1、第五章 财务会计报告设计,第一节 财务会计报告设计 的意义和原则,财务会计报告的构成会计报表、会计报表附注、财务情况说明书（不要求编制和提供财务情况说明书的企业除外）会计报表分为：外部报表、内部报表外部报表格式、报表附注内容、种类由财政部统一规定内部报表由企业自行规定,外部报表包括：,资产负债表 利润表 现金流量表 资产减值准备明细表 利润分配表 股东权益增减变动表 分部报表 其他有关附表,会计报表附注应包含的内容,不符合会计核算基本前提的说明 重要会计政策和会计估计的说明 重要会计政策和会计估计变更的说明 或有事项和资产负债表日后事项的说明 关联方关系及其交易的披露 重要资产转让及其出售的说
2、明 企业合并、分立的说明 会计报表中重要项目的明细资料 有助于理解和分析会计报表需要说明的其他事项,财务情况说明书应对下列情况 做出说明,企业生产经营的基本情况 利润实现和分配情况 资金增减和周转情况 对企业财务状况、经营成果和现金流量有重大影响的其他事项,财务报告的写作,说明情况 分析原因 提出可行性建议 写作时重点内容要突出，原因分析要透彻，建议要切实可行，文字要简练,二 报告设计的意义和作用,为企业的经济活动提供综合性载体、便于企业利益关系人获得其所需要的信息 报告设计是会计制度设计的核心内容作用 为有关方面提供财务信息作了准备 为加强企业管理、加强经济核算、不断提高经济效益服务 对日常
3、零散的核算资料起浓缩作用和综合作用 未进行会计分析和会计监督提供条件,会计制度设计,第十八讲,主讲教师：陈吉凤,三 会计报表设计的原则和要求,会计报表设计的原则 充分揭示原则能反映企业的资产、权益总额及其增减变化情况能反映企业的经营成果及其形成情况能反映企业与利益关系人的关系 有利于信息快速生成原则,清晰性原则表内各项目的排列要清晰，项目的排列顺序要有逻辑性，重要内容应排在突出位置有关数字的勾稽关系要清晰，要用公式标明报表格式要标准简明扼要，一张表内包括的内容不宜过多过杂 有利于经济活动分析,报表设计的要求,报表名称 编制单位 编制时间或报表反映的会计期间 计量单位 经济指标的内容（含指标名称
4、、计划数、实际数、数量、金额等） 制表人和审核人,四 会计报表的分类,按使用人分类外部报表：资产负债表、利润表、现金流量表内部报表： 成本报表、预测和决策报表 按编报时间分定期报表：日报、月报、季报、年报不定期报表 按报表结构分账户式 报告式,第二节 资产报表的设计,资产负债表的设计 资产负债表的概念和作用作用计算投资报酬率评价资本结构评价流动性财务弹性有助于分析盈利能力,流动性是指资产变成现金和负债偿还的时间。流动负债是用资产来偿还，资产的流动性决定了公司偿还债务的能力，同时评价公司支付现金股利和扩充规模的能力。一般而言，流动性越强，公司失败的风险越小 不良资产就资产的功能而言之所有不能发挥
5、预定作用的资产，也可说是无效资产。平常所说不良资产是指资产的流动性，如应收账款不能及时收回，存货不能顺利转化为现金,财务弹性是公司采取有效行为改变现金流量的数量和时间以满足不可预见的需要的能力。财务弹性是公司适应能力的标志。通过资产负债表，报表使用者可以了解公司拥有或控制的资源以及提供这些资源的人的权力，从而评价公司的财务弹性。,假设公司的负债对股东权益的比例太高，公司可能没有筹集长期资金的能力，而只能追加发行股票，其不利影响是稀释每股利润。 债务负担过重的公司，财务弹性弱，扩充规模和支付到期债务的能力较弱。 财务弹性强的公司有能力渡过难关，克服挫折。利用有利的投资机会财务弹性越强，公司失败的
6、风险越小,会计制度设计,第十九讲,主讲教师：陈吉凤,东南大学远程教育,资产负债表的局限性,1 由于资产负债表的绝大部分项目用历史成本计价，使得资产负债表提供的信息与投资决策相背离。 由于现行财务会计强调过去的交易，资产负债表没有完全反映公司的资源，如人力资源、管理资源、研究开发水平。 资产负债表中有许多人为的估计和判断因素，如应收账款收回的可能性、存货的流动性等，是报表的使用者很难理解和掌握,资产负债表的主要项目,流动资产：货币资金、短期投资、应收 项目、存货 非流动资产：长期投资、固定资产、无形资产、其他长期资产 流动负债 长期负债 股东权益,资产负债表格式的设计,流动资产,流动资产是指在一
