1、1修改意见：文章架构基本合理，债务重组会计准则的相关内容把握准确，分析也较为详尽，但是，文章存在的问题也不少：1、文章的选题欠新颖，债务重组准则修订已经五年，且已付诸实施，这时候一再阐述债务重组“新”准则，显然不合时令；2、如果将文章主题的视角投向修订后债务重组准则对企业的影响，然后在加以思考，这样文章的立意就新了。此时应当淡化你的文章的前面部分，重点放在债务重组准则修订后对企业产生哪些影响（可以结合企业的实际加以分析） ，怎样进一步去完善（提出自己的建议或思考） 。3、文章的引用准则的内容偏多，应当尽量使用自己的语言组织，电大的论文检索关较为难过。4、希望在时间上要抓紧一点。以上几点仅供参考
2、。朱光应2011/10/10债务重组准则内容的变化及其对企业影响分析目 录摘要关键词一、 债务重组会计准则发展概述一一一 有关债务重组理论2一一一 我国债务重组准则发展历程二、 债务重组会计准则变化的主要内容（一）关于债务重组定义的不同（二）关于债务重组方式的变化（三）关于会计处理的不同1、以资产清偿债务2、债务转为资本3、修改其他债务条件4、混合重组方式三、新债务重组会计准则对企业的影响（一）对企业损益及其报表披露的影响（二）对企业涉税事项的影响（三）对企业会计信息的透明度和客观性的影响四、结论与建议参考文献内容提要：伴随着我国经济体制改革的不断深入和经济全球化趋势的发展，企业由于管理不善或
3、受外界因素影响导致资金周转不灵、盈利能力下降、资不抵债，陷入债务困境，导致重组活动不断发生，进而促成了债务重组准则的产生。我国的会计制度、企业会计准则发生了较大变化，债务重组准则也不例外。1998 年财政部颁布了企业会计准则债务重组 ，2001 年进行了修订。2006 年财政部在制定新的企业会计准则体系中，对该准则再次进行了修订，发布了企业会计准则第 12 号债务重组 。本文就债务重组准则内容的变化对企业的影响进行一些浅分析。关键词：会计准则；债务重组；变化；影响3一、债务重组会计准则发展概述（一）有关债务重组理论1、 债务重组概念新会计准则中债务重组的定义是，指在债务人发生财务困难的情况下，
4、债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。2、企业进行债务重组的原因目前我国大部分企业的资产负债水平、负债结构、企业的经济效益和偿还能力都表明我国企业处于过度负债的状态，这给企业的运营带来不利的影响。为了优化企业的资本结构，提高社会资源的配置效益，必须对企业进行债务重组。债务重组本身是一种经济行为，当债务人由于某种原因无法按照原有的借贷契约偿还债务时，通过与债权人的协商，改变原有契约，使双方的损失都尽可能的减小。对债务人而言，可以优化企业的资本结构、降低资产负债率，在减轻债务负担后提高自身的质量和盈利能力，从而走出困境；对债权人而言，虽然修改原有契约可能会带来一些损失，但同时
5、也可以减少坏账，避免债务人破产而造成的更大损失。通过债务重组走上良性循环的公司，不仅要对债务本身作重新安排，而且对经营结构、产权结构、治理结构等方面都要做出相应调整，这样的债务重组是市场经济下正常和健康的经济行为，对改善我国企业不合理的债务结构，减轻其债务负担，避免费时耗资的破产程序有积极的作用。对于债务问题，虽然按我国法律规定，债权人有权在债务人不能偿还到期债务时向法院申请债务人破产，但是这样做可能费时费力，更可能会导致债权人尤其是银行债权损失惨重。造成这种情况有以下三个原因：（1）在我国企业破产行为不规范，极易造成银行债权受损。 （2）现行有关法律、法规不健全，使银行债权在企业破产过程中不
6、能得到有力保护。 （3）企业破产的配套制度不完善，也是造成银行债权损失的一个不可忽视的因素。由于上述的原因，为了不把债务人推到破产的绝境，也为了债权人自身的利益，就有了另外一种解决债务纠纷的方法，即债务重组。通过重组企业债务，降低资产负债率，激活企业存量资产，实现低成本扩张，提高企业资产收益率，从而促进国有经济的持续和稳定发展。为加强对企业债务重组业务会计处理的规范，我国会计准则制定机构先后制定、发布并修订了债务重组会计准则。（二）我国债务重组准则发展历程企业会计准则债务重组是 1998 年 6 月正式发布，2001 年进行了第一次（文中称之为旧准则）修订，在“市场化”与“国际化”宏观经济大环
