1、所得税的会计处理资产负债表债务法,一、暂时性差异指资产或负债的账面价值与其计税基础不同产 生的差额。1.资产的计税基础企业在收回该资产的账面价值过程中，计算应纳 税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中予 以抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按 照税法规定可以税前扣除的金额。资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成 本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间 准予扣除。在资产持续持有的过程中，其计税基础 是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已 经税前扣除的金额后的余额。,例：（1）固定资产以各种方式取得的固定资产，初始确认时按照会 计准则规定确定的入账价值基本上是被税法认可 的
2、，即取得时其账面价值一般等于计税基础。固定资产在持有期间进行后续计量时，由于会 计与税收规定就折旧方法、折旧年限以及固定资产 减值准备提取等处理的不同，可能造成固定资产的 账面价值与计税基础的差异。,A企业于2006年12月20日取得的某项环保用固定 资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上 采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定 该类环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可 予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法 计列折旧，净残值为零。2008年12月31日，企业估 计该项固定资产的可收回金额为550万元。2008年12月31，该固定资产的账面价值=750- 75*2-5
3、0=550计税基础=750-750*20%-600*20%=480,B企业于2005年年末以750万元购入一项生产用 固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况， B 企业在会计核算时估计其使用寿命为10年，计税 时，按照适用税法规定，其折旧年限为20年，假设 会计与税收均按年限平均法计列折旧，净残值为 零。2006年该项固定资产按照12个月计提折旧。2006年12月31日的账面价值=750-750/10=675 2006年12月31日的计税基础=750-750/20=712.5,（2）无形资产除内部研究开发形成的无形资产，其他方式取得的无形 资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值与按照
4、 税法规定确定的计税成本之间一般不存在差异。无形资产的 差异主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命 不确定的无形资产。内部研究开发形成的无形资产，其成本为开发阶段符合 资本化条件以后发生的支出，除此之外，研究开发过程中发 生的其他支出应予费用化计入损益；税法规定，企业发生的 研究开发支出可税前扣除。无形资产后续计量时，会计与税收的差异主要产生于是否 需要摊销以及无形资产减值准备的提取。,例：甲企业当期发生研究开发支出计2500万元，其中研究阶段支出500万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为500万元，符合资本化条件后发生的支出为1500万元。税法规定企业的研究开发支出可按150
5、%加计扣除。假定开发形成的无形资产自当期期末已达到预定用途。会计规定准予费用化的金额为1000万元，期末形 成无形资产的成本为1500万元。甲企业可在税前扣除的研究开发费用金额为3750 万元。有关支出在发生当期全部税前扣除后，其于 未来期间可税前扣除的金额为零，即计税基础为 零。,2.负债的计税基础负债的计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额 时按照税法规定可予抵扣的金额负债的确认与偿还一般不会影响企业损益，也不会影响 其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规 定可予扣除的金额为零，计税基础即为账面价值。（1）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债 甲企业2006年
6、因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当 年利润表中确认了500万元的预计负债，当年度未发生任何 保修支出。税法规定，与产品售后服务有关的费用在实际发 生时允许扣除。账面价值=500万计税基础=500-500=0,（2）预收账款公司于2006年12月20日自客户收到一笔合同预付款金额为 2500万元，作为预收账款核算。按照税法规定，该款项应计 入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。账面价值=2500万计税基础=2500-2500=0 （3）应付职工薪酬甲企业2006年12月计入成本费用的职工工资总额为4000万 元，至2006年12月31日尚未支付。按照税法规定，当期计入 成本费用的4000万元
7、工资支付中，可予税前扣除的金额为 3000万元。账面价值=4000万计税基础=4000-0=4000万,（4）其他负债公司2006年12月因违反当地有关环保法规的规 定，接到环保部门的处罚通知，要求其支付罚款500 万元。税法规定，企业因违反国家有关法律法规支 付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允许税 前扣除。至2006年12月31日，该项罚款尚未支付。账面价值=500万元计税基础=500-0=500万元,3. 暂时性差异（1）应纳税暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所 得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，即在 未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础 上，由于该暂
8、时性差异的转回，会进一步增加转回 期间的应纳税所得额和应交所得税额。资产的账面价值大于其计税基础，或者负债的账 面价值小于其计税基础，都会产生应纳税暂时性差 异。,资产的账面价值代表的是企业在持续使用或最终 销售该项资产时将取得的经济利益总额，而计税基 础代表的是资产在未来期间可予税前扣除的总金 额。资产的账面价值大于其计税基础，该资产未来 期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者之间 的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异。负债的账面价值为企业预计在未来期间清偿该负 债时的经济利益流出，而其计税基础代表的是账面 价值在扣除税法规定未来期间允许税前扣除的金额 之后的差额。负债的账面价值与其计税基
