1、1,第一章 财务报表分析概述,了解财务报表分析的主体、内容和作用； 熟悉各主要财务报表的结构和特征； 了解财务报表附注披露的内容和审计报告的种类； 了解财务报表分析的程序； 掌握财务报表分析的主要方法。,学习目的,3,财务报表分析的主体、内容和作用,财务报表分析是指一定的报表分析主体以财务报表为主要依据，采取一定的标准和系统科学的分析方法，对企业的生产经营活动和财务状况进行综合评价的过程，其目的是了解过去、评价现在和预测未来，为报表使用者的各项决策行动提供依据。 财务报表分析的主体，也就是报表的使用人，通常情况下，一般包括企业的债权人、权益投资人、企业内部经理人员、政府经济管理机构以及其他与企
2、业有利益关系的人士。他们出于不同目的使用财务报表，因此需要的信息不同，关注的角度不同，采用的分析程序和方法也会有一定的差别。,4,财务报表分析的主体,（一）债权人 债权人是指提供信用给企业并得到企业还款承诺的人。债权人主要包括提供银行信用的金融机构债权人和提供商业信用的商业债权人，他们尤其关心企业是否具有偿还债务的能力。债权人根据其提供的债务期限还可以分为短期债权人和长期债权人，他们分别提供不超过一年期的短期信用和一年期以上的长期信用。（二）权益投资人 权益投资人一般是指企业的所有者或普通股东。他们投资于企业的目的是为了扩大自己的财富，他们不仅要求希望保全投资企业的本金，同时还要求要有相应的投
3、资回报。权益投资人考虑更多的是如何增强企业的竞争能力，获得更大的市场份额，降低财务风险，从企业持续稳定的增长中得到更多的收益。,5,财务报表分析的主体,（三）企业经理人员 企业经理人员是指被所有者聘用的、对公司资产和负债进行管理的个人组成的团体。 （四）政府经济管理机构 政府的经济管理机构也是企业财务报表的使用人，包括财政税务部门、工商管理部门、证券管理机构、会计监管机构、审计机构和社会保障部门等。 （五）其他相关人士 进行企业财务报表分析的其他相关人士还包括企业的内部职工、专业的投资理财分析师、律师等等。,6,（一）偿债能力分析 偿债能力是指借款人偿还债务的能力。可分为短期偿债能力和长期偿债
4、能力。（二）资本结构分析资本结构是指企业资产与负债及所有者权益各要素之间的比例关系。资本结构合理则企业的经济基础比较牢固，财务结构较好，偿债能力尤其是中长期偿债能力较强。（三）营运能力分析企业的营运能力是指企业充分利用现有资源创造价值的能力。企业的营运能力分析，可以从资产使用效率和资金使用效率两个角度展开。,财务报表分析的内容,7,（四）获利能力分析获利能力也称盈利能力，是指企业从销售收入中获取利润多少的能力。获利能力分析常用指标有销售毛利率、主营业务利润率、营业利润率、税前利润率、销售净利率等。（五）投资报酬分析投资报酬也称资本报酬，是指企业投入资本后所获得的回报。投资报酬分析常用的指标有总
5、资产报酬率、净资产报酬率、资本金报酬率和股东权益报酬率等。（六）现金流量分析现金流量是指企业一定时期内的现金和现金等价物的流入和流出的数量，现金流量分析是通过现金流量比率分析对企业偿债能力、获利能力以及财务需求能力进行财务评价。,财务报表分析的内容,8,（七）发展能力分析 企业的发展能力是指企业在未来生产经营过程中的一种成长潜能和趋势。一般来说，企业发展能力越强，企业的竞争能力和市场能力就越强。（八）杠杆系数分析财务中的杠杆理论，是指由于固定费用的存在，当企业业务量发生较小变化时其经营利润会产生较大变化的情况。企业由于财务上的杠杆作用，既可以获得一定的杠杆收益，也要承担一定的杠杆风险。（九）社
6、会责任分析企业的社会责任，是指企业通过企业制度和企业行为所体现的对员工、商务伙伴、客户、社区、国家履行的各种积极义务和责任，是企业对市场和相关利益群体的一种良性反应，它既有法律、行政等方面的强制义务，也有道德方面的自愿行为。,财务报表分析的内容,9,财务报表分析的作用,财务报表分析是评价企业财务状况、衡量经营业绩的重要依据，是企业挖掘潜力、改进工作、实现理财目标的重要手段，是企业合理实施投资和筹资决策的重要步骤，同时也是企业与外部进行信息交流的一个必不可少的环节。它对于正确预测、计划、决策、控制、考核、评价企业的各项经营活动具有重要的意义。 首先，财务报表分析可以正确评价企业的过去。 其次，财
