1、学校代码分 类 号10530D925学密号级200988010073硕 士 学 位 论 文WTO 体制下我国税务行政诉讼制度的改革与完善学 位 申 请 人 潘廉洁指学学研导院科究教名专方师称业向欧爱民 教授法学院法律硕士行政诉讼二一二年五月二十二日Reformation and Perfection of ChinaTaxation Administrative LitigationSystem under WTO VisionCandidateSupervisorCollegeProgramSpecializationDegreeUniversityDatePan LianjieProfes
2、sor Ou AiminFaculty of LawJuris MasterAdministrative LitigationMaster of LawXiangtan UniversityMay 22, 2012湘潭大学学位论文原创性声明本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取得的研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果由本人承担。作者签名： 日期： 年 月 日学位论文版权使用授权书本学位论文作者完全了解学校有关保留、
3、使用学位论文的规定，同意学校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授权湘潭大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。涉密论文按学校规定处理。作者签名：导师签名：日期：日期：年年月月日日摘 要依法治税作为依法治国基本方略在税收领域的具体体现。依法治税的核心是税收运行的各个环节都要严格依法办事，实现税收运行的法治化。然而，由于我国立法的不完善和执法的不规范，导致损害纳税人合法权益的现象时有发生。因此，需要从法律上为纳税人提供一种有效的司法保障，对税收执法行为进行全面审查，监督税务机关依
4、法行政，保护公民、法人和其他组织的合法权益。税务行政诉讼是通过司法途径解决税务纠纷的一种制度安排。随着中华人民共和国行政诉讼法和中华人民共和国税收征收管理法的颁布实施，我国的税务行政诉讼制度逐步建立发展起来。它在规范税务机关的执法行为和保障纳税人的合法权益方面发挥了积极的作用。但是，由于我国的税务行政诉讼制度起步较晚，在行政立法、税收法制和司法审判等方面还存在一些缺陷和不足，在一定程度上影响了我国税务行政诉讼的质量和依法治税的进程。尤其是中国加入 WTO 已经十周年，我国必须充分利用 WTO 提供的各项权利，积极履行入世承诺的各项义务，按照WTO 司法审查的原则和规定，对税务行政诉讼制度进行改
5、革和完善。本文以 WTO 体制下我国的税务行政诉讼制度为研究对象，以国际化的角度和视野，对 WTO 司法审查的涵义和要求进行分析与阐述，对我国税务行政诉讼制度的现状和问题进行研究与探讨，对英美法系和大陆法系典型国家的税务行政诉讼制度进行比较与评析，根据 WTO 司法审查的具体要求，借鉴国外税务行政诉讼制度的先进经验，从行政立法、税收法制和司法审判等方面提出改革和完善我国税务行政诉讼制度的构思与建议。关键词：WTO；司法审查；税务行政诉讼；改革IAbstractTaxation according to law is the reflection of rule by law, which is
6、 our fundamentalprinciple, in taxing domain. The core of taxing according to law is that every segment oftaxing should be strictly in accordance with the law. However, due to the inperfection oflegislation and non-standard of enforcement, there are violation of taxpayers legal rightsfrequently. Ther