7、年内或超过一年的一个营业周期内变成现金或消耗的资产,现金,购买原材料,生产产品,销售产品,收取货款,货币资金流动性最强，具有特定用途的货币资金不能作为流动资产，或作为货币资金项目的下一个单独项目，并在表外予以说明 A公司资产负债表 流动资产货币资金 29837具有特定用途的货币资金（注释2） 39000 注释2具有特定用途的货币资金,短期投资,企业打算在一年内要变现的投资，一般都市企业购买的股票、债券、国库券。 短期投资的变现能力非常强，随时可以变现，有人称为准现金 股票、债券是以是否准备在一年内变现作为划分为短期投资和长期投资的依据,应收项目应收票据、应收 账款、其他应收款。应收项目 应当列
8、明估计无法收回的款项、 贴现或背书转让的款项以及非交易性应收款项 存货 不同行业存货的内容不尽相同,应根据实际情况设计相应项目，同时要体现存货的跌价准备，将存货数反映为实际数,非流动资产,长期投资长期股权投资、长期债权投资长期投资的列示应当注意长期投资减值，即会计科目长期投资准备核算的内容，同时在报表附注重说明长期股权投资的核算方法权益法或成本法 固定资产 计价基础、抵押情况、折旧方法等应在报表附注重说明,流动负债,流动负债的基本特征：1 在一年内或长于一年的一个经营周期内到期2 公司准备用现有流动资产和通过承担新的流动负债来履行义务 除了交易活动直接产生流动负债，公司应当按权责发生制的要求，
9、及时计提当期的流动负债 流动资产与流动负债的差额为营运资金，是公司从事日常活动可用资金，两者相除便是流动负债率，表明公司短期偿债能力,长期负债长期银行借款，、应付债券、递延所得税贷项、长期应付款等公司承担长期负债通常都签订了协议，如果协议限制了公司的某些经营活动或有保护长期债权人的特别条款，必须在表外附注中说明，为其他公司提供担保、抵押等活动产生或有负债， 也应当在附注中说明,股东权益,股东权益,资本,留存收益,股本,资本公积,盈余公积,未分配利润,由于股东权益项目大多与国家法律 相关，股东权益较为复杂，报告股东权益应当充分体现法律法规的要求 盈余公积包括当年净利润中提取的用于职工集体福利的公
10、益金，由于公益金使用上的特殊性，在资产负债表中应当单独列示,二 资金平衡表的设计,是用货币量全面反映企业资产分布、资金的取得与形成渠道编表依据：资金占用=资金来源 基本格式的大类设计机构表头、表体、补充资料表头：表名、编制单位、编制时间、金额单位 适合资金分口管理,资金平衡表（报告式）,资金平衡表（账户式）,优点,资金占用项目的设计，适应资金分口管理的要求，能清楚反映三种资金占用的构成状况 资金来源项目的设计可以反映自有资金所占比重，便于分析企业资金的自有程度,资金平衡表,优点：,能清楚反映三种资金的占用与来源的对应平衡关系，有利于进行资金使用状况的分析。80年代主要采用这种设计,资金平衡表,
11、优点：能清楚地反映企业资金在生产领域和流动领域的分布情况，便于分析检查企业是否把主要资金用于生产领域；资金来源项目涉及可以反映自由资金所占比重，有利于分析企业自有资金的自给程度,第二节 利润报表的设计,利润报表的概念 利润表的作用 可利润表中的信息与资产负债表中信息相结合，可以提供进行财务分析的基本资料如将赊销收入净额与应收账款平均余额进行比较计算应收账款周转率将净利润与资产总额进行比较，计算资产收益率等将销货成本与存货平均余额进行比较计算存货周转率,三 利润表的设计,（一）利润表的内容主要经营利润附营业务利润投资净收益营业外收支净额利润总额所得税净利润,(二 )利润报表的格式设计,单步式，多
12、步式 （三）新旧会计制度比较利润表的变化主要有两方面：1 适当归并了部分内容规并了“折可与折让”、“存货跌价损失”分别记入“主营业务收入”、“管理费用”2 适当增加了内容“会计政策变更增加（减少）利润总额”“会计估计变更增加（减少）利润总额”“债务重组损失”,会计制度设计,第二十讲,主讲教师：陈吉凤,东南大学远程教育,四 分部报告,（一）分部报告的概念指企业对外提供的财务报告中，按照确定的企业内部组成部分（业务分部或地区分部）提供的各组成部分有关收入、资产和负债等有关信息的报告分部报告包括在年度会计报表中，是利润表的附表 （二) 分部报表的设计page251 page252,(三) 分部会计报
13、告信息的披露,营业收入 销售成本 期间费用 营业利润 资产总额 负债总额,第四节 现金流量表的设计,为适应社会主义市场经济发展，规范企业现金流量表的编制方法及其应提供的信息，提高会计信息质量，财政部制订了企业会计准则现金流量表，从1998年1月1日起在全国范围内执行 现金流量表的概述概念现金流量表示反映企业一定会计期间内现金和现金等价物流入和流出信息的会计报表，是一张动态的报表。资产负债表 损益表 现金流量表,现金流量表的作用,现金流量表有助于评价企业支付能力、偿债能力和周转能力 现金流量表有助于预测企业未来现金流量 现金流量表有助于分析企业收益质量及影响现金净流量的因素,二 现金流量表的设计