7、务报表分析可以全面反映企业的现状。 再次，财务报表分析可用于预测企业的未来。,10,财务报表,财务报表是根据统一规范编制的反映企业经营成果、财务状况及现金流量的会计报表，是会计核算、记录的交易和事项的客观反映。 主要包括：（1）资产负债表；（2）利润表；（3）所有者权益变动表；（4）现金流量表；（5）附表和附注等。满足财务报表信息质量要求的特征有：1可靠性 可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整，不得根据虚构的、没有发生的或者尚未发生的交易或者事项进行确认、计量和报告，不能随意
8、遗漏或者减少应予披露的信息，与使用者决策相关的有用信息都应当充分披露。,11,财务报表,2相关性 相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。相关的会计信息应当能够有助于使用者评价企业过去的决策，证实或者修正过去的有关预测，因而具有反馈价值。相关的会计信息还应当具有预测价值，有助于使用者根据财务报告所提供的会计信息预测企业未来的财务状况、经营成果和现金流量。3可理解性 可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务报告使用者理解和使用。只有这样，才能提高会计信息的有用性，实
9、现财务报告的目标，满足向投资者等财务报告使用者提供决策有用信息的要求。,12,财务报表,4可比性 可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比。同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。确需变更的，应当在附注中说明。不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。 5实质重于形式 实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不仅仅以交易或者事项的法律形式为依据。企业发生的交易或事项在多数情况下其经济实质和法律形式是一致的，但在有些情况下也会出现不一致。例如，企业按照销售合
10、同销售商品但又签订了售后回购协议，虽然从法律形式上看实现了收入，但如果企业没有将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，没有满足收入确认的各项条件，即使签订了商品销售合同或者已将商品交付给购货方，也不应当确认销售收入。,13,财务报表,6重要性 重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。如果财务报告中提供的会计信息的省略或者错报会影响投资者等使用者据此作出决策的，该信息就具有重要性。重要性的应用需要依赖职业判断，企业应当根据其所处环境和实际情况，从项目的性质和金额大小两方面加以判断。 7谨慎性 谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、
11、计量和报告时保持应有的谨慎，充分估计到各种风险和损失，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。 8及时性 及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。会计信息的价值在于帮助所有者或者其他方面作出经济决策，具有时效性。即使是可靠的、相关的会计信息，如果不及时提供，就失去了时效性，对于使用者的效用就大大降低，甚至不再具有实际意义。,14,财务报表,资产负债表是反映企业会计期末全部资产、负债和所有者权益情况的报表。2006年，财政部公布新的企业会计准则，对企业的资产负债表进行了调整。 新的资产负债表最大的变化，是把资产和负债分别划分为了流动资产和非流动资
12、产及流动负债和非流动负债等项目。这一变化反映了我国的财务报表与国际接轨的趋势。 企业资产负债表的左方列示的是企业资产，代表了该企业的投资规模。资产越多表明企业可以用来赚取收益的资源越多，可以用来偿还债务的资财也越多。但是，这并不意味着资产总是越多越好。资产并不代表收益能力，也不代表偿债能力。资产规模只是代表企业拥有或控制的经济资源的多少。,15,财务报表,原报表资产类的主要项目有货币资金、短期投资、应收款项、存货、其他流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和递延税款借项等。 与原报表相比，新报表资产类项目主要调增（整）了交易性金融资产、可供出售金融资产、持有到期投资、投资性房地产、递延所得税资