7、境的要求下，2006 年进行了第二次修订。也就是说该准则在我国主要经历三个阶段，即：准则制定阶段、准则首次修订以及准则的再修订。1998 年发布的债务重组准则主要是为了满足在市场经济条件下特殊解决债务纠纷Comment u1: 建议增加“2006 年”4方式会计规范的要求而产生的。债务重组准则的颁布，规范了我国债务重组的核算，弥补了准则在重组交易方面的不足。对于解决债务纠纷、避免企业破产、帮助企业摆脱财务困境等起到了约束作用，使得债务事项循序进行，改变了过去无法可依、杂乱无章的状况。并且，在一定程度上保障了债权人的利益，对于规范企业债务重组的会计处理，提高会计信息的可靠性和真实性起了重要作用。
8、1998 年准则在具体实施过程中，人为干预因素比较多。首先，一些债务人披着“债务重组”的外衣，随意进行资产倒账，甚至为了迎合报表中某些财务指标的需要，任意做大或做小利润，进行盈余管理；其次，一些中介评估机构执法不严，玩勿职守，根椐客户需要，随意评估资产或股份的“公允”价值，公信力不高。由于 1998年制定的准则在执行过程中存在着许多问题，为规范上市公司的债务重组交易，减少上市公司进行盈余管理操纵的空间，提高财务会计报告的可靠性，防止虚假财务会计报告误导投资者做出错误判断，财政部于 2001年 1月对该准则进行修订。2001 年债务重组具体准则的出台，其重点就是规范上市公司的盈余确定，2001
9、年债务重组准则，尽量回避了公允价值的使用，不再区分重组利得和资产转让收益，产生的债务重组收益不再计入当期损益，而是计入资本公积，反映在资产负债表中。经济和企业的发展要求会计准则在内容和形式上适应市场经济的国际趋势。在充分考虑到经济环境变化以及修订前的准则实施情况的基础上，2006 年进行了该准则的第二次修订，此次修订与原准则相比不再“一刀切” ，且与目前中国市场经济的发展程度密切相关，充分体现中国国情，不断促进债务重组准则的发展。二、2006 年债务重组会计准则变化的主要内容2006年修订的会计准则体系将成为促进当代中国企业真正发展的又一推动性制度，而其中的债务重组相关准则有了原则性的变化，成
10、为新准则中被关注的亮点之一。下面通过对债务重组准则变化的主要内容进行分析。（一）关于债务重组定义的不同旧准则的债务重组定义为“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项” 。据此，任何修改债务条款的事项均属于债务重组之列，包括修改债务的金额和偿还时间等。所以旧准则中的债务重组既包括债务人处于财务困难条件下的债务重组，也包括债务人不处于财务困难条件下的债务重组。新准则中债务重组的定义是“在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项” 。新准则强调了债务人处于财务困难的前提条件，并突出了债权人做出了让步的实质性条件。这样，新准则
11、就排除了债务人不处于财务困难条件下的以及虽修改了债务条件、但实质上债权人并未做出让步的债务重组事项。（二）关于债务重组方式的变化5旧准则所涉及的债务重组方式包括：1、以低于债务账面价值的现金清偿债务；2、以非现金资产清偿债务；3、债务转为资本；4、修改其他债务条件；5、以上两种或两种以上方式的组合。新准则所涉及的债务重组方式包括：1、以资产清偿债务；2、债务转为资本；3、修改其他债务条件；4、混合重组。新准则将旧准则中“以低于债务账面价值的现金清偿债务”和“以非现金资产清偿债务”合并为“以资产清偿债务”方式，其它方与旧准则相同。虽然不是属于实质性的变化，但是新准则的表达更为简单明了。（三）关于
12、会计处理的不同新准则对于债务重组双方的会计处理方法进行了修改，旧准则对债务人因重组债务的账面价值大于其所转让的资产账面价值加相关税费之和或将来应付金额的差额均记入资本公积或确认为当期损益。新准则规定对同一事项需要分不同情况进行不同处理，并引入公允价值计量属性，主要不同之处体现在以下四个方面：1、以资产清偿债务（1）债务人当债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务时，旧准则要求将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，计入资本公积。新准则规定， “以现金清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，作为债务重组利得，计入当期损益” 。当债务人以非现金资产清偿债务时，原准则规定债
