1、,财务报表分析,第八章 与财务质量分析有关的其他重要信息,引例1（P206。另外还有引例2）,在上市公司科龙电器的某两个相邻年度的财务报告中，关于坏帐准备的计提，出现了不同的表述。第一年的表述为，用账龄分析法及根据债务单位的财务及经营实际情况合理地估计坏账准备；第二年的表述为，公司按照账龄的比例来估计坏帐准备：3个月以内的坏帐估计率为零，4-6个月以内的坏帐估计率为10%，7-12个月以内的坏帐估计率为50%，12个月以上的坏帐估计率为100%。 请思考： 在相邻的两个年度之间的这种变化属于什么性质？企业为什么会有这样的变化？,第7章 与财务质量分析有关的其他重要 信息,第1节 财务报表附注
2、第2节 我国财务报表附注主要内容 第3节 会计政策、估计变更和差错更正 第4节 关联方关系及其交易的披露 第5节 资产负债表日后事项 第6节 审计报告及对财务信息的质量含义,第1节 财务报表附注,财务报表附注：是对在四大报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等 一般包括：执行的会计政策及采用的主要会计处理方法会计处理方法的变更情况、变更原因及对财务状况和经营成果的影响非常项目的说明企业财务报表中有关重要项目的明细资料其他有助于理解和分析报表需要说明的事项等,一、主要会计政策 会计政策国际会计准则指出：会计政策是指企业在编制财务报表时采用的原则、基础、惯例、规则
3、和实务 国际会计准则认为，企业可以考虑列报的会计政策包括（但不限于）如下方面：1.收入确认；2.合并原则，包括对子公司和联营企业；3.企业合并；4.合营企业；5.资产的确认和折旧/摊销；6.借款费用和其他支出的资本化；7.建造合同；8.投资性房地产；9.金融工具和投资；10.租赁；11.研究和开发；12.存货；13.所得税，包括递延所得税;14.准备；15.雇员福利费用；16.外币折算和套期；17.分部的定义及其在分部之间分配费用的基础；18.现金及现金等价物的定义；19.通货膨胀会计；20.政府补助,大豆套期保值案例（该例只用于说明套期保值原理，具体操作中，应当考虑交易手续费、持仓费、交割费
4、用等。） 7月份，大豆的现货价格为每吨2010元，某农场对该价格比较满意，但是大豆9月份才能出售，因此该单位担心到时现货价格可能下跌，而使收益减少 7月份在期货市场上卖出10手9月份大豆合约：价格为2050元/吨 9月份在现货市场上卖出100吨大豆：价格为1980元/吨；在期货市场上买入10手9月份大豆合约：价格为2020元/吨 套利结果：亏损30元/吨；盈利30元/吨。净获利100*30-100*30=0元（注：1手=10吨）,二、会计政策、会计估计的变更情况、变更原因以及变更对财务状况和经营成果的影响 会计政策、会计估计在不同年度之间应尽量保持一致，以使会计信息具有可比性 但是，因某种原因
5、需要变更会计政策、会计估计 所以，根据会计准则，企业应将变更情况、变更原因及对企业财务状况和经营成果的影响在附注中列示,三、非常项目的说明 非常项目是指企业由于特殊原因引起的有别于企业正常经济活动的非正常的和不经常发生的事项和经济业务 包括：非常损失和非常收入 非常损失：如地震、洪水、火灾、财产被没收等 非常收入：如企业原购入一块土地的使用权准备建厂房，后因计划改变而将其出售,四、关联方关系及其交易的披露（下一节讨论） 五、资产负债表日后事项的披露（下一节讨论） 六、报表重要项目的明细资料 附注中的明细资料可以使报表阅读者更充分地了解企业的财务状况（下一节讨论） 七、或有项目 包括：或有负债和
6、或有收益 会计惯例：附注中仅对或有负债进行说明，对或有收益则根据稳健性原则不予列示,第2节 我国财务报表附注的主要内容,根据企业会计准则第30号财务报表列报第三十三条，附注一般应当按照下列顺序披露： 一、财务报表的编制基础 二、遵循企业会计准则的声明 三、重要会计政策的说明，包括财务报表项目的计量基础和会计政策的确定依据等 四、重要会计估计的说明，包括下一会计期间很可能导致资产、负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据等,五、会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明 六、对已在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表中列示的重要项目的进一步说明，包括终止经营税后利润的金额及其构成情况等
7、 七、或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等需要说明的事项 第三十四条：在资产负债表日后、财务报告批准报出日前提议或宣布发放的股利总额和每股股利金额（或向投资者分配的利润总额）,第三十五条：下列各项未在与财务报表一起公布的其他信息中披露的，企业应当在附注中披露： （一）企业注册地、组织形式和总部地址 （二）企业的业务性质和主要经营活动 （三）母公司以及集团最终母公司的名称 根据企业会计准则第30号财务报表列报“应用指南”，应披露的附注信息第一项是“企业的基本情况”，包括上面三项内容外，另有“财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日”,根据“应用指南”，前述第三十三条要求