14、,以现金的增减说明企业财务状况的变化 现金包括库存现金企业持有的、可随时用于支付的现金限额，也就是现金帐户核算的内容银行存款其他货币资金现金等价物指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额的现金、价值变动风险很小的投资,现金流量表的设计主要包括：表头、表体和补充资料表头表名、编制单位、时间、货币计量单位表体经营活动产生的现金流量投资活动产生的现金流量筹资活动产生的现金流量汇率变动对现金的影响额现金流量表的结果现金及现金等价物净增加额,补充资料不涉及现金收支的投资和筹资活动将净利润调节为经营活动的 现金流量现金及现金等价物的增减情况 设计时应注意相互之间数据的勾稽关系,三 现金流量的分类,
15、现金净流量是现金流量表反映的一个重要指标，现金流入与流出的差额，反映企业各类活动形成的现金流量的最终结果 经营活动产生的现金流量现金流入项目主要有：销售商品、提供劳务收到的现金，收到税费返还，收到其他与经营有关的现金,会计制度设计,第二十一讲,主讲教师：陈吉凤,东南大学远程教育,现金流出项目主要有：购买商品、接受劳务支付的现金，支付给职工以及为职工支付的现金，支付的各项税费，支付的其他与经营有关的现金 投资活动产生的现金流量投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，包括实物资产的投资，金融资产投资,投资活动与投资 投资是指企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他
16、利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产，分为短期投资和长期投资购建固定资产是投资活动却不是投资购买自购买之日起三个月内到期的债券属于短期投资，但却不是投资活动,现金流入项目主要有：收回投资所受到的现金，取得投资收益所收到的现金，处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额，收到的其他与投资活动有关的现金现金流出项目主要有：购建固定资产、无形资产和其他资产所付的现金，投资所支付的现金，支付的其他与投资活动有关的现金,筹资活动产生的现金流量现金流入项目：吸收投资所收到的现金，取得借款所收到的现金，收到其他与筹资有关的现金现金流出项目主要有：偿还债务所支付的现金，分配股利、利润或偿付
17、利息所支付的现金，支付的其他与筹资活动有关的现金,四 现金流量表的编制方法,(一）工作底稿法以工作底稿为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表,工作底稿,采用工作底稿法编制现金流量表的程序：第一步 将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏第二步 对当期业务进行分析并编制调整分录调整分录：第一类涉及利润表中的收入、成本和费用项目以及资产负债表中的资产、负债及所有者权益项目，通过调整，将权责发生制下的收入费用转换为现金基础,第二类是涉及资产负债表和现金流量表中的投资、筹资项目，反映投资和筹资活动的现金流量第三类是涉及利润表和
18、现金流量表中的投资和筹资项目，目的是将利润表中有关投资和筹资方面的收入和费用列入到现金流量表投资、筹资现金流量中去第四类不涉及现金收支，只是为了核对资产负债表项目的期末期初变动有关现金和现金等价物的事项，并不直接借记或贷记现金，而是分别记入“经营活动、投资活动、筹资活动产生的现金流量”有关项目，借记表示现金流入，贷记表示现金流出,第三步 将调整分录过入工作底稿相应部分第四步 核对调整分录，借贷合计应该相等，资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后，应当等于期末数第五步 根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表,（二 ）T形账户法,以T形账户为手段，以利润表和资产负债表数据
