之減稅優惠，如營利事業捐其全年營利收入 10%以內，個人全年所得則是 20%以內均可扣除。若企業或個人要捐土地，可以減免土地增值稅，另外還有遺產及贈予稅也可以減免（張盛和財政部賦稅署副長 82.1.18 募款策略研討會） 。三、財務管理（一）成本分析會計很重要的觀念是成本，非營
13、利機構所提供的服務，經常被認為是難以量化，難以計算成本。因此要做好成本分析，必須先決定計量方法，以下是四7種服務計量單位的方法。A.案主數量：計算所服務的案主數量B.服務事件：計算工作員所提供的服務事件可能包括：諮商治療、家訪、兒童遊戲治療、電話諮詢、轉介. 等。C.服務成果數：服務完成的結案數量：例如從接案到安置的個案數量。D.以案主所獲得服務時間計算：例如一個社工員帶七個人的團體進行一個小時的團體工作，即可算成七個小時的服務時間。此外，行政費用必須按方案所佔費用比率予以分配。亦即所謂的間接成本，一般人容易計算看得見的直接成本，確常常忽略了看不見的間接成本。依照營利機構成本中心的作法，包括空
14、間使用費、郵資、清潔費、電話、人事.等都必須透過精算分攤在直接成本內。（二）投資管理營利機構善長投資理財，專研以錢賺錢的方法以達到利益極大化的財務管理目標。非營利機構財務管理的目標是尋求穩定與永續經營其投資管理包含以下三個原則：A.安全（低風險）B.投資報酬率（提供利益）C.增值。為了達到以上三個投資管理原則。美國的法律有特別立法規定。美國允許基金會投資股票、債券，但必須按照普同審慎投資者法 （Uniform Prudent Investor Act） ，此法的精神並不是要基金會的投資一定要賺 ，而是在於確保基金會是在操作審慎穩健、風險合理的投資而非投機 。因而立法要求基金會董事必須為此投資負
15、責任。為了對抗通貨膨脹，在美國一般大型基金會皆將資金的六成放在股市，三成在債券，一成為存款（李禮孟，1997） 。在台灣依據財政部所頒布教育、文化、公益、慈善機構或團體免納所得稅適用標準第二條第五款其基金及各項收入，除零用金外，均存放於金融機構或購買公債、庫券、商業本票及公開上市之第一類股票 。可是並未明文規定董事對非營利機構投資所應付的責任。非營利機構若要永績經營又要兼顧基金發展，則不得不慎選投資工具及緊守投資管理原則。此外，美國稅法規定：完全禁止基金會的內部交易 （Self-dealing）就算8是基金會獲益也不被允許！內部交易是指基金會與內部人士的各種交易行為，包括買賣、租賃、借貸、薪津
16、（有條件例外） ，資產或收入之使用或移轉、付錢給政府官員等等。 內部人士包括主要捐助人、基金會董事，主要捐助企業主、家庭成員等。 （李禮孟 1997）內部交易即遷涉了利益衝突（interest conflict） ，亦即違反了社會工作所強調的責信（aecoutibility）原則。在美國，非營利機構若觸犯了內部交易 ，以土地買賣為例主要涉嫌的董事的罰金是土地市價的百分之五而連帶牽連的董事的罰金是土地市價的百分之2.5，可見罰金極重，董事不得不謹慎。（三）財務分析非營利機構可能面臨財源短縮、經濟不景氣、捐款聚降、同行競爭、擴展服務或突然得到大筆捐款，增加新方案甚至合併.等。因此非營利機構的董事、
17、執行長、高階主管都必須隨時掌握機構的財務狀況以成功的因應外在環境，那就必須瞭解財務分析的方法才能夠有效解讀財務報表，瞭解財務狀況。四種財務分析方法如下：A.比率分析（Ratio analysis）兩組數據之間的比較B.水平分析（Horiyzontal analysis）即是趨勢分析、跨時間比較，一般所謂的長條圖。C.垂直分析（Vertical analysis）：即部份佔全部的百分比，一般所謂的圓形餅圖。D.差異分析（Veriance analysis ）比較實際費用與預估費用之間的差異。以上四種分析法以比率分析法最能迅速有效的瞭解機構的財務狀況，茲說明幾個重要的比率概念。A.短期比率（cur
18、rent ratio）：短期資產短期負債B.即時比率（Quick Ratio）：現金短期收益市場安全基金短期負債C.現金量可用日數（Days of cash on hand）：現金市場安全基金執行費用折舊費用365？日數9D.結餘邊際比率（Surpleus margin Ratio）：收入支出總收入 E. 工作資本可用日數（Days of working capital）：短期資產短期負債執行經費折舊費365？日數F.淨資產比率（Net Asset ratio）：淨資產總資產G.固定資產財務比率（Fixed Assets financial Ratio）：長期負債固定資產淨值短期資產（curr
19、ent asset）：係指可在一年內變成現金使用的資產短期負債（current liabilities）：指負債在一年內必須還清淨資產（Net Asset）：資產減掉負債流動資產係相對於不動產，即是可隨時變現的資產執行費用年度預算要瞭解一個機構的財務狀況，比率分析是最主要的工具。 （Tom 1997）從現期比率，即時比率可以瞭解現金流量。從現金量可用日數可以瞭解現金佔執行經費的比率，以及現金可以支持機構多久的營運？此外，工作資本可用日數即是顯示一年內可用流動資產可以支持機構多久的營運？一般介於 15 日90 日，其實 90 日才是機構財務的安全量。若低於 90 日機構經營者即要有危機意識，並須