8、披露的第六项：“会计报表重要项目的说明”，主要包括： （一）交易性金融资产的披露格式如下 包括交易性金融资产的类别及年初、期末公允价值 （二）应收账款 1.应收账款按账龄结构披露的格式如下 格式中不含坏账准备。坏账准备在资产减值准备中一并披露 2.应收账款按客户类别披露的格式如下 以上“两种格式”后皆注明：有应收票据、预付账款、长期应收款、其他应收款的，比照应收账款进行披露,（三）存货 1.存货的披露格式如下 除年初、期末账面余额外，还包括本期增加、减少额 2.说明消耗性生物资产的期末实物数量 3.存货跌价准备的披露格式如下 （四）其他流动资产的披露格式如下,（五）可供出售金融资产的披露格式如
9、下 （六）持有至到期投资的披露格式如下 （七）长期股权投资 1.长期股权投资的披露格式如下 2.被投资单位由于所在国家或地区及其他方面的影响，其向投资企业转移资金的能力受到限制的，应当披露受限制的具体情况 3.当期及累计未确认的投资损失金额,（八）投资性房地产 1.企业采用成本模式进行后续计量的，应当披露下列信息：项目有按房、地分别列示的原价、累计折旧或摊销、减值准备累计金额、账面价值；列示金额有年初、期末余额及本期增加、减少额 2.企业采用公允价值模式进行后续计量的，应当披露投资性房地产公允价值的依据及公允价值金额的增减变动情况 3.如有房地产转换的，应当说明转换的原因及其影响,（九）固定资
10、产 1.固定资产的披露格式如下（参见教材P213214项目增加固定资产减值准备累计金额合计） 2.企业确有准备处置固定资产的，应当说明准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等 （十）生产性生物资产和公益性生物资产 （十一）油气资产,（十二）无形资产 1.各类无形资产的披露格式如下 2.计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额 （十三）商誉的形成来源、账面价值的增减变动情况 （十四）递延所得税资产和递延所得税负债 1.已确认递延所得税资产和递延所得税负债的披露格式 2.未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏损等的金额（存在到期日的还应披露到期日）,
11、（十五）资产减值准备的披露格式如下 具体项目包括坏账准备、存货跌价准备、可供出售金融资产减值准备、持有至到期投资减值准备、长期股权投资减值准备、投资性房地产减值准备、固定资产减值准备、工程物资减值准备、在建工程减值准备、生产性生物资产减值准备、油气资产减值准备、无形资产减值准备、商誉减值准备、其他；列示金额有：年初、期末账面余额、本期计提额、本期减少额,（十六）所有权受到限制的资产 1.资产所有权受到限制的原因 2.所有权受到限制的资产金额披露格式如下：分用于担保的资产和其他原因造成所有权受到限制的资产 （十七）交易性金额负债的披露格式如下：分发行的交易性债券、指定为以公允价值计量且其变动计入
12、当期损益的金融负债、衍生金融负债、其他,（十八）职工薪酬 1.应付职工薪酬的披露格式如下：项目有一、工资、奖金、津贴和补贴；二、职工福利费；三、社会保险费，其中分别列示医疗保险费、基本养老保险费、年金缴费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费；四、住房公积金；五、工会经费和职工教育经费；六、非货币性福利；七、因解除劳动关系给予的补偿；八、其他，其中以现金结算的股份支付；金额列示年初、期末账面余额、本期增加额、本期支付额 2.企业本期为职工提供的各项非货币性福利形式、金额及其计算依据,（十九）应交税费的披露格式如下 （二十）其他流动负债的披露格式如下：按负债项目分别年初、期末账面余额列示。 并注：
13、有预计负债、其他非流动负债的，比照其他流动负债进行披露 （二十一）短期借款和长期借款 1.借款的披露格式如下：项目有信用借款、抵押借款、质押借款、保证借款 2.对于期末逾期借款，应分别贷款单位、借款金额、逾期时间、年利率、逾期未偿还原因和预期还款期等进行披露,（二十二）应付债券的披露格式如下 （二十三）长期应付款的披露格式如下 （二十四）营业收入 1.营业收入的披露格式如下：按收入类别列示本期发生额和上期发生额 2.披露建造合同当期预计损失的原因和金额，同时按下列格式披露 （二十五）公允价值变动收益的披露格式如下 按产生的来源列示本期发生额和上期发生额,（二十六）投资收益 1.投资收益的披露格
