1、中华人民共和国企业所得税法及实施条例讲解,北京市东城区国家税务局 所得税管理科,讲 解 内 容,一、新税法的主要内容及新旧差异二、纳税申报表的变化 （包括注销企业清算要求及申报表填报）三、新、旧政策衔接思路,一、新税法的主要 内容及新旧差异,如何理解“企业所得税”?,企业所得税_是对企业的应纳税所得额征收的一种税收，通俗的理解对收入减去为取得收入付出的各项支出以后剩余部分征税。所得税与流转税的主要区别在于:企业所得税政策不仅对收入,同时对与取得收入相关的各类扣除项目（成本、费用、损失等内容）进行确认，涉及收入、费用成本、所有者权益等多项内容，相对较为复杂。,一、我国三次税制改革中所得税制的变化
2、,企业所得税在我国经历了自建立到完善发展的三个重要阶段（80年代初、 90年代初、2008年）（一）80年代初第一次税制改革企业所得税税制初具雏形,一方面：80年代初我国颁布了中华人民共和国中外合资企业所得税法及中华人民共和国外国企业所得税法，从而建立了具有我国特色的涉外企业所得税制。另一方面：1983年-1988年先后发布了中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）、中华人民共和国集体企业所得税暂行条例、中华人民共和国私营企业所得税暂行条例按所得税形式分别建立了三种不同的内资企业所得税制。至此初步完成了我国内、外资企业两套所得税制的建设。,（二）90年代初第二次税制改革企业所得税税制不断发展1
3、991年两部涉外企业所得税法合并为中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法对涉外企业实施了一系列所得税优惠政策。1994年原有的国营企业所得税、集体企业所得税、私营企业所得税统一为企业所得税，即企业所得税暂行例。逐步解决不同所有制企业税负不公平问题，使内资企业在统一公平的税制条件下逐步健康发展。由此我国企业所得税双轨制真正运行起来，内外两套所得税制实现了进一步完善和发展。,（三）2007年实现两法合并 企业所得税税制的深化变革对我 国经济社会的意义及深远影响 90年代初第二次税制改革，客观上对发展市场经济、吸引外资等方面发挥了重要作用。在我国一定时期的经济发展中发挥出应有的作用，但同时存在
4、着很大的弊端。,1、内、外企业所得税双轨制产生的主要弊端： （1）企业所得税的计税基础不统一 （2）税率及优惠政策不统一使外资企业享受着超国民待遇 （3）法律设立规格及征管方式的差别对税收征管效率造成损害 所有这些弊端都严重制约了内外资企业的平衡发展，不能适应我国市场经济发展需要及WTO平等竞争的原则。特别是进入21世纪后，两税合并的呼声日渐强烈。,2、“两税合并”势在必行 一方面近年来我国经济持续快速发展，改革开放进程加速，为统一企业所得税制度奠定了良好的宏观经济基础。人均GDP（国民生产总值）2006年突破2000美元； 另一方面税收连续几年超额增长为统一企业所得税制度提供了充裕的财力支持
5、和充分的操作空间，这时候进行“两法合并”改革，财政已经完全可以承受； 三是当前世界各国公司所得税改革的趋势集中表现为公司所得税综合税率的持续下降。有资料统计，全世界159个实行企业所得税的国家（地区）平均税率为28.6%，我国所以新税法采用的25%税率在世界上处于适中偏低水平。,全国人大2007年3月16日中华人民共和国企业所得税法、国务院常务会2007年11月28日通过中华人民共和国企业所得税法实施条例，标志着内外资企业所得税的最终统一。 新税法最本质的变化是充分贯彻了公平税负原则，从根本上解决了长期存在的内资、外资企业因税收待遇不同导致税负差异过大的问题，为不同类型的企业发展创造了公平的税
6、收环境。我国企业所得税制的根本性变革对整个税制发展做出贡献。 (新旧税法的关系),二、新税法及实施条例的主体结构（8章）,第一章总则 企业所得税纳税人、纳税义务及税率等所得税总体内容的规定第二章应纳税所得额 应纳所得额的计算方法，是新税法中规定最详细的部分（其中又分为计算应纳所得额的一般规定、收入、扣除、资产等4项内容）第三章应纳所得税额 应纳所得税额的计算方法，（包括境外所得及境外抵免税额的计算）,第四章税收优惠企业所得税所有的优惠政策，包括免税收入、小型微利企业优惠、高新技术企业产业优惠等所有减免税政策。减免税政策最能体现国家对鼓励性行业的倾斜态度，充分体现出税收调节宏观经济的杠杆作用。（
7、政策变化最大的部分）第五章源泉扣除 对境内未设机构或取得收入与所设机构无关的非居民企业取的境内所得实行源泉扣缴的政策规定，即原外资所得税中的预提所得税。（国家主权的体现）,第六章特别纳税调整 新税法的新增内容，主要规定了防止关 联企业关联交易的反避税政策 第七章征收管理 税务机关对企业所得税的征管要求 第八章附则 2008年1月1日起实施等内容,三、新税法及实施条例 的具体内容及新旧差异 （一）第一章总则（国家主权的体现） 1、企业所得税纳税人的概念： 居民企业（法人）、非居民企业,居民企业是指依法在中国境内成立，或者依 照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国 境内的企业。居民企业大体分为