19、为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表程序：第一步 为所有的非现金项目分别开设T形账户，并将各自的期末期初变动数过入各账户第二步 开设一个大的“现金及现金等价物”T形账户，每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分，左边记现金流入，右边记现金流出。与其他账户一样，过入期末期初变动数,第三步 以利润表项目为基础，结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动，并据此编制调整分录第四步 将调整分录过入各T形账户，并进行核对，该账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致第五步 根据大的“现金及现金等价物”T形账户编制正式的现金流量表,第五节 费用成本报表的设计,费
20、用成本报表属于内部报表，是为了满足企业内部生产经营或预算管理的需要而编制的供企业管理人员使用的报表，目的在于为企业管理人员提供决策依据 成本报表的设计成本报表反映制造某种产品或建造某项工程所耗费的全部支出,制造业为例,成本报表包括：主要产品单位成本表产品成本计算表商品产品成本表制造费用分配表辅助生产费用分配表等,主要产品单位成本表,全部商品产品成本表,会计制度设计,第二十二讲,主讲教师：陈吉凤,东南大学远程教育,制造费用分配表反映有关产品负担制造费用的情况，辅助生产费用分配表反映基本生产车间负担辅助生产费用的情况这些表中至少应包括以下内容：1 应分配的费用总额2 分配标准3分配率4收益单位应负
21、担的费用,制造费用分配表,辅助生产费用分配表（机修车间）,企业根据直接费用和间接费用的分配 情况需编制主要产品的成本计算单 产品： 年 月 本月完工：期末在产：,总之企业的成本报表是一个有机体系，从费用轨迹倒分配，再计算各种产品的成本，最后编制商品产品成本报表和主要产品单位成本表，所需要的表格较多，设计者应精心设计，以充分表达各种表格的作用，反映其成本的形成情况。,二 费用报表的设计,费用报表是反映企业在经营过程中某一方面或某一阶段资金耗用的报告文件 工业企业主要费用报表有生产费用表、管理费用明细表 生产费用表示为了反映企业会计年度内进行生产活动所支付的全部费用。分析各项生产费用要素的比重，考
22、核生产费用计划（预算）的执行结果，并为计算工业净产值等提供数据。,管理费用表包括销售费用和管理费用明细表，分析各项费用的构成和增减变动情况，考核计划的执行结果，以便于进一步采取措施、压缩开支、降低费用。常采用报告式，其项目适应于管理费用、销售费用多栏式明细核算相吻合，以便取得数据。为便于考核计划执行情况和结果，可设“本年计划数”、“上年同期实际数”等项目，有利于分析变化趋势 管理费用报表page 262销售费用page263,其他内部报表的设计 原材料利用情况分析表,反映经营预测和动态情况的报告 某种产品销售量趋势预测报告 利润预测报告等,本章小结,财务报表的分类 财务报表编制原则 资产负债表
23、的设计 现金流量表的设计 内部报表的作用 成本报表的设计内容 管理报表的项目设计要求,练习：长期股权投资损益的确认,长期股权投资有两种收益观点，由此产生两种损益确认方法以收到利润或现金股利时确认收益。股权投资成本是企业取得被投资单位股权时的实际支出，一项投资能够获得多少利益，很大程度上取决于能分回多少利润或现金股利，当处置某项股权投资时，计算该项投资累计获得的收益时实际分回的利润或现金股利，以及处置该项投资时实际收回金额与其成本的差额的合计,在这种观点下，长期股权投资以初始 投资成本计量，收到利润或现金股利时 确认为投资收益。这种方法通常称为成本法。在这种方法下，期末长期股权投资一般按初始投资
24、成本计量，采用这种收益观确认收益，能反映企业实际获得的利润或现金股利情况按所持股权所代表的所有者权益的增减变动确认收益。股权代表股东应享有或应负担被投资单位的利益或损失，当被投资单位产生利润而增加所有者权益时，投资企业应按投资比例确认投资收益，同时增加投资者的账面价值；反之，若被投资企业发生亏损而减少所有者权益时，投资,企业应按投资比例计算应负担的份额，确认为投资损失，同时减少投资的 账面价值权益法 在这种方法下，期末长期股权投资一般按投资成本及持股比例计算的应享有投资后被投资单位所有者权益的增减份额计价。 上述两种收益确认观点，在实际运用中需视投资企业对被投资单位所具有的控制或影响能力而定。