14、式如下:分产生来源 2.按照权益法核算的长期股权投资，直接以被投资单位的账面净损益计算确认投资损益的事实及原因 （二十七）资产减值损失的披露格式如下（前已述及） （二十八）营业外收入的披露格式如下：按产生项目分本期发生额和上期发生额列示 （二十九）营业外支出的披露格式如下,（三十）所得税费用 1.所得税费用的组成，包括当期所得税、递延所得税 2.所得税费用与会计利润的关系 （三十一）企业应当披露取得政府补助的种类及金额 （三十二）每股收益 1.基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程 2.列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性的潜在普通股 3.在资产负债表日至财务报告批准报出日之
15、间，企业发行在外普通股或潜在普通股股数发生重大变化的情况，如股份发行、股份回购、潜在普通股发行、潜在普通股转换或行权等,（三十三）企业可以按照费用的性质分类披露利润表 （三十四）非货币性资产交换 1.换入资产、换出资产的类别 2.换入资产成本的确定方式 3.换入资产、换出资产的公允价值及换出资产的账面价值,（三十五）股份支付 1.当期授予、行权和失效的各项权益工具总额 2.期末发行在外股份期权或其他权益工具行权价的范围和合同剩余期限 3.当期行权的股份期权或其他权益工具以其行权日价格计算的加权平均价格 4.股份支付交易对当期财务状况和经营成果的影响 （三十六）债务重组 按企业会计准则第12号债
16、务重组第十四条或第十五条的相关规定进行披露,（三十七）借款费用 1.当期资本化的借款费用金额 2.当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率 （三十八）外币折算 1.计入当期损益的汇兑差额 2.处置境外经营对外币财务报表折算差额的影响 （三十九）企业合并 企业合并发生当期的期末，合并方或购买方应当按照企业会计准则第20号企业合并第十八条或第十九条的相关规定进行披露,（四十）租赁 1.融资租赁出租人应当说明未实现融资收益的余额，并披露与融资租赁有关的下列信息：一是剩余租赁期，二是最低租赁收款额。 2.经营租赁出租人各类租出资产的披露格式如下 按租出资产类别分年初、期末账面价值列示 3.融资租赁
17、承租人应当说明未确认融资费用的余额，并披露与融资租赁有关的下列信息 （1）各类租入固定资产的年初和期末原价、累计折旧、减值准备累计金额 （2）以后年度将支付的最低租赁付款额的披露格式如下 4.对于重大的经营租赁，经营租赁承租人应当披露下列信息 5.披露各售后租回交易以及售后租回合同中的重要条款,（四十一）终止经营的披露格式如下：项目有终止经营收入减：终止经营费用，终止经营利润总额减：终止经营所得税费用，终止经营净利润；金额列示有本期发生额和上期发生额 （四十二）分部报告 1.主要报告形式是业务分部的披露格式如下（主要报告形式是地区分部的，比照业务分部格式进行披露） 2.在主要报告形式的基础上，
18、对于次要报告形式，企业还应披露对外交易收入、分部资产总额,第3节 会计政策、估计变更和差错更正,会计政策变更 会计估计变更 前期差错更正,一、会计政策变更 1.会计政策及其具体内容 会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法 我国企业当前需要在附注中披露的项目主要有： （1）合并政策是指编制合并会计报表所采纳的原则。如母公司与子公司的会计年度不一致的处理原则、合并范围的确定原则、母公司和子公司所采用会计政策是否一致等 （2）外币折算是指外币折算所采用的方法以及汇兑损益的处理。如外币报表折算是采用现行汇率法，还是采用时态法或其他方法 （3）收入确认是指收入确认的原则
19、,（4）存货的计价是指企业存货的计价方法。如企业的存货在先进先出法和其他的国家统一的会计制度所允许的计价方法之间的选择 （5）长期投资的核算是指长期投资的具体会计处理方法。如企业对被投资单位的股权投资在成本法和权益法核算之间的选择 （6）坏账损失的核算是指坏账损失的具体会计处理方法。如企业的坏账损失在直接转销法和备抵法之间的选择 （7）借款费用的处理是指借款费用的处理方法，即将借款费用在资本化和费用化之间选择 （8）其他指无形资产的计价及摊销方法、财产损溢的处理、研究与开发费用的处理等,2.会计政策变更的含义与条件 会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行