7、efore, it is necessary to provide effective judicial guarantee for taxpayers,review enforcement conducts thoroughly, supervise legitimate administration of taxationauthorities, protect the lawful rights and interests of the citizens, legal entities and otherorganizations.Taxation administrative liti
8、gation is a kind of institutional arrangement solving taxingdispute through judicial way. With the promulgation and implementation of theadministrative procedure law of the Peoples Republic of China and the law of thePeoples Republic of China on taxation and administration, our tax administrativelit
9、igation system, which plays an important role in regularizing the legitimateadministration of taxation authorities and protceting the lawful rights and interests oftaxation administrative counterparts, was built up, and now is experiencing gradualdevelopment. Even so, the administrative legislation,
10、 tax legal system and judicialadjudication are imperfect, which in a certain extent affects the quality of taxationadministrative litigation and the progress of taxation according to law. Particularly, with theexperience of entering WTO for 10 years, we shall make full use of the rights providing by
11、WTO and commit with the obligations according to WTO principles to reform and pefecttaxation administrative litigation system.This paper， from an international perspective ， aims at studying the taxationadministrative litigation system under WTO vision, analyse and explains the definitionand the req
12、uirements of WTO judicial review, researches the systems current situationand problems, compares and comments on the taxation administrative litigation system intypical countries such as American and British law and civil law countries, givessuggestions on reformation and perfection of China Taxatio