8、两类：一是境内设立的内资企业及外商投资企业；二是境外设立但实际经营机构在境内的外国企业。 （实际经营机构-指对企业的生产经营、人员、财务、财产 等实施实质性全面管理和控制的机构。）,非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 非居民企业大体分为两类：一是境外设立并且实际管理机构不在境内，只在境内设机构、场所的外国企业；二是境外设立境内不设机构、场所，但有来源于中国境内所得（或者境内虽设立机构、场所，但境内所得取得与境内机构、场所无关）的外国企业。,2、企业所得税纳税人的纳税义务及
9、税率 居民企业：境内、外全部所得征税 完全纳税义务，税率25； 非居民企业： 一是外国企业在境内设机构、场所的，就来源于境内所得和与所设设机构、场所实际相关的境外所得征税 有限纳税义务，税率25； 二是外国企业获得的境内所得（预提所得税）税率20,3、新、旧税法对纳税人确定标准的区别： 新税法实行法人所得税制 旧税法纳税人的判断标准：独立核算 -开设银行结算账户、独立建帐 编制会计报表、独立计算盈亏 个人独资企业、合伙企业不是企业所得税的纳税人。,（二）第二章应纳税所得额 包括4部分内容 ： 第一部分 一般原则 第二部分 收入 第三部分 扣除 第四部分 资产的税务处理,第一部分 一般原则 1、
10、确定应纳税所得额的三项基本原则 （1）税法优先原则：税法第21条 （2）权责发生制原则：条例第9条 （3）实质重于形式原则（新增内容） 反避税条款遵循的重要原则：对交易事实的评价必须根据诚实信用的经济和商业实质进行判断，而不是法律形式。该原则主要针对的是人为或虚假的交易，表面看来具有某种商业目的，但实际仅具有税收的动机。,2、应纳税所得额计算公式： 新税法应纳税所得额 收入总额不征税收入免税收入扣除额 允许弥补的以前年度亏损 旧税法应纳税所得额 收入总额准予扣除项目金额 弥补以前年度亏损免税所得 （国税发200656号） 新旧公式的主要变化： 增加了不征税收入、免税所得不再弥补亏损,例如：某企
11、业全年销售收入100万元、成本70万元、费用8万元、免税收入30万元、以前年度亏损10万元，没有纳税调整事项： 新税法应纳税所得额 收入总额不征税收入免税收入扣除额 允许弥补的以前年度亏损=100-30-（70+8）= -8（万元） （减免税收入及扣除额后为负数，就不能再弥补亏损）旧税法应纳税所得额 收入总额准予扣除项目金额 弥补以前年度亏损免税所得 =100-（70+8）-10-12= 0（万元） （免税所得应弥补经营亏损，不能全额减，只能减到0。）,第二部分 收 入1、收入的概念（税法第6条）收入是指企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入总额。包括销售货物、提供劳务、转让财产、投资
12、收益、利息、租金、特许权使用费、接受捐赠、其他等9类收入）,利息、租金、特许权使用费收入 让渡资产使用权收入 确认条件一致： 经济利益流入、金额可靠计量 确认时间：合同约定-税收实现 (与旧法区别点为权责发生制) 例如：合同约定承租方2009年1月支付某企业2008年1-12月租金12万元（每月1万元）。 确认租金收入时间：新税法-2009年1月 旧税法-2008年1-12月（权责发生制）,2、收入中新旧政策变化 （1）增加了“不征税收入”规定： 一是财政拨款； 二是依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金； 三是国务院规定的其他不征税收入3项内容。,“不征税收入”和“免税收入”的区
13、别： 根源和性质不同 不征税收入不属于营利性活动带来的经济利益， 是专门从事特定目的的收入。法律上规定不予征收的项目。 免税收入是纳税人应税收收入的重要组成部分，只是国家在特定时期或对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠。包括一是如国债利息收入；二是符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；三是在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；四是符合条件的非营利公益组织的收入。实质是国家对纳税人的税收饶让,（2）“公允价值”概念的变化： 涉及捐赠、资产评估增值、企业债务重组或分立合并业务时，由于不是在市场销售的行为，也没有现金流
14、入，但是对企业而言确实获得利益的时候必须纳税。纳税时价值的确认为“公允价值”。 新税法“公允价值”市价； 旧税法 “公允价值”独立企业之间按照公平交易的 原则和经营常规自愿进行资产交换和债务清偿的金额。（2000年118号股权投资、119号分立合并）,（3） “投资收益确认的时间”的改变 新税法被投资企业作出利润分配决定日 旧税法被投资企业作帐务处理日 会计准则 成本法、权益法,第三部分 扣除 （变化大） 1、税前扣除的基本原则： （1）相关性原则 税前扣除的支出必须从根源和性质上与应税收入相关。（新税法进一步明确必须“直接相关”） （2）真实性原则： 强调实际发生，并非实际支付的概念，一般认