25、,权益法、成本法的选择，投资企业持股比例是一个重要的因素，但起决定因素的是投资企业是否对被投资单位具有控制能力，或是否能对被单位施加重大影响。 为什么在投资企业对被投资单位具有控制或能够实施重大影响的情况下，长期股权投资采用权益法核算？,第一 股权代表投资企业对被投资单位 所有者权益的要求权，当投资企业能 够控制被投资单位，或能对被投资单位实施影响时，投资收益是可实现的 第二 权益法强调投资企业与被投资企业之间的实质，其处理方法更符合权责发生制原则 第三 权益法所反映的投资收益更客观真实，不易操纵利润,成本法与权益法的区别：,成本法是将投资企业与被投资企业视为两个独立的法人，两个会计主体，投资
26、企业只在收到利润或现金股利时，或对利润或现金股利的要求权实现时，才确认为投资收益。成本法与收付实现制相近，收益实现符合谨慎性原则 权益法是将投资企业与被投资企业视为一个经济个体，当然从法律上他们是两个法律主体，在损益的确认上采用权责发生制原则。在被投资单位产生损益时，投资企业应确认影响有或应分担的份额，作为投资损益,长期股权投资的成本法,（一）成本法的适用范围1 投资企业对被投资企业无控制、无共同控制且无重大影响2 被投资企业在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制,（二）成本法的优点,投资账户能够反映投资的成本会计核算简便能反映企业实际获得的利润或现金股利的情况，而且获得的
27、利润或现金股利与其流入的现金在时间上基本吻合与法律上企业法人的概念相符，只有当被投资企业宣告分派利润或现金股利时，这种权利才体现，投资收益才能实现成本法所确认的投资收益，与我国税法上确认应纳税所得额时对投资收益的确认时间是一致的成本法的核算比较稳健,会计制度设计,第二十三讲,主讲教师：陈吉凤,东南大学远程教育,（三）成本法的局限性,成本法下，长期股权投资账户停留在初始或追加投资时的成本上，不能反映投资企业在被投资企业中的权益当投资企业能够控制被投资企业，或对被投资企业施加重大影响的情况下，投资企业能够支配被投资企业的利润分配政策，或对被投资企业的利润分配政策施加重大影响时，其投资收益不能真正反
28、映应当获得的利润,（四）成本法的核算,成本法核算的一般程序：1 初始投资或追加投资时，按照初始成本价追加投资后的初始投资成本，作为长期股权投资的账面价值2 被投资企业宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应享有的部分，确认为当期投资收益。但投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资企业宣告分派的利润或现金股利超过被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值,核算时按投资年度和以后年度处理,投资年度的利润或现金股利的处理 我国一般当年实现的盈余于下一年发放利润或现金股利。 若投资企业分的利润或现金
29、股利由投资前被投资企业实现的利润分配得来的，则不能列为当期投资收益而作为初始投资成本的回收 若投资企业分的利润或现金股利，有部分是来自投资后被投资单位的盈余，则应作为投资企业投资年度的投资收益,若不能分清投资前和投资后被投资单位实现的净利润情况，可按下列公式计算投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资企业实现的净利润投资企业持股比例（当年投资持有月全年月份（12）应冲减初始投资成本的金额=被投资企业分派的利润或现金股利投资企业持股比例投资企业投资年度应享有的投资收益,例 B企业2001年4月2日购入C公司股份50000股，每股价1212元，另支付相关税费3200元，B企业购入C公司股份
30、占C公司有表决权资本的3%，并准备长期持有。C公司于2001年5月2日宣告分派2000年度的现金股利，每股02元。B企业的会计处理,（1）计算初始投资成本成交价（500001212） 606000加：税费 3200初始投资成本 609200 （2）购入时的会计处理借 长期股权投资C 609200贷 银行存款 609200,（3）C公司宣告分派股利借 应收股利（5000002）10000贷 长期股权投资C 10000(4) 收到股利借 银行存款 10000贷 应收股利 10000,投资年度以后的利润或现金股利 的处理,应冲减初始投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资企业累积分派的利润或现金股利