13、n Administrative LitigationSystem, which should be based on the specific requirements of WTO judicial review andthe advanced experiences from foreign taxation administrative litigation system, from theangle of administrative legislation, tax legal system and judicial adjudication.Key Words: WTO; Jud
14、icial Review; Taxation Administrative Litigation;ReformationII目 录第 1 章 引 言 11.11.21.31.41.5第 2 章问题的提出 1选题背景及意义 1文献综述 3研究方法 3论文结构安排 4WTO 司法审查的涵义与要求 52.1 WTO 司法审查的涵义 52.2 WTO 司法审查对税务行政诉讼提出的主要要求 52.2.12.2.22.2.32.2.42.2.5建立完善的司法审查执法体系 5确立司法最终审查原则 6裁决机构必须具备独立性 6司法审查范围必须具备广泛性 6程序必须是客观公正的 72.3 WTO 司法审查要求与
15、我国税务行政诉讼制度的完善 7第 3 章3.13.2WTO 体制下我国税务行政诉讼制度的现状与问题 9税务行政诉讼的概念 9我国税务行政诉讼的现状分析 93.3 WTO 体制下我国税务行政诉讼制度存在的问题 103.3.13.3.23.3.33.3.43.3.5税收立法不完善，税收法律法规不健全 10税务行政诉讼受案范围较小，司法审查限制较多 11设置先行纳税和复议前置，限制了当事人的诉讼选择权 11对税务行政诉讼原告资格限制过严，不利于保障当事人合法权益 12审判人员法律素养和税收业务水平偏低，不能适应 WTO 体制下税务行政诉讼案件的审理 13第 4 章4.1国外税务行政诉讼制度的比较与借
16、鉴 14英美法系典型国家税务行政诉讼制度 144.1.14.1.2美国税务行政诉讼制度 14加拿大税务行政诉讼制度 154.2大陆法系典型国家税务行政诉讼制度 16III4.2.14.2.2德国税务行政诉讼制度 16法国税务行政诉讼制度 174.3 两大法系国家税务行政诉讼制度的评析与借鉴 184.3.14.3.24.3.34.3.4以保障纳税人权利为基本理念设计制度，赋予纳税人多种选择权 18强调税务救济的专业性，设立专门机构处理税务行政争议 18引导纳税人先行选择行政复议，快速高效解决涉税争议 19赋予纳税人公益诉讼权利，维护纳税人合法权益 19第 5 章 WTO 体制下完善我国税务行政诉
17、讼制度的构思与建议 205.1 行政立法方面，健全行政诉讼法律，保障纳税人诉讼权利 205.1.15.1.25.1.35.1.4扩大税务行政诉讼受案范围，将抽象行政行为纳入诉讼范围 20修改复议前置和先行纳税制度，充分保障纳税人的诉讼权利 20修改或重新解释起诉不停止执行原则，避免纳税人合法权益受到损害 21完善原告资格规定，让受到行政行为不利影响的人有权起诉 215.2 税收法制方面，建立税收法律体系，完善税收司法审查制度 225.2.15.2.25.2.3健全税收法律制度，完善税收行政行为司法审查法律依据 22统一税务行政诉讼和税务行政复议的审理依据和法律适用，将 WTO规则作为司法审查依
18、据 23赋予纳税人公益诉讼权，保障纳税人的合法权益 235.3 司法审判方面，改革完善审判制度，提高审判质量和效率 245.3.15.3.25.3.3设立税务法庭，满足税务案件审理专业性和技术性的需要 24完善裁判方式，建立税务行政诉讼和解制度 25创设小额诉讼程序，及时有效解决涉税争议 25结 论 27参考文献 28致 谢 30在学期间发表的学术论文及研究成果 31IV第 1 章 引 言1.1 问题的提出本人工作以来一直从事税收工作，参与过税务行政诉讼案件的行政应诉和材料准备。税务行政诉讼作为行政诉讼制度的重要组成部分，是通过司法途径解决税务争议的一种制度安排。其根本目的在于监督税务机关正确
19、执法，纠正税务机关的违法行为，保障纳税人等税务当事人的合法权益。由于我国立法的不完善和执法的不规范，在税收实践中损害纳税人合法权益的现象时有发生。因此，需要从法律上为纳税人提供一种有效的司法保障，建立税收执法行为司法审查制度，对税收行政行为进行全面审查，监督税务机关依法行使行政职权，保障公民、法人和其他组织的合法权益。我国的税务行政诉讼制度是随着中华人民共和国行政诉讼法和中华人民共和国税收征收管理法的颁布实施而逐步建立发展起来的。税务行政诉讼制度对于保护纳税人的合法权益、规范税务机关的执法行为，发挥了极其重要的作用。但是，由于我国的税务行政诉讼制度起步较晚，在行政立法、税收法制和司法审判等方面