15、为支付义务产生，即意味着费用支出发生 需要注意：发票并不是费用真实发生的唯一凭据 （3）合法性原则： 根据这一原则非法支出不能扣除；罚款、税收滞纳金、政治捐款一般都不允许扣除；贿赂支出和秘密支付等不允许扣除。,扣除原则的意义：一部税法不可 能穷尽社会生活总所有的经济事项，所以我们在具体执行中会经常遇到政策上没有明确的问题，需要从原则上加以判断；同时扣除原则也是制定具体扣除政策的出发点。,2、税前准予扣除的主要项目及新旧变化 （1）企业发生的合理的工资薪金，准予扣除。 工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任 职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动 报酬，包括基本工资、奖金、津贴、
16、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。 新旧变化：改变了过去计税工资的限额规定， 但应判定是否合理。具体判断标准： 雇员的职责、义务和过去的报酬情况；业务量和复杂程度；从事工作 所需时间等。,（2）职工三项费用: 企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14的部分； 企业拨缴的职工工会经费支出，不超过工资薪金总额2的部分； 企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5的部分，准予扣除。超过部分以后年度结转. 新旧政策变化点： 新税法此三项扣除为实际发生额。,国税函2008264号 关于职工福利费税前扣除问题： 2007年度的企业职工福利费，仍按计税工资总额的1
17、4%计算扣除，未实际使用的部分，应累计计入职工福利费余额。2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不足部分按新企业所得税法规定扣除。企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。,（3）企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费，按照发生额的60扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。 新旧政策变化： A.原政策以收入额的1500万分段计算5、3 B. 按照发生额的60扣除的考虑： 个人与企业密不可分 例如：某企业发生业务招待费100万元，其业务招待费的标准销售（营
18、业）收入的5与100 60=60（万元）比较是否调整。,（4）企业每一纳税年度发生的符合条件的 广告费和业务宣传费，不超过当年销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 新旧政策变化点：广告费业务宣传费合并（新） 广告费2%业务宣传费5（旧）,（5）企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。（新增内容） （6）企业在生产经营活动中发生的不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分利息支出，准予扣除：,（7）企业按照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本
19、养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。 补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除工资总额4。,（8）发生的合理的劳动保护支出准予扣除。 （9）公益性捐赠支出，在年度利润总额12以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业按照国家统一 会计制度规定计算的年度会计利润。 新旧政策变化： 旧政策“应纳税所得”的3%； 新政策明确了公益救济性组织,3、税前不准予扣除的主要项目及新旧变化 （1）除企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门
20、规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为其投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。 （2）准备金支出 （各项资产减值准备、风险准备等准备金支出) 新旧政策变化：旧税法企业可以扣除坏帐准备0.5%,（3）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项； 变化点：原外资政策中分配给国外股东的分配免税 （4）企业所得税税款； （5）税收滞纳金； （6）罚金、罚款和被没收财物的损失； （7）本法第九条规定以外的捐赠支出； （8）赞助支出； （9）与取得收入无关的其他支出。,第四部分 资产的税务处理 资产：固定资产 、生产性生物资产 无形资产、长期待摊费用 资产的计税原则： 历史成本即企业取得该项资产时实