20、为。 需要变更会计政策的情况（1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更；（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息 3.会计政策变更对企业财务质量分析的影响 第一种情况下的变更是“不可抗力”的，是被动的 第二种情况下的变更是主动的，是依据主观判断的 因此，主观的结果有时是利己 不论哪种情况下的变更，都将使各期之间的报表信息失去可比性，分析时应进行调整剔除影响,二、会计估计变更 1.会计估计的含义 会计估计是指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。需要进行估计的常见项目有： （1）坏账 （2）遭受毁损、全部或部分陈旧过时的存货 （3）固定资产的耐用年限
21、与净残值 （4）无形资产的受益期 （5）收入确认中的估计,2.会计估计变更的原因 会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整 原因有：企业据以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订 会计估计变更的依据应当真实、可靠,3.会计估计变更对企业财务质量分析的影响 会计估计变更是一种主动的、主观的行为 主观的结果有时是利己 会计估计变更将会使各期报表之间失去可比性，分析时应进行调整剔除影响 新会计准则为了防止利用会计估计变更操纵利润采取了一些措施，如规
22、定已计提的资产减值准备不允许转回,三、前期差错更正 1.前期差错的含义 前期差错是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略漏报或错报（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；（2）前期财务报告批准报出日能够取得的可靠信息 2.前期差错的通常表现 计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等,3.前期差错产生的常见原因 采用法律或会计准则等行政法规、规章所不允许的会计政策 账户分类以及计算错误 会计估计错误 在期末应计项目与递延项目未予调整 漏记已完成的交易 对事实的忽视和误用 提前确认尚未实现的收入或不确认已实现的
23、收入 资本性支出与收益性支出划分差错,4.关注企业有关前期差错的信息的质量含义 在会计实践中，前期差错在所难免 但若相当多的上市公司披露的前期差错在对企业盈亏的影响上呈现出在特定会计期间方向一致的特征，这就需要分析其真实原因是什么 此外，要警惕企业滥用会计政策和会计估计及其变更。滥用的一个很重要的特点，就是其处理有“反常识”色彩。如有的上市公司在某些年度的管理费用、营业费用出现负数；有的上市公司的期间费用随意增减；等等,第4节 关联方关系及其交易的披露,一、与关联方关系及其交易有关的概念 二、关联方交易 三、对关联方交易的披露 四、关联方及交易对企业财务质量分析的影响,一、与关联方关系及其交易
24、有关的概念 根据企业会计准则第36号关联方披露第二条：企业财务报表中应当披露所有关联方关系及其交易的相关信息。对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露，但应当披露与合并范围外各关联方的关系及其交易 关联方：一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方,关联方具有的特征： 一是关联方涉及两方或多方 二是关联方以各方之间的影响为前提。这种影响包括控制或被控制、共同控制或被共同控制、施加重大影响或被施加重大影响的各方之间 下列各方构成企业的关联方： 1.该企业的母公司 2.该企业的子公司 3.与该企业
25、受同一母公司控制的其他企业 4.对该企业实施共同控制的投资方 5.对该企业施加重大影响的投资方 6.该企业的合营企业 7.该企业的联营企业 8.该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员,9.该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员 10.该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加影响的其他企业 仅与企业存在下列关系的各方不构成关联方： 1.与该企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构 2.与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商或代理商 3.与该企业共同控制合营企业的合营者 4.仅同受国家