20、还存在一些缺陷和不足，在一定程度上影响了我国税务行政诉讼的质量和依法治税的进程。尤其是我国加入 WTO 已经十周年，我国必须充分利用WTO 提供的各项权利，积极履行入世承诺的各项义务，按照 WTO 司法审查的具体要求，对税务行政诉讼制度进行改革和完善。基于对以上问题的认识和思考，在导师的悉心指导下，最终选定“WTO 体制下我国税务行政诉讼制度的改革与完善”作为毕业论文课题，以国际化的角度和视野，分析阐述 WTO 司法审查的涵义和要求，研究探讨我国税务行政诉讼制度的问题和现状，按照 WTO 司法审查的原则和规定，借鉴国外税务行政诉讼制度的做法和经验，从行政立法、税收法制和司法审判等方面，提出改革
21、和完善我国税务行政诉讼制度的努力方向和具体构想。1.2 选题背景及意义马克思曾经说过，赋税是喂养政府的奶娘。纳税人缴纳的税款维系着国家机器的正常运转和民生福利的各项支出。我国宪法明确规定，公民有依法纳税的义务。税收与每一个人的切身利益密切相关。纳税人权利已经成为公民权利的一 参见：中华人民共和国宪法第五十六条规定。1个重要组成部分。然而，由于我国行政立法和税收执法还存在诸多问题，客观上造成了损害纳税人权益现象的发生。随着纳税人权利意识的不断增强和我国依法治国进程的逐步加快，如何保护纳税人权益，确保纳税人的权利在受到侵害时得到司法保障，是摆在我们面前一项重大而紧迫的任务。税务行政诉讼制度正是为纳
22、税人合法权益提供法律保障的。如何从法律上为纳税人提供有效的司法救济保障，有效地保护法律法规赋予纳税人的各项正当权利，更好地规范税务机关执法人员的行政行为，是一个值得研究的重要课题。税收司法救济状况如何是检验税收法治水平的重要标尺。只有公正和有效的税收司法保障，才能有效监督税务机关的行政行为、切实保护纳税人的各项权利。税务行政诉讼是保护税务行政相对人合法权益避免税收行政行为不法侵害的最后屏障，体现了司法权和公民权对行政权的监督和制约。能够实现的权利才是真正的权利。我们不仅要在立法上赋予纳税人权利，而且应在司法上保障纳税人权利，通过建立完善税收司法程序，为纳税人提供公正、权威、高效的司法救济保障，
23、确保纳税人能够及时、全面、真正地行使各项权利。因此，改革和完善我国税务行政诉讼制度，实现税收法律关系各方主体的利益合理分配，确保国家公权的顺利实施和纳税人私权的最大保障，推进我国税收法制化建设，研究和探索这一关系国计民生的课题具有重要的理论意义和实践价值。我国加入具有完备的法律原则和架构的世界贸易组织，对中国的法治建设产生极其深远的影响。我们在充分享有成员国权利的同时，也应切实履行自己承诺的义务。要保障 WTO 协议的顺利实施，需要将 WTO 规则转化为各成员国相应的法律。法律已不仅是一个国家意志的表达，而且是国际社会各成员之间相互利益的协调。我国在法律法规的公开透明、行政执法的合法合理和司法
24、审查的客观公正等方面都应该符合 WTO 法律框架的基本要求。我国应适应税收法制环境的变化，根据 WTO 司法审查的具体要求，对现行税务行政诉讼制度进行完善与发展，建立中国特色的公正、合理、高效的税务行政诉讼制度。本文的写作目的在于促进税务行政诉讼的良性发展，遵循税务行政诉讼的法律原则，用国际化视野考查我国现行的税务行政诉讼制度，对税务行政诉讼的制度体系与实践应用进行反思，分析出我国的税务行政诉讼制度虽不断完善但仍存在立法和实践上的不足，根据 WTO 协议的具体规定和我国入世议定书的相关承诺，我国现行的税务行政诉讼制度亟需变革和改造。笔者认为，这种变革不仅涉及税收法制方面的问题，更涉及行政立法和
25、司法审判等方面的问题，甚至在一定程度上涉及我国行政诉讼法有关原则的修改。我国应通过现状和问题的分析，按照 WTO 司法审查的要求，借鉴吸收国外税务行政诉讼制度的先进经验，充分考虑我国经济发展和现行税制的客观实际，参考当前的法学理论前沿对行政诉讼法律2修改的研究成果，提出改革和完善我国税务行政诉讼制度的构思与建议，以引起更多专家学者的研究与探讨，进一步推动我国税务行政诉讼制度的发展。1.3 文献综述从国内税务行政诉讼研究的现状来看，理论界和实务界对我国的税务行政诉讼制度研究还比较少，研究税务行政诉讼方面的专门著作和文献资料并不多，研究论文的数量偏少，特别是介绍国外税务行政诉讼的资料匮乏。国内有关