21、际发生的支出。 企业持有各项资产期间产生资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。 存货成本-税收不承认后进先出法.,1、固定资产的税务处理 （1）固定资产的净残值：根据性质及使用情况合 理确定。 新旧政策变化点：旧政策5% （2）固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 （3）下列固定资产不得计算折旧扣除： A、房屋建筑物以外未使用的固定资产 B、经营租入、融资租出的固定资产 C、已提足折旧仍然在用的固定资产 D、与经营活动无关的固定资产 E、单独估价作为固定资产入账的土地,（4）固定资产计算折旧的最低年限如下：A、房屋、建筑物，为20年； B
22、、飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年； C、与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年； D、飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；如汽车 E、电子设备，为3年。如电脑 新旧政策变化点：增加了D、E。,2、生产性生物资产的税务处理（新增内容） 生产性生物资产：指企业生产农产品、提供劳务或出租等持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。 生产性生物资产计算折旧的最低年限如下： （1）林木类生产性生物资产，为10年； （2）畜类生产性生物资产，为3年。,3、无形资产的税务处理 无形资产计算折旧的最低年限如下： （1）无形资产的摊销年限不得低于10年。 （2）作为投资
23、或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。（新增内容）作为无形资产的自有商誉不得扣除（企业品牌无价）,4、长期待摊费用的税务处理 （1）长期待摊费用的内容 A已足额提取折旧的固定资产的改建支出； B租入固定资产的改建支出； C固定资产的大修理支出； D其他应当作为长期待摊费用的支出。 新旧政策变化点：内容变化原政策为递延资产，包括开办费、租入固定资产的改良支出。新政策内容变化为4项。 长期待摊费用的摊销期-开办费 （新旧政策变化点：原政策5年）,固定资产的改建支出：是指改变房屋或者建筑物
24、结构、延长使用年限等发生的支出。 固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出： （1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50以上； （2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。,（三）第三章应纳所得税额 （包括境外所得及境外抵免税额的计算） 1、企业所得税应纳税额计算公式 ： 应纳税额 应纳税所得额适用税率减免税额（境内） -抵免税额（境外） （公式中的减免税额和抵免税额，是指按照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额）,2、抵免税额指已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。 抵免限额应当分国（地区）不
25、分项计算，其计算公式如下： 抵免限额中国境内、境外所得依照企业所得税法计算的应纳税总额来源于某国（地区）的应纳税所得额中国境内、境外应纳税所得总额 新旧政策的主要变化点： 新税法分国不分项 （没有最后定） 旧税法分国不分项、定率抵扣,（四）第四章税收优惠 减免税政策变化大： 取消了内资企业新办减免、转制企业优惠减免等，以及外资企业的再投资退税、生产性企业优惠、经济特区优惠等政策。新税法主要实行了对经济发展起促进作用的国家鼓励的产业性优惠政策。,1、小型微利企业（税率20%）-注意实际操作 A工业企业： 年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元； B其他
26、企业： 年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。 此类情况普遍，新政策作为减免税规定。目前实际操作未确定方式就。 申报表填报在减免税行。 旧政策：3万元以下18、3-10万元27优惠税率,2、股息、红利等权益性投资收益 是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益；不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票短于12个月取得的投资收益。 新旧政策变化点： 投资收益取消了补税率差政策,3、研究开发费用的加计扣除规定 是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的5