13、务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的关额，确认为资本公积或当期损失。新准则规定， “以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益” 。新准则引入了公允价值的概念，舍弃了原来以账面价值作为计量属性、增值部分计入所有者权益的思路，转为采用公允价值作为计量属性、增值部分计入当期损益的做法。（2）债权人以非现金资产清偿债务时，旧准则规定债权人应将重组债务的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值。如果涉及多项非现金资产，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配
14、，以确定各项非现金资产的入账价值。新准则规定，以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。62、债务转为资本（1）债务人将债务转为资本时，旧准则要求债权人将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的份额之间的差额确认为资本公积。新准则规定，将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股份（或者实收资本） ，股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账
15、面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。（2）债权人将债务转为资本时，旧准则中债权人应将重组债权的账面价值作为受让股权的入账价值。新准则规定，将债务转为资本的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。3、修改其他债务条件（1）债务人旧准则规定，如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积。如果修改后的债务条款涉及或有支出的，债务人应将或有支出包括在将来应付金额中。新准则规定，重组后债
16、务的公允价值与重组债务账面价值的差额，作为债务重组利得，确认为当期损益。如果涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债确认条件的，应当将其确认为预计负债。（2）债权人旧准则规定，如果重组债权的账面价值等于或小于将来应收金额，债权人不作处理。如果重组债权的账面价值大于将来应收金额，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期损失。如果涉及或有收益，债权人不应将或有收益包括在将来应收金额中。新准则规定，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益。修改后的债务条款中涉及或有应收金
17、额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。4、混合重组方式混合重组方式，指以上两种或两种以上方式的组合。这一点新准则的规定与旧准则是基本相同的。一般情况下，应先考虑以现金清偿，接下来是以非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿，最后是修改其他债务条件。修改其他债务条件的结果是，债务实际上还要延续，因此将其放在最后考虑是比较合理的。Comment u2: 建议增加“修订”两字7三、新修订债务重组会计准则对企业的影响（一）对企业损益及其报表披露的影响新准则规定债务重组利得不再计入资本公积，而是按照国际惯例，将其计入当期损益。在旧准则下，将债务重组利得确认为资本公积，最根本
18、的目的就是避免企业因此产生高额利润而对当期损益产生巨大影响。虽然旧准则将其计入资本公积在一定程度上遏制了企业盈余操纵的可能，但是这种将债务重组利得绕过利润表直接计入所有者权益的规定，割裂了资产负债表与利润表之间的联系，同时也是与国际惯例不符的。根据新准则，债务重组中债务人可将债权人豁免的债务计入当期损益，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提升其每股收益水平。新准则有关确认债务重组利得的做法客观上增加了上市公司调节盈余的手段，但由于目前我国的市场环境已经改善，这种做法不仅体现了债务人与债权人这间会计处理的对称性，而且实现了与国际会计惯例的趋同。同时，新准则在债务重的定义中明确了只有在“债