26、税务行政诉讼的理论专著仅有石佑启、丁丽红所著的税务行政诉讼，该书对我国现行的税务行政诉讼制度进行了系统阐述和详细介绍。其他相关的理论文章和著述也不是很多。目前，国内学者缺乏从国际化视野分析和考查我国现行的税务行政诉讼制度，税务行政诉讼研究针对性和系统性不足，理论上的研究较多，而结合税务实际工作的研究较少；就某一部分专题研究较多，而全面系统研究的较少，缺少从更深层次和更高角度提出新的对策和建议。虽然在有些方面达成共识，但理论基础还比较薄弱，制度体系尚未成熟，实证调查不够深入，许多理论和实践问题仍需要进一步深入研究和探讨。随着我国人权入宪，以及公民的权利意识和整个社会法治水平的提高，建立在计划经济
27、基础和管制型政府模式之上的税务行政诉讼制度，已明显不适应市场经济的发展和依法治国的要求。当前，国内理论界与实务界正在积极呼吁根据我国法制环境的变化和 WTO 规则的要求，对税务行政诉讼法进行改革与完善，倡导修改我国中华人民共和国行政诉讼法和中华人民共和国税收征收管理法，进一步建立和完善适应形势发展需要和符合 WTO 司法审查要求的税务行政诉讼法律制度。1.4 研究方法本论文在具体的研究方法上，综合采用文献研究法、比较归纳法、系统分析法和实证调查法等多种科学研究方法。1、使用文献研究法。查找参阅国内外学者有关税务行政诉讼方面的著作和文章，通过分析整理，将其中有参考价值和借鉴意义的内容应用于我国税
28、务行政诉讼的研究。同时，借鉴一些国家或地区税务行政诉讼的立法案例和理论研究成果，从中汲取有益的理论和方法，拓宽税务行政诉讼研究的思路。2、运用比较归纳法。通过分析比较英美法系和大陆法系国家税务行政诉讼制度相关情况，归纳出两大法系典型国家税务行政诉讼制度值得借鉴的经验。3、采用系统分析法。系统分析总结我国税务行政诉讼的现状和问题，在此3基础上，提出改革和完善我国税务行政诉讼制度的总体原则与具体措施。4、应用实证调查法。注重理论联系实际，将税收实践中的事例上升到理论层面加以分析，通过对税务行政诉讼具体案例的分析和考察，从立法层面和实践角度开展调查与研究，考证实务上的漏洞和缺失，提出理论上的构思和建
29、议。1.5 论文结构安排论文通过对我国税务行政诉讼制度进行理论和实践的分析，根据 WTO 司法审查的原则和规定，参考和借鉴国外税务行政诉讼制度的有益做法与先进经验，提出改革和完善我国税务行政诉讼制度的总体构思与具体措施。全文共分为五章。第 1 章引言。主要介绍一些与本课题直接相关的重要事项，包括问题的提出、选题背景及意义、文献综述、研究方法、论文结构安排五个方面。第 2 章阐述和分析 WTO 司法审查的涵义与要求。分析 WTO 司法审查的涵义、WTO 司法审查对税务行政诉讼提出的主要要求以及 WTO 司法审查要求与我国税务行政诉讼制度的完善。第 3 章主要介绍和分析 WTO 体制下我国税务行政
30、诉讼制度的问题与现状。阐述我国税务行政诉讼的概念，分析我国税务行政诉讼的现状和 WTO 体制下我国税务行政诉讼制度存在的问题。第 4 章着重对国外税务行政诉讼制度进行比较和借鉴。主要介绍英美法系与大陆法系典型国家税务行政诉讼制度，并通过比较与评析，提出两大法系国家税务行政诉讼制度值得借鉴的经验。第 5 章重点论述 WTO 体制下完善我国税务行政诉讼制度的构思与建议。从我国实际出发，根据 WTO 司法审查要求，借鉴国外有益经验，从行政立法、税收法制和司法审判等方面，提出改革和完善我国税务行政诉讼制度构思与建议。4第 2 章 WTO 司法审查的涵义与要求2.1 WTO司法审查的涵义WTO 为适应现
31、代法治要求，将司法审查制度纳入其制度体系。根据 WTO 协议的规定和我国加入 WTO 议定书，笔者认为，WTO 司法审查是指 WTO 协议要求各成员建立司法的、仲裁的或者行政的裁决机构和程序，以应受到行政行为不法侵害或不利影响的公民、法人和其他组织的请求，对相应行政行为的合法性与适当性进行客观公正的审查，并对此给行政管理相对人合法权益造成的损害给予相应补偿或赔偿的法律制度。司法审查制度的本质是通过审查和监督行政机关的行政行为，实现司法权对行政权进行制约，依法保护行政管理相对人的合法权益，这是现代法治国家的灵魂和核心。在我国，司法审查是指人民法院依法对具体行政行为的合法性进行审查的司法活动。从司