31、投资后至上年末止被投资企业累计实现的净损益）投资企业的持股比例投资企业冲减的初始投资成本 应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成本的金额,具体运用公式时应注意：,第一如果“应冲减初始投资成本的金额”公式括号中，前者小于后者，应将原已冲减的初始投资成本再恢复增加长期股权投资的账面价值，恢复数不能大于冲减数 第二如果年度中宣告分派，则用投资后至本次发放股利止累积分派的利润或现金股利计算,第三采用成本法时，获得的属于投资前被投资企业累积盈余的分配冲减初始投资成本的部分，待被投资企业用以后年度末分配的利润弥补时，再恢复原冲减的初始成本，使投资成本仍保持原投资时的初始投资成本
32、 第四如果被投资企业当期未分派股利，即时被投资企业以前各期分配的股利小于投资后被投资企业实现的净利润，不能按上述公式计算,例A企业2001年 1 月1日 以银行存 款购入C公司10%的股份，并准备 长期持有。初始投资成本110000元。C公司于2001年5月2日宣告分派2000年度的现金股利100000元。假设C公司2001年1月1日股东权益合计为1200000元，其中股本为1000000元，未分配利润为200000元；2001年实现净利润400000元；2002年5月1日宣告分派股利300000元。,A企业会计处理,2001年1月1日投资时借 长期股权投资C 110000贷 银行存款 110
33、0002001年5月2日宣告发放现金股利时借 应收股利 10000贷 长期股权投资C 10000,2002年5月1日宣告发放现金股利时 应冲减初始投资成本=（400000400000） 10%10000=10000(元） 应确认的投资收益=（30000010%) （10000）=40000（元）借 应收股利 30000长期股权投资C 10000贷 投资收益 40000（注）,（注）本例中由于A企业2001年1月1日 投资，C公司2001年度实现的净利润为400000元，2002年度分派的2001年度的现金股利为300000元，比2001年度实现的净利润少100000元，因此，应将分派的2001
34、年度的现金股利中应由A企业享有的部分全部确认为投资收益；同时，2001年度分派2000年度的现金股利时，由于A企业2000年度尚未投资，2001年度C公司宣告分派2000年度的现金股利时作为初始投资成本的收回，冲减了长期投资的账面价值，而没有确认为投资收益，,但2002年度分派2001年度现金股利时，分派的2001年度现金股利比2001 年 度实现的净利润少100000元，表明2000年度分派的属于投资前被投资单位累积未分配的利润100000元以被以后实现的净利润弥补，因而应将2000年度冲减初始投资成本的股利金额予以转回，确认为投资收益。因此2002年确认投资收益的金额为应享有2001年度净
35、利润的分配额30000元，与由 2001年度实现净利润弥补了2001年度以作为初始投资成本收回处理的现金股利10000元的合计，即40000元,假设上述C公司于2002年5月1日分派现金股利450000元，按上述公式计算应确认投资收益或冲减初始投资成本的金额如下：应冲减初始投资成本的金额=（100000450000）400000 10%10000=5000（元）应确认的投资收益=（45000010%）5000=40000（元）会计分录：借 应收股利 45000贷 投资收益 40000长期股权投资C 5000（注）,（注）由于C公司2002年5月1日宣告分派 2001年度的现金股利450000元
36、，比2001年度实现的净利润大50000元，属于有A企业投资前实现的净利润的分配额，其中的5000元应作为初始投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值；当期应收的股利中属于应有A企业享有的部分40000元，确认为当期投资收益,长期股权投资的权益法,(一）权益法概念及适用范围权益法指投资最初以初始成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，采用权益法,(二）权益法的优点,投资账户能够反映投资企业在被投资企业中的权益，反映投资企业拥有被投资企业所有者权益份额的经济现实 投资收益反映了投资企业经济意义