20、立即深入瞭解機構淨資產比率與固定資產比率，亦即瞭解機構長期資產償付能力，同時發展策略以處理危機。例如透過費用的控制或開源節流，以改善機構財務狀況。非營利機構經營者同時須具備預測財務問題的能力，例如從前面九個月的收入或支出，即可預測後面三個月的收支狀況，以便進行財務的調整。四、計劃與預算預算是一個財務計劃，也是一個行動計劃，是一幅未來或即將到來的藍圖，經財務規劃認可的預算數字將指引方向，實現機構的夢想（Management Center）製作計劃與預算是每個非營利機構的年度大事，也是董事會的重責大任。臨床上經常看到有些計劃可能由於預算太高，或機構尚無人力執行，即被擱置了。因此要如何有效率的製作可
21、行的、好的計劃與預算，茲說明如下：10（一）製作預算的目的：A.可作為擬定計劃的工具B.內部控制C.溝通以上的說明表示舊計劃的預算可作為新計劃預算的參考，同時也可以從預算編列的項目中瞭解費用是否過度膨脹？並溝通是否增加或減少預算項目或決定計劃是否該執行？以達到機構內部控制和溝通的目的。（二）製作好預算 （Good Budget）的三個先決條件：A.機構狀況必須穩定：若機構狀況不穩定，則適合做權變預算，權變預算彈性較大，可以不同的預算應付不同的模式與需求。B.必須有好的會計系統，好的會計系統包含以下三個特質a.明確清楚的會計帳、會計圖表b.責任會計：有專人負責每一會計項目c.成本會計：每個方案必
22、須包含經費來源、服務量、服務計量單位等亦即好的會計系統必須帳目清楚，層層負責，並有成本分析的觀念。C.預算必須整合決策一個好的計劃必須包含預算是可接受的，可執行的；因此，機構的財務主管應該參與預算計劃，可隨時提供預算資訊，幫助做決策。（三）預算系統流程A.決定目標B.如何達成C.監督計劃D.評估A. 決定目標(四) 預算工具箱 Budget kit：工具箱包含以下六種工具A.程序手冊：內含a.責任圖表b.條列分明的指引B.預算流程說明書11C.整體目標與假設D.預算指引E. 格式、表格F.公文：寫一封正式信函給方案負責人，具鼓勵效果。（五）預算種類：A.傳統的、遞增的預算法：傳統的預算模式包括
23、：線項目預算法(Line-item Bugeting)和遞增預算法(Incremental Bugeting)。線項預算法即是將機構的支出做流水帳似的呈現，例如薪資、交通、水電、房租、設備等科目依項目列出，此種預算只有概括性的開支而沒有指明服務方案的各項開支金額。遞增預算法係一具上年度實際支出作為基礎，增一筆因應通貨膨脹、員工薪酬調整及新計畫所需的金額，作為下年度的預算計畫。基本上，傳統的預算法並沒有將機構的使命和目標群加以考量，只是用來測量開支項目之數額，而不關注服務方案的成果或服務需要（梁偉康，1990） 。B.方案預算法（Program budgeting）：此方法主要將開支和資源藉方案
24、範疇 （program area）而加以分類，即是將資源依比例分配於不同的方案，最重要的是預算過程是將計畫和評估緊密的連結，而且可藉由方案所產生的成果 （outcomes）評鑑方案是否有效，並檢視是否達成機構的使命與目標。總之，方案預算法主要由目標達成、活動之可行性和費用開支三者決定排列服務方案的優先順序（梁偉康，1990） 。C.現金預算：可以幫助機構避免跳票的尷尬，同時可以靈活運用現金，掌控投資策略，增加收益。例如預測機構每個月的經費，結餘的收入即可保握時間存在銀行定存，增加利息收入。D.零基預算：每個預算必須先歸零，若有增減預算，必須由方案負責主管說明保証。E. 權變預算：可隨時調整，彈
25、性較大的預算種類，適用於財務狀況不穩12定的機構。F.執行預算（ Operating Budgets）：較短期運作的預算（一年三年的預算）G.資本預算（Captial Budgets）：較長期運作的預算（三年以上的預算）（六）預算計劃順序：如下圖所示13從上圖所示，預算必須包含直接成本和間接成本，同時也要透過對外在環境的評估，例如瞭解經濟大環境是否景氣，或有金融暴等，以及瞭解內在資源的分配，發展出機構的預算計劃，預算計劃經過討論修正，以致於具體可行，落實方案的執行。伍、結 論巧婦難為無米炊 ，無論是營利或非營利，財務管理都是機構存亡的命脈。非營利機構的財務管理是指如何有計劃地去控制和支配財政的資源，達成機構所製訂的目標 （梁偉康 1990） 。做為一個非營利機構的管理者、領導著，必須隨時檢視：(1) 機構在十年內是否最少有七年，其總收入大於總支出？(2) 現金量是否足夠負擔機構 90 天的業務運作經費？(3) 基金母金是否每年至少增加 5%的利潤？(4) 預算計劃是否合乎實際？(5) 財務管理是否有效率的實踐機構的使命？(6) 機構的財務狀況是否維持槓桿原理？(7) 是否增闢財源，而不只是依靠單一的收入來源？機構財務狀況應該讓高階主管瞭解共體時艱，隨時保有危機意識隨即調整財務對策，機構才能夠永續經營！