26、控制而不存在其他关联方关系的企业,控制：是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益。其特征如下： 1.控制的主体是唯一的，不是两方或多方 2.控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策 3.控制的目的是为了获取经济利益，包括为了增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益、或者降低所分担的损失等 4.控制的性质是一种权力，是一种法定的权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力,共同控制：是指按照合同约定对某项经济活动共有的控制。共同控制的实质是通过合同约定建立起来的、合营各方对合营企业共有的控制。实务中，在确定是否构成共
27、同控制时，一般可以考虑以下情况作为确定基础： 1.任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动 2.涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意 3.各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权,重大影响：是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。实务中，较为常见的重大影响体现为在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，通过在被投资单位生产经营决策制定过程中的发言权实施重大影响。 投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单
28、位20%以上但低于50%的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响，除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，不形成重大影响。 低于20%的，一般认为对被投资单位不具有重大影响。,企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响： 1.在被投资单位的董事会或类似机构中派有代表 2.参与被投资单位的政策控制过程，包括股利分配政策等的制定 3.与被投资单位之间发生重要交易 4.向被投资单位派出管理人员 5.向被投资单位提供关键技术资料,二、关联方交易 关联方交易：是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款 关联方交易的类型通常包括：
29、 1.购买或销售商品 2.购买或销售商品以外的其他资产 3.提供或接受劳务 4.担保 5.提供资金 6.租赁,7.代理。如代理销售、代另一方签订合同等 8.研究与开发项目的转移。将项目转移给其他企业 9.许可协议 10.代表企业或由企业代表另一方进行债务结算 11.关键管理人员薪酬,三、对关联方交易的披露 大多数关联方交易是在真实公允的基础上进行的，但是在某些情况下，为了某种目的，也存在通过关联方之间的非公允交易达到粉饰其财务状况和经营成果的情况。因此，准则要求：在企业财务报表中披露所有关联方关系及其交易的相关信息，具体内容有： 1.企业无论是否发生关联交易，均应当在附注中披露与该企业之间存在
30、控制关系的母公司和子公司有关的信息。首先是母、子公司名称。母公司不是该企业最终控制方的，还应当披露企业集团内对该企业享有最终控制权的企业或主体的名称。母公司和最终控制方均不对外提供财务报表的，还应当披露母公司之上与其最相近的对外提供财务报表的母公司名称,2.企业与关联方发生关联交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素 关联方关系的性质是指关联方与该企业的关系，即关联方是该企业的子公司、合营企业、联营企业等 交易类型通常包括购买或销售商品等11项，前面已经介绍 交易要素至少应当包括：交易的金额；未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息；未结算应收项目的坏账
31、准备金额；定价政策 关联方交易的披露应遵循重要性原则。重要的，应分别关联方、交易类型披露；不重要的，类型相似的可以合并披露,3.对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露。 合并财务报表是将集团作为一个整体来反映与其有关的财务信息，在合并财务报表中，企业集团作为一个整体看待，企业集团内的交易已不属于交易，并且已经在编制合并财务报表时予以抵销,四、关联方及交易对企业财务质量分析的影响 关联方可以在不依赖正常市场交易的条件下，通过内部操纵而完成关联交易，以达到某种目的 关联方交易可以使某个在一定时期需要有良好表现的关联方表现出较多的利润 关联方交易是否正常，应当通过企