37、上的投资利益，体现了实质重于形式的原则,会计制度设计,第二十四讲,主讲教师：陈吉凤,东南大学远程教育,（三）局限性,与法律上的企业法人的概念相违背 在权益法下投资收益的实现与现金流入的时间不相吻合，即确认投资收益在先，实际获得利润或现金股利在后 权益法会计核算比较复杂,（四）权益法的核算方法 长期股权投资采用权益法核算的情况下，进行初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资后的初始投资成本增加长期股权投资的账面价值；投资后，随着被投资单位所有者权益的变动而相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值。长期股权投资采用权益法核算，在会计核算上主要解决的问题有：,（1）初始投资成本与应享有被投资单位
38、所 有者权益份额差额的处理，即股权投资差 额的处理； （2）投资企业在投资后被投资单位实现净利润或发生净亏损的处理； （3）被投资单位除净损益以外的其他因素导致所有者权益变动的处理。,1 股权投资差额的处理 股权投资差额是指采用权益法核算 长期股权投资时，初始投资成本与应享 有被投资单位所有者权益份额的差额。 股权投资差额一般应按以下公式计算： 股权投资差额=初始投资成本 投资时被投资单位所有者权益 投资持股比例 新的投资成本=初始投资成本+（或-）股权投资差额,对于股权投资差额的处理，我国规 定应按一定的期限平均摊销，计入损益。 股权投资差额的摊销期限，合同规定了投资期限的，按投资期限摊销；
39、合同没有规定投资期限的，初始投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，按不超过10年（含10年）的期限摊销；初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，按不低于10年（含10年）的期限摊销，摊销金额计入当期投资收益。,在会计处理时，股权投资差额作为 初始投资成本的调整项目，当初始投资成本高于应享有被投资单位所有者权益份额时，应按其差额相应调减初始投资成本；当初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额时，应按其差额相应调增初始投资成本。,例 A企业于2000年4月1日以480,000元投资B企业普通股，占B企业普通股的20，并对B企业有重大影响，A企业按权益法核算对
40、B企业的投资。B企业2000年度所有者权益变动如下表。,B企业2000年度所有者权益变动表 日期 项目 金额 2000年1月1日 股本 900000 资本公积资本溢价 100000 盈余公积 400000 未分配利润 100000 2000年3月20日 分派现股利 100000 2000年8月1日 现金增资 200000 2000年12月31日 全年净利润 400000 其中：13月份净利润 100000 2000年所有者权益合计 2000000,A企业应作相关的会计分录如下： （1）投资时B企业所有者权益 =900000+100000+400000+100000 =1500000（元） （2
41、）A企业应享有B企业所有者权益的份额 =150000020%=300000（元） （3）初始投资成本与应享有B企业所有者权益份额的差额 =480000-300000=180000（元）,（4）会计分录： 借 长期股权投资B企业（投资成本）300,000 长期股权投资B企业（股权投资差额）180,000 贷 银行存款 480,000 （5）上述股权投资差额假设按10年摊销，每年摊销18000元。 2000年应摊销额1800001012913500（元） 借 投资收益股权投资差额摊销 13500 贷 长期股权投资B企业（股权投资差额） 13500,2 被投资单位实现净损益的处理 在权益法下，被投资
42、单位当年实现的 净 利润或发生的净亏损均影响所有者权益变 动，因此，长期股权投资的账面价值也需要作相应的调整. 在具体处理时： 属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动,投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益；,被投资单位宣告分派利润或现金股利 时，由于投资企业的长期股权投资已包含 应享有被投资单位净资产的份额，而被投 资单位分派利润或现金股利必然使净资产 减少，因此，投资企业按持股比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目）。 属于被投资单位当年发生的净亏损而影响的所有者权益的变动