27、0加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150摊销。,4、企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除 是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给上述人员工资的100加计扣除。 （新旧政策变化点：2007年7月1日前减免税）,5、技术转让所得免征、减征企业所得税 是指一个纳税年度内居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分免征企业所得税，超过500万元的部分减半征收企业所得税。 （变化点：旧政策所得额30万元）,6、缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产 一是由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产； 二是常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 要
28、求：不能超过折旧年限的60（新增内容）,7、拥有核心知识产权并符合一定条件的高新技术企业税率15 新旧政策变化点： 旧税法在经济技术开发区的高新技术企业税率为15。 新税法对高新技术企业政策有待进一步明确。,8、国债利息收入，是指企业持有国务院 财政部门发行的国债取得的利息收入。9、企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以享受减免税。,10、国家重点扶持的公共基础设施项目，从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。 11、环境保护、节能节水项目（包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能技术改造、海水淡化等）从项目取
29、得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。,（五）第五章源泉扣缴 主要是对部分非居民企业从境内取得的收入征税；方式为支付人代扣代缴。 税收优惠章规定：税率减按10,（六）第六章特别纳税调整 这章主要对关联企业的反避税问题的规定，过去内资企业存在但政策及实际执行不如外资企业。实质是指关联企业交易应符合独立交易原则。,1、关联企业定义基本上援引征管法 关联企业： 一是在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接控制关系； 二是直接或者间接地同为第三者控制； 三是在利益上具有相关联的其他关系。,2、新税法第42条规定关联企业可以事先向税务机关提出
30、定价原则和计算方法，并达成预约定价安排(新增内容) 3、新税法第43条规定关联企业纳税申报时必须报送关联企业交易情况。,4、新税法第44条规定对不能提供关联企业交易情况的关联企业，税务机关有权其核定应纳税所得额。 核定应纳税所得额时转让定价的核心原则 独立交易原则,独立交易原则：没有关联关系的交易各方，按照公平交易价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。-实质是独立企业可以接受的价格 转让定价的5种合理方法： A.可比非受控价格法； B.再销售价格法； C.成本加成法； D.交易净利润法； E.利润分割法等。,（七）第七章征收管理 企业应当自月份或者季度终了之日起15日内向税务机关报送预缴纳税申
31、报表，预缴税款。 企业月（季）度预缴由税务机关具体核定，可采用三种方式：按实际利润额； 按上年所得税的平均额； 税务机关认可的其他方法。 企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。（原内资所得税2006年前4月底前汇算清缴、原外资所得税5月底前汇算清缴）,三、新、旧政策衔接思路 (处理税务事项的工作思路) 1、新老固定资产处理 2、税率变动影响（33%-25%）递延事项的处理原则-如房地产预计利润等 3、减免税过渡期优惠,过渡政策: (1)对五个经济特区和浦东新区内设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，予以定期减免税优惠政策 ； (2)继续执行西部大开发地区鼓励类企业的所得税优惠政策 。取消政策: (1)取消生产性外资企业“两免三减半”和高新技术产业开发区内高新技术企业“两免”等所得税定期减免优惠政策； (2)取消外资产品出口企业减半征税优惠政策。,感 谢 各 位！,