32、业在报表附注中披露的交易内容、特别是定价政策等信息来判断,第5节 资产负债表日后事项,一、资产负债表日后事项的含义及其种类 资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利的事项。 财务报告批准报出日，指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期 资产负债表日后事项，一般分为调整事项和非调整事项,1.调整事项：是指资产负债表日后获得新的或进一步的证据，有助于对资产负债表日已经存在情况的有关金额作出重新估计的事项 （1）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债 （2）资产负
33、债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额 （3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入 （4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错,2.非调整事项：是资产负债表日以后才发生或存在的事项。因这类事项会影响财务报告使用者作出正确估计和决策，所以需要在报表附注中予以披露。这类事项有： （1）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺 （2）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化 （3）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失 （4）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债 （5）资产负债表日
34、后资本公积转增资本 （6）资产负债表日后发生巨额亏损 （7）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司,二、资产负债表日后事项对企业财务质量分析的影响 资产负债表日后的调整事项，已经导致了报表调整，其对财务质量分析的影响，已经体现在相应的报表项目中 而非调整事项，没有体现在报表中，因此，我们应注意阅读和考虑报表附注中披露的非调整事项，以更准确、客观地评价企业的财务状况,第6节 审计报告及对财务信息质量含义,一、企业报表审计的委托人及审计目标 二、审计报告的作用 三、审计意见的基本类型 四、审计报告及其对财务信息的质量含义,一、企业报表审计的委托人及审计目标 现代企业制度 所有者与经营者之间的委托代
35、理关系，激励约束机制 审计的委托人：所有者，董事会下设的审计委员会 审计目标：对被审计企业的报表是否恰当地反映了财务状况发表意见，形成审计报告,二、审计报告的作用 鉴证作用。注册会计师以独立第三者的身份，对被审计单位财务报表是否恰当公允表明自己的意见 保护作用。注册会计师通过审计，对被审计单位出具不同类型审计意见的审计报告，以提高或降低会计报表信息使用者对会计报表的依赖程度，能够在一定程度上对被审计单位的利益相关者起到保护作用 证明作用。对注册会计师的审计工作质量和审计责任起到证明作用,三、审计意见的基本类型 (一)无保留意见的审计报告 根据审计准则审计报告第十六条的规定，“如果认为财务报表符
36、合下列所有条件，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告： （1）财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量； （2）注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。 当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师应当以我们认为作为意见段的开头，并使用在所有重大方面、公允反映等术语”。,无保留意见的审计报告进一步分为：标准审计报告与带强调事项段的无保留意见审计报告 根据审计准则审计报告第十八条规定：“当注册会计师出具的无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，该
37、报告称为标准审计报告”。 根据审计准则非标准审计报告第五条规定：“审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。 强调事项应当同时符合下列条件： （1）可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露； （2）不影响注册会计师发表的审计意见。”,带强调事项段的无保留意见的审计报告（例）,审 计 报 告 深华（2005）股审字037 号 广东盛润集团股份有限公司全体股东：我们审计了后附的我们按照中国注册我们认为，此外，我们提醒会计报表使用人关注：如会计报表附注 5.注释13和附注7所示，贵公司的短期债务偿还压力较大， 且