32、法审查的范围和对象来看，现行的司法审查制度主要通过行政诉讼活动对具体行政行为进行司法审查。就目前而言，我国现行的司法审查制度实际上就是根据行政诉讼法建立发展起来的行政诉讼制度。但是我国现行的行政诉讼制度还不够完善，应按照 WTO 司法审查的要求，逐步发展和完善我国的行政诉讼制度，建立中国特色的司法审查制度。2.2 WTO司法审查对税务行政诉讼提出的主要要求司法审查制度是 WTO 法律框架中重要的内容，也是 WTO 协议顺利实施重要的保障。WTO 规则及其在成员国内的相关法律主要由行政机关执行和落实，而行政机关的执法行为主要由司法机关进行审查和监督，通过强化司法审查防止行政机关行政权力的滥用，监
33、督行政机关依法行使行政职权，确保 WTO 规则在成员国内有效实施。构成 WTO 基本制度框架的关税和贸易总协定、服务贸易总协定和知识产权协定都明确规定了司法审查制度的内容，均对司法审查提出了具体明确的规定和可操作性的要求。税务部门作为我国重要的行政执法部门，代表国家行使税收执法权。我国入世已经十周年，税收行政行为面临司法审查带来的更高要求和更新挑战。WTO 司法审查对我国税务行政诉讼制度提出的主要要求体现在以下五个方面。2.2.1 建立完善的司法审查执法体系为确保 WTO 各项协议在成员国得到有效实施， WTO 司法审查制度要求各成员5应当维持或者尽快设立行政、仲裁和司法的裁决机构，建立高效的
34、司法审查执法程序，以应受影响的企业或个人的请求，对行政决定进行司法审查，并在请求被证明合理的情况下，给予适当的救济。WTO 司法审查制度明确规定只要受到行政行为的不利影响，企业或者个人就有权提起行政诉讼寻求司法救济。我国也在入世议定书中进行了明确承诺，赋予受到行政行为影响的任何人提起行政诉讼的权利，受到影响的企业或者个人都享有上诉的权利。而我国现行的行政诉讼法将原告确定为合法权益受到侵犯的企业和个人，与 WTO 司法审查要求还不相适应。WTO协议相关规则和我国加入议定书均充分保障当事人的行政诉讼权利，对我国行政诉讼法制度的改革与重构提出了更新的要求和更大的挑战。2.2.2 确立司法最终审查原则
35、WTO 规定司法的、仲裁的、行政的法庭为司法审查的主体。我国在 WTO 加入议定书中承诺各级人民法院是司法审查的主体，明确规定司法最终审查原则。确立司法终审原则，并不是取消或否定我国目前的行政复议制度。行政相对人认为自己的合法权益受到行政机关行政行为的不利影响或不法侵害时，依然可以寻求行政救济，就行政争议向复议机关申请行政复议，但是行政复议机关的复议决定不能成为终局决定，因而不具有终局性。在任何情况下，行政相对人都可以向人民法院提起行政诉讼，寻求司法救济。这对我国行政诉讼法的相关规定提出了新的挑战和要求。2.2.3 裁决机构必须具备独立性为保证公正合理地裁决税务争议，WTO 规则要求裁决机构必
36、须独立于作出被审查行为的行政机关，裁决主体应处于中立地位，裁判主体的立场、态度和行为不偏向税务行政争议的任何一方，对事实的认定与法律的适用不受当事人的身份地位、权势财富以及关系远近等其他因素的影响，以确保对案件保持超脱与客观的态度。裁决机构的独立性体现了 WTO 协议对程序正义的最低要求，也是衡量各成员国设立裁决机构实体资格的最低标准。WTO 相关法律文件和我国入世承诺都要求裁决机构必须独立于行政执法机关。裁决机构独立不仅表现在具体形式上，而且体现在法制原则中；不仅表现在法律规定上，而且体现在司法实践中。这种独立实际上就是要求司法独立，以适应现代法治的标准和要求。在司法审查过程中，保证审判机关
37、的独立，是实现司法公正和审判效率的必然要求。2.2.4 司法审查范围必须具备广泛性在 WTO 的各个协议中，分散而具体地规定了司法审查范围，要求成员国的所有执法行为都要纳入司法审查的范围，不仅具体行政行为，而且抽象行政行为，6都要按规定进行司法审查。我国加入议定书承诺的司法审查范围也非常广泛。司法审查的范围涵盖所有与货物贸易、服务贸易和知识产权有关的行政行为，充分体现了司法审查范围的广泛性。2.2.5 程序必须是客观公正的WTO 规则提出以客观与公正作为司法审查的标准，司法审查应符合客观公正的总体要求。这既是 WTO 司法审查提出的必然要求，也是我们推进依法治国的必然选择。WTO 协议确立行政