43、，投资企业应按所持表决权资本的比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。,投资企业确认被投资单位发生的净亏损， 应以投资账面价值减记至零为限，这里的 投资账面价值是指该项股权投资的账面余额 减去该项投资已提的减值准备，股权投资的账面余额包括投资成本、股权投资差额等；如果以后各期被投资单位实现净利润，投资企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。,投资企业在确认被投资单位净损益时， 应注意以下几个问题： 第一，确认被投资单位净损益的份额时， 应在“长期股权投资”科目下单独设置“损益调整”明细科目核算。 第
44、二，在确认被投资单位发生的净亏损时，如果损益调整明细科目不够冲减的，应继续冲减，而不冲减投资成本、股权投资差额及其他明细科目，此时损益调整明细科目会出现贷方余额。,第三，在确认被投资单位发生的净 亏损而使长期股权投资账面价值减至零 的，或者确认被投资单位发生净亏损而使长期股权投资账面价值减至投资成本以下的，尚未摊销 的股权投资差额当期不再摊销，直到被投资单位实现净利润，投资企业按分享的份额恢复投资的账面价值至投资成本后再予摊销。在累积计算股权投资的摊销期限时，应不包括暂停摊销的期间。但在按照投资合同确定的投资期限摊销的，应在恢复摊销以后的剩余期限内进行摊销。,【例】甲公司2000年1月2日向H
45、企业 投出如下资产。 甲公司对H公司投资 项目 原始价值 累计折旧 公允价值 机床 500000 150000 400000 汽车 450000 50000 420000 土地使用权 150000 150000 合计 1100000 200000 970000,甲公司的投资占H企业有表决权资本 的70，其初始投资成本与应享有H企业 所有者权益份额相等。 2000年H企业全年实际净利润550000元； 2001年2月份宣告分派现金股利350000元； 2001年H企业全年净亏损2100000元； 20002年H企业全年实际净利润850000元。假设所得税率为33。根据资料，甲公司的会计处理如下：
46、,（1）投资时 借 长期股权投资H企业（投资成本） 900000 累计折旧 200000 贷 固定资产 950000 无形资产土地使用权 150000 （2）2000年12月31日 借 长期股权投资H企业损益调整 3850000 （55000070%） 贷 投资收益股权投资收益 385000,（3）2000年末“长期股权投资H企业”科目 的账面余额 =900000+385000=1285000（元）。 （4）2001年宣告分派股利 借：应收股利H企业 245000（35000070%） 贷：长期股权投资H企业(损益调整) 245000 宣告分派股利后“长期股权投资H企业”科目的账面余额 =12
47、85000一245000=1 040 000（元）,（5）2001年12月31日 可减少“长期股权投资H企业”账面价 值的金额为1040000（注） 注：通常憎况下，长期股权投资的账面价值减记至尽为限。备查登记中应当记录未减记长期股权投资的金额为430000元（210000070-1040000）。 借 投资收益一一股权投资损失 1040000 贷 长期股权投资H企业（损益调整）1040000,（6）2001年12月31日“长期股权投资 H企业”科目的账面余额为零。 （7）2002年12月31日 可恢复“长期股权投资H企业”科目账面价值 85000070%-430000=165000（元） 借 长期股权投资H企业（损益调整） 165000 贷 投资收益股权投资收益 165000,3 被投资单位除净损益外的其他因素导 致所有者权益变动的处理 【例】：A企业对B企业的投资占B企业注册 资本的70。2000年12月B企业接受其他单位捐赠的设备一台，价值20000元，预计使用年限4年，预计净残值为零。B企业2003年12月出售该台设备，所得出售收入5000元。假设所得税率为33。 B企业和A企业的会计处理如下：,B企业的会计处理： 2001年接受捐赠设备 借 固定资产 20000 贷 资本公积接受捐赠非现金资产准备 13400 递延税款 6600,