38、有大量担保债务被诉讼，如在短期内无法消除，将直接影 响到贵公司的持续经营。贵公司已在会计报表附注10中披露 了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确 定性。本段内容并不影响已发表的审计意见。深圳大华天诚会计师事务所 中国注册会计师中国 深圳 2005年4月19日,(二)保留意见的审计报告 根据审计准则非标准审计报告第十一条规定：“如果认为财务报表整体是公允的，但还存在下列情形之一，注册会计师应当出具保留意见的审计报告： （1）会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告； （2）因审计范围受到限制
39、，不能获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。”,保留意见的审计报告（例）,审 计 报 告 利安达审字2005第1021号 南方汇通股份有限公司全体股东： 如会计报表附注注释十二、1 所述，南方汇通公司纳入会计报表合并范围内之子公司南方汇通微硬盘科技有限公司2004年12月31日应收威星科技发展有限公司（以下简称威星公司）余额16591万元；预付威星公司余额17157万元。对于该两项债权，虽然我们已获得威星公司的确认回函，但该两项债权占南方汇通公司总资产的9.71%，由于无法获得威星公司偿债能力和偿债保障相关资料，我们无法判断该两项债权的可回收性。我们认为，除
40、了上述事项可能产生的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和企业会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了南方汇通公司2004年12月31日的财务状况以及2004年度的经营成果和现金流量。 利安达信隆会计师事务所有限责任公司,(三)否定意见的审计报告 根据中国注册会计师审计准则第1502号非标准审计报告第十二条规定：“如果认为财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。”,否定意见的审计报告（例）,1993年7月12日，重庆渝港钛白粉有限公司(简称渝钛白)在深圳证券交易所
41、上市交易，从1996年开始，渝钛白公司在经营上开始亏损，1997年度报表亏损总额为3136万元，1998年4月29日，渝钛白公司公布了1997年度财务报告，刊登了重庆会计师事务所于1998年3月8日出具的否定意见审计报告，这是我国证券市场中有关上市公司的首份否定意见审计报告。报告中指出：1997年度应计入财务费用的借款即应付债券利息8064万元，公司将其资本化计入了钛白粉工程成本；欠付中国银行重庆市分行的美元借款利息89.8万元（折人民币743万元）,贵公司未计提入账，两项共影响利润8807万元。我们认为，由于本报告第二段所述事项的重大影响，贵公司1997年12月31目资产负债表、1997年度
42、利润及利润分配表；财务状况变动表未能公允地反映贵公司1997年12月31日财务状况和1997年年度经营成果及资金变动情况。,(四)无法表示意见的审计报告 根据中国注册会计师审计准则第1502号非标准审计报告第十三条规定：“如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至于无法对财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。”,无法表示意见的审计报告（例）,审 计 报 告 众环审字(2005)444号 武汉华信高新技术股份有限公司全体股东： 如附注(九)-7所述，华信股份公司截止2004年12月31日已连续四年亏损，主营业务停滞，净资产出现大
43、额负数，银行借款全部逾期，存在大额对外担保及诉讼事项，其持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产，清偿债务。华信股份公司未能就改善财务状况和增强持续经营能力的措施提供充分、适当的证据，我们无法评价华信股份公司编制2004年会计报表所依据的持续经营假设的合理性。由于上述事项可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对上述会计报表发表意见。武汉众环会计师事务所有限责任公司 中国注册会计师中国 武汉 2005年4月28日,四、审计报告及其对财务信息的质量含义 审计报告中使用了若干重要术语。审计意见有四种类型，审计意见不同对企业财务信息的质量有不同的含义 1.“我们认为”，是特定的注册会计师认为，他可以这样认为，也可以那样认为，其他人又如何认为 2.“在所有重大方面”，是特定的注册会计师认为在所有重大方面，其他人又如何认为，非重大方面呢，重大与非重大的划分 3.“公允反映”，是特定的注册会计师认为公允反映，其他的人又如何认为,