38、行为公平公正的程序原则，不应规定不必要的繁琐程序或高昂费用，也不应规定不当的期限或导致无故的拖延。司法审查的程序必须是公正的、客观的，要求各成员国法律程序的规定必须保证与 WTO 各协定的规定协调一致，并且确保法律法规得到客观、公正、合理、透明的有效实施。2.3 WTO司法审查要求与我国税务行政诉讼制度的完善WTO 规则是体现国际经济运行普遍规律的一系列法律法规。WTO 的法律原则给我国的法律制度提出了三项基本要求：一是法律法规的公开透明，二是行政执法的合法合理，三是司法审查的客观公正。WTO 有关司法审查的规定都是对我国税务行政诉讼制度的直接要求，我们应按照 WTO 司法审查的要求，改革和完
39、善我国的税务行政诉讼制度。加入 WTO 以来，我国全面履行入世承诺的各项义务，经过十余年的努力，我国共清理 2300 多件法律法规和部门规章，地方各级政府共清理 19 万多件地方性政策和法规，逐步建立起符合世贸规则的贸易体制，进一步完善社会主义市场经济法律体系。随着行政诉讼法的颁布实施，我国适应 WTO 规则的要求，通过相关法律法规的建立完善和司法制度的配套建设，司法审查制度得到较快发展，取得长足进步，初步建立了中国特色的行政诉讼制度，逐步形成了对具体行政行为的司法审查体系。目前，我国行政审判和司法审查的地位得到极大加强，行政机关的行政行为得到有力的监督，公民、法人和其他组织的合法权益得到有效
40、的保障。税务行政诉讼制度作为行政诉讼制度的重要组成部分。我国现行的税务行政诉讼制度与 WTO 司法审查制度的要求是基本一致的，但对照 WTO 司法审查的要求，我国现行的税务行政诉讼制度还有诸多不足和亟待完善之处。随着经济社会的发展和法治环境的变化，特别是我国与世界经济交往日益密切，经济全球化影响不断加深，税收执法行为面临司法审查带来的严峻挑战，我国现行的税务行政诉讼制度架构在诸多方面表现出严重的滞后和缺失，在制度内在缺陷和 WTO 外部要求 资料来源：中国入世十周年十大新闻，新华每日电讯2011 年 12 月 9 日，第 5 版。7的内外因素影响和推动下，应及时对我国行政诉讼法和相关制度进行改
41、造，对税务行政诉讼制度进行变革。为了充分利用 WTO 提供的各项有利条件和权利，保障我国政府和公民的利益，我国必须积极应对 WTO 司法审查对税务行政诉讼制度提出的问题和挑战，结合 WTO 司法审查规则和我国入世议定书，提出修改和完善现有的税务行政诉讼制度的思路和对策，以期建立能全面有效进行权利救济的司法审查制度。8第 3 章 WTO 体制下我国税务行政诉讼制度的现状与问题3.1 税务行政诉讼的概念税务行政诉讼制度作为我国行政诉讼制度的重要组成部分，是行政诉讼制度在我国税收领域的具体化。税务行政诉讼是指纳税人、扣缴义务人等税务行政相对人认为税务机关及其工作人员的具体行政行为侵犯其合法权益，依法
42、向人民法院提起行政诉讼，由人民法院进行审理并依法作出裁判的司法审查活动。税务行政诉讼的概念主要包括三个方面的含义：第一，税务行政诉讼是人民法院专门解决处理税务行政争议的司法活动；第二，税务行政诉讼是在人民法院的主持下进行的司法审查活动；第三，税务行政诉讼主要针对具体税务行政行为的合法性进行审查，除显失公正外，一般情况下不对具体税务行政行为的合理性进行审查。税务行政诉讼的根本目的是通过人民法院及时正确审理税务行政诉讼案件，保障纳税人合法权益，监督和维护税务机关依法行政。3.2 我国税务行政诉讼的现状分析随着我国依法治税进程的不断加快和纳税人维权意识的日益增强，越来越多的纳税人开始习惯拿起法律武器
43、维护自身权益，通过法律途径寻求司法救济。国家税务总局组织各地税务机关对 1994 年至 2005 年全国税务行政复议和税务行政诉讼情况进行了一次摸底调查。从调查的情况来看，全国税务行政诉讼案件总体数量有所增加，呈现上升趋势。全国 1994 年至 2005 年各级税务机关共发生税务行政诉讼案件 1399 件。从发生的时间分析，其中有 1071 件税务行政诉讼案件发生在 2000 年以后，占案件总数的 77%；从审判的结果分析，驳回原告诉讼请求的 288 件，维持具体行政行为的 513 件，税务机关行政诉讼的胜诉率为55%。国家税务总局在 1994 年至 2005 年期间共直接办理 10 件税务行
44、政诉讼案件，其中有 9 件经过二审判决。除了 1 件行政应诉案件发生在 1994 年以外，其余大部分案件均发生在 2000 年以后。税务行政诉讼的主要对象为国家税务总局的行政复议决定、个案批复、不予受理决定、举报人要求履行职责等。在所有案件的一审、二审中，国家税务总局均被判胜诉。从目前我国税务行政诉讼的现状分析，税务行政诉讼案件主要呈现出以下四个特点：第一，税务行政案件总体数量呈现上升趋势。近年来，我国税务行政诉 石佑启、丁丽红：税务行政诉讼，武汉大学出版社 2002 年版，第 6 页。 资料来源：纳税人开始习惯用法律途径获得救济，中国税务报2007 年 5 月 30 日，第 4 版。9讼案件