9、础不同产 生的暂时性差异，实质上是税法规定就该项负债在 未来期间可以税前扣除的金额。账面价值小于计税 基础，该负债在未来期间可以税前扣除的金额为 负，增加应纳税所得额和应交所得税金额。,（2）可抵扣暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所 得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异，该 差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所 得额，减少未来期间的应交所得税。资产的账面价值小于计税基础或者负债的账面价 值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。,二、所得税处理的资产负债表债务法企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上 列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价 值与按照税法规定
10、确定的计税基础，对于两者之间 的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差 异，确认相关的递延所得税资产与负债，并在此基 础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。 一般程序1.按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。,2.按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确 定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债 表中有关资产、负债项目的计税基础。3.比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对 于两者之间存在差异的，分析其性质，分别应纳税 暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定资产负债表 日的递延所得税负债和递延所得税资产的应有金 额，并与期初递延所得
11、税资产和递延所得税负债的 余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税 资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作 为递延所得税。,4.就企业当期发生的交易或事项，按照适用的税 法规定计算当期应纳税所得额，将应纳税所得额与 适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得 税。5.确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得 税费用包括当期所得税（当期应交所得税）和递延 所得税两个组成部分，企业在计算确定了当期所得 税和递延所得税后，两者之和（或之差），是利润 表中的所得税费用。,三、递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量1.（1）递延所得税负债的确认除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债
12、的情 况外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递 延所得税负债，增加利润表中的所得税费用。借：所得税费用 贷：递延所得税负债（2）递延所得税负债的计量递延所得税负债应按照预期收回该资产或清偿该负债期间 的适用税率计算，即以相关应纳税暂时性差异转回期间按照 税法规定适用的所得税税率计量。,2.递延所得税资产的确认递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。确认 因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未 来期间可能取得的应纳税所得额为限。在可抵扣暂 时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的 应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的影响， 不确认递延所得税资产。企业有明确的证据表明其 于可
13、抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够 的应纳税所得额，应以可能取得的应纳税所得额为 限，确认相关的递延所得税资产。计量与负债的计量原则相同,3.适用税率变化对已确认递延所得税资产和负债的影响应对已确认的递延所得税资产和负债按照新的 税率进行重新计量。对原已确认的递延所得税资产 和负债的金额进行调整。,四、所得税费用的确认和计量资产负债表债务法下，利润表中的所得税费用包 括应交所得税和递延所得税两个部分。1.应交所得税企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交 易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额。应纳税所得额=会计利润+按照会计准则规定计入 利润表但计税时不允许税前扣除的费用+（-）计入
14、 利润表的费用与按照税法规定可予税前抵扣的金额 之间的差额+（-）计入利润表的费用与按照税法规 定应计入应纳税所得额的收入之间的差额-税法规定 的不征税收入+（-）其他需要调整的因素,2.递延所得税递延所得税=（递延所得税负债的期末余额-递延 所得税负债的期初余额）-（递延所得税资产的期末 余额-递延所得税资产的期初余额）3.所得税费用所得税费用=当期所得税+递延所得税,例：A公司2007年度利润表中利润总额为3000万 元，该公司使用所得税税率为25%。递延所得税资 产及递延所得税负债不存在期初余额。2007年发生的有关交易和事项中，会计处理与税 收处理存在差别的有：（1）2007年1月开始
15、计提折旧的一项固定资产，成 本为1500万元，使用年限为10年，净残值为0，会计 处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线 法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与 会计规定相同。,（2）相关联企业捐赠现金500万元。按税法固定， 企业相关联方的捐赠不允许税前扣除。（3）当年度发生研究开发支出1250万元，其中750 万元资本化计入无形资产成本。税法规定企业发生 的研究开发支出可按实际发生额的150%加计扣除， 假定所开发无形资产于期末达到预定使用状态。（4）违反环保法规定应支付罚款250万元。（5）期末对持有的存货计提了75万元的存货跌价 准备。,（1）2007年度当期应交所得税应纳
16、税所得额=3000+150+500-1375+250+75=2600万应交所得税=2600*25%=650万元 （2）2007年度递延所得税递延所得税资产=225*25%=56.25万元递延所得税负债=750*25%=187.5万元递延所得税=187.5-56.25=131.25万元 （3）利润表中应确认的所得税费用所得税费用=650+131.25=781.25万元借：所得税费用 7812500递延所得税资产 562500贷：应交税费应交所得税 6500000递延所得税负债 1875000,假定A公司2008年当期应交所得税为1155万元， 资产负债表中有关资产、负债的账面价值与其计税 基础相
17、关资料如下表，除所列项目外，其他资产负 债项目不存在会计和税收的差异。,（1）当期所得税=当期应交所得税=1155万元 （2）递延所得税期末递延所得税负债 168.75(675*25%)期初递延所得税负债 187.5递延所得税负债减少 18.75期末递延所得税资产 185(740*25%)期初递延所得税资产 56.25递延所得税资产增加 128.75递延所得税=-18.75-128.75=-147.5万元 （3）所得税费用=1155-147.5=1007.5万元,借：所得税费用 10075000递延所得税资产 1287500递延所得税负债 187500贷：应交税费应交所得税 11550000,