19、务人发生财务困难的情况下” ，才可以对获得的债务豁免确认为债务重组利得，也规定了企业在报表附注中披露公允价值的确定方法及依据，这两个限制条件一定程度上缩小了利用债务重组调节盈余的空间。（二）对企业涉税事项的影响对于债务重组涉及的税务处理，国家税务局于 2003年 1月 23日发布了企业债务重组业务所得税处理办法 （以上简称办法 ） 。新准则与税法在公允价值计量、损益计算等方面基本上是一致的，但是仍有一些差别。在以修改其他债务条件进行债务重组时，两者的差别主要有两点。1、新准则规定，债务人和债权人应当将重组后债务（或债权）以其公允价值入账，而办法规定，其计税基础为将来应付（或应收）金额。2、如果
20、涉及或有应付余额，新准则规定，或有应付金额在符合有关条件时应当将其确认为预计负债，并在确认债务重组利得时将其扣除；但依据税法中的真实发生和确定性原则，由于或有应付金额不一定必然发生，其金额也是事先预计的，因此，企业在计算债务重组所得时不得扣减预计负债。办法规定，企业在债务重组业务中因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确认的资产转让所得或债务重组所得，如果数额较大，一次性纳税确有困难的，经主管税务机关核准（该审批现已取消） ，可以在不超过 5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额，而新准则是将其全部计入当期损益的，因而有应纳税暂时性差异产生。（三）对企业会计信息透明度和客观性的影响一个不
21、透明的市场，对国际资本的吸引力相对要低且这一市场取得国际资本的成本相对要高。在会计处理方面，新准则对债务重组交易事项视为债务重组和资产处置进行会计处理，提高了会计信息的透明度，对上市公司财务治理机制有一定促进作用，对公允价值的应用与国会计准则保持了一定趋同度，有利于国际投资者对我国上市公司财务信息的分Comment u3: 建议取消8析、比较，减少了投资分析成本。四、结论与建议2006年 2月 15日，财政部发布了 39项企业会计准则，其中包括 1项基本会计准则和38项具体会计准则。此次准则一改过去侧重于工商企业的特点，还涉及到了金融、保险、农业等领域，包括了目前各类企业的经济业务。新准则的出
22、台标志着我国的会计准则体系已经初步形成，这将更好地推动我国企业的稳步发展。2006 年新准则是综合考虑国内、国外具体情况而进行的修订，2006 年新债务重组准则充分借鉴了国际财务报告准则和其他得到广泛公认的规定，并结合我国自身的经济、法律环境以及我国特殊的会计环境和实务特点，有取有舍，既符合我国现实情况，又很好地做到了与国际会计惯例接轨。2006 年新债务重组准则重新使用了公允价值，将重组收益计入当期损益，反映在损益表中。新准则的出台，实际上是向国际会计准则的靠拢，是我国会计准则在向国际接轨的历程中前进的一大步。对于新债务重组准则在企业运用中提出以下几点建议：首先，把好债务重组审核关，保护投资
23、者合法权益。公司实行债务重组，必然会给公司带来重组收益，的以，加强上市公司监管，把好债务重组审核关非常重要。具体到新准则，就是只有当债权人作出实质性让步时，才能批准债务重组。相关监管机构要加大监管力度，使重组并购行为更趋于市场化、法制化，重点监督并防止收购人通过收购上市公司谋取非法利益以及侵害小股东的合法权益的行为。其次，提高会计信息质量，服务资本市场和投资者。新准则用好了可以提高会计信息质量，用不好不仅会误导投资者，对国有资产也是一种变相的损害。新准则最大的变化就是将因重组而产生利润。这使得会计信息不能真实反映上市公司正常的经营状况，使投资者产生错觉。这就要求上市公司严格遵照财政部的部署和要
24、求执行，不投机、不冒进，着眼于公司的可持续发展。再次，加强评估机构监管，确保资本市场秩序。新准则的实施是建立在公允价值的基础上的，评估机构对重组资产价格的真实公允性起到至关重要的作用，是重组并购的重要一环。因此，加强资产评估机构独立性的监管也是完善我国重组并购制度的主要手段之一。参考文献：1中华人民共和国财政部. 企业会计准则（2006）.北京：经济科学出自版社 20062中华人民共和国财政部. 企业会计准则债务重组.（修订本）北京：中国财政经济出版社 20013中华人民共和国财政部. 企业会计准则债务重组. 北京：中国财政经济出版社 19984国家税务总局. 企业债务重组业务所得税处理方法. 国家税务总局令第 6号 20035陈晨. 新会计准则中债务重组问题的解析J.财会研究 2006 年第 6期