45、逐年增多。从上述数据统计分析得出，2000 年以后 5 年间的税务行政案件总数比此前 7 年的 2 倍还多，纳税人已开始习惯通过法律途径获得司法救济。第二，税务行政诉讼的被告多为税务机关的基层执法部门。税务行政诉讼案件大多数是县级税务局、税务所（分局）、稽查局的税收执法行为所引起的。税务机关基层执法部门工作在税收征收管理第一线，直接面向广大纳税人，成为引起税务行政诉讼案件的重点部位和突出环节。第三，撤销或者变更原税务具体行政行为的比例偏高。说明基层执法部门的税收行政执法行为亟待进一步规范，税收执法水平急需进一步提高。第四，税收征收行为和税收行政处罚成为税务行政诉讼的重点。说明税务机关的征税行为
46、和行政处罚在政策法规和具体执法方面还存在不足，纳税人对直接关系其经济利益的税务行政行为反响最多。我们应正视目前我国税务行政诉讼的现状和问题，积极从立法、执法和司法等方面逐步加以改变。3.3 WTO体制下我国税务行政诉讼制度存在的问题经过多年的实践和运行，我国的税务行政诉讼制度对于规范税务机关的行政行为和保护纳税人的合法权益，都起到了重要的作用，但严格对照 WTO 司法审查的相关规定和要求，我国税收执法行为司法审查制度尚有很多不足之处，在立法、执法和司法等方面还存在一些问题，在很大程度上影响了我国税收法治化程度的提高。我国税务行政诉讼制度主要面临以下五个方面的问题和挑战：3.3.1 税收立法不完
47、善，税收法律法规不健全自 1994 年实行分税制改革以来，我国不断加快依法治税的进程，逐步完善我国的税收法律法规，初步建立了社会主义税法体系。目前，我国税收法治程度还不高，我国在税收立法方面，税法基本法、纳税人权利法等税收基本法律还未制定实施。我国的税收法律规范层级较低，税收基本法律规范很少。税收立法大量采用授权立法，行政机关制定的行政法规远远多于立法机关通过的税收法律，税收行政立法程序简单，税收法规政策变更频繁，税收规章的出台出现过多过滥的状况，税收规范性文件较多且效力差。国家税务总局和地方各级税务机关往往会结合税收征管工作实际，制定更加详细、更加具体的操作办法和内部规定，这些税务内部规定和
48、众多红头文件，在一定范围内具有普遍的执行效力，但内部规定不严密，各种规范之间存在冲突。财政部、国家税务总局发布的各种通知、批复、办法，涉及税收制度的各个方面，是税务机关行政执法的主要依据，其中有些文件已经对税收法律、行政法规的实体性规定作出了一定程度的修改和变通。由于我国税收立法的不完善和税收法规的不健全，导致税收执法行为司法审查出现漏洞和缺失，从而影响现行税务行政诉讼制度的逐步完善。103.3.2 税务行政诉讼受案范围较小，司法审查限制较多税务行政诉讼受案范围的大小，直接体现了司法机关保护纳税人合法权益的力度和广度以及监督税务机关行政行为的深度和宽度。我国现行法律对税务行政诉讼受案范围的规定
49、存在诸多缺陷和不足。税收征管法和行政诉讼法在受案范围的规定上不一致，还有很多法律漏洞，客观上造成了对税务行政当事人的权利救济不利。我国行政诉讼法第十一条、第十二条对行政诉讼受案范围作出了明确规定，列举了行政诉讼应当受理和不予受理的范围。作为行政诉讼制度的一个组成部分，税务行政诉讼理的受案范围应遵照行政诉讼法的相关规定，但根据特别法优于一般法的法律适用原则，税务行政诉讼的受案范围应遵循税收征管法的有关规定，由于税收征管法无法列举所有的税务具体行政行为，实际上，税收征管法规定的受案范围远没有行政诉讼法列举的受案范围宽泛。根据行政诉讼法的规定属于应当受理的受案范围，但税收征管法没有列入受案范围之内，其受案范围仅仅局限于第八十八条的规定，只能针对征税行为、税务行政处罚、税收保全和强制执行措施等税务具体行政行为提起行政诉讼，在法律规定上造成了对税务行政诉讼受案范围的不适当限制。税务行政当事人在其合法权益受到侵害时，就会失去提起行政诉讼的权利。目前，税务机关办理税务登记、拒绝发售发票、一般纳税人资格认定等税收行政行为，还有税务机关执行公务时泄露纳税人的隐私和机密、违反税负公平、违反规定徇私舞弊或者过失不征少征税款、拒不履行查处偷税职责等案件，既不在税收征管法规定的受案范围之列，也不属于行政诉讼法规定的