13、产等项目，不再采用短期投资、一年内到期的长期债权投资、长期债权投资、递延税款借项等项目。 资产负债表的右方列示的是企业的负债和所有者权益项目。它们是企业筹资的来源，反映企业的义务。其中负债是来自债权人的资金，代表企业对债权人的义务。所有者权益是股东缴入资本和留存收益之和，代表企业对股东的义务。,16,财务报表,原报表负债类项目主要包括流动负债、长期负债和递延税款贷项三类。与原报表相比，新报表负债类项目分为流动负债和非流动负债两类，主要调增（整）了交易性金融负债、应付职工薪酬、应交税费、递延所得税负债等项目，不再使用应付工资、应付福利费、应交税金、其他应交款、递延税款贷项等项目，此外一些项目中“
14、长期负债”一词改用“非流动负债”替代。 原报表的资产负债表还有3张附表，包括资产减值明细表、所有者权益（股东权益）增减变动表和应交增值税明细表。 2006年新会计准则规定，自2007年起，执行新准则的企业必须编制所有者权益（股东权益）增减变动表，成为继资产负债表、利润表和现金流量表后的企业的第四张主要报表。,17,财务报表,资产减值明细表是对已计提减值准备的资产项目的进一步说明。根据现行会计制度的规定，企业在年末应对应收款项、短期投资、存货、长期投资、固定资产、无形资产、在建工程和委托贷款八项资产计提减值准备。由于资产负债表上这些项目的金额都是已计提减值后的余额（固定资产除外），因此报表使用人
15、只有通过资产减值明细表才能了解上述资产因市场价格波动所发生的价值变动情况。资产发生减值造成的损失计入利润表，以使当期收益得到谨慎计量。 应交增值税明细表是对资产负债表中“应交税金”项目的补充说明，包括应交增值税中年初未抵扣数、销项税额、进项税额和年末未抵扣数，以及未交增值税的年初未交数、本期转入数、本期已交数和期末未交数的明细状况。通过该表，可以看到企业增值税纳税义务的形成和缴纳情况。,18,财务报表,利润表是反映企业在一定期间全部活动成果的报表，是两个资产负债表日之间的财务业绩。通过利润表，可以从总体上了解企业的收入、成本和费用，以及净利润（或亏损）的实现及构成情况。我国的原利润表采用多步式
16、格式，分为主营业务收入、主营业务利润、营业利润、利润总额和净利润五个步骤，分步反映净利润的形成过程。 2006年新会计准则对原利润表进行了较大调整，不再保留主营业务和其他业务的概念，增加了公允价值变动等影响因素。报表结构仍为多步式格式，分为营业收入、营业利润、利润总额和净利润四个盈利项目，同时增加了每股收益指标的列示。 需要强调的是，在原利润表中，营业利润不包括企业的投资收益；但新利润表中，营业利润中不仅包含投资净收益，还包含公允价值变动的净收益。因此同是营业利润，新旧利润表该项目之间会有较大差异。本书以后章节分析财务比率所提及的营业利润的概念，如不特别说明，都是指原利润表中采用之营业利润。,
17、19,财务报表,原利润表还有6项补充资料，反映利润总额中的非正常损益，包括：（1）出售部门或投资的所得收益；（2）自然灾害发生的损失；（3）会计政策变更增加（或减少）的利润总额；（4）会计估计变更增加（或减少）的利润总额；（5）债务重组损失；（6）其他非正常损益。区分正常和非正常损益，对于考察企业的业绩有重要意义。非正常损益不具有可持续性，并非企业的经营目的，在分析企业收益能力时应将其排除。 原利润表有3张附表，包括利润分配表、分部报表（业务分部）和分部报表（地区分部）。 利润分配表是反映企业一定会计期间已实现利润的分配情况或企业亏损弥补情况，以及年末未分配利润的结余情况的会计报表。利润分配表
18、的起始项目是利润表中的净利润，而最后一项未分配利润，又正好与资产负债表中的未分配利润一致，因此，该表被视为利润表和资产负债表的纽带。 分部报表反映企业各行业、各地区经营活动的收入、成本、费用、营业利润以及负债总额情况，能明确表明企业各业务和地区的经营活动绩效状况。,20,财务报表,所有者权益变动表 所有者权益（股东权益）变动表是反映构成所有者权益的各个组成部分当期的增减变动情况的会计报表。所有者权益变动表至少应当单独列示反映下列信息的项目： （1）净利润； （2）直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额； （3）会计政策变更和差错更正的累积影响金额； （4）所有者投入资本和向所有者分配利润等
19、； （5）按照规定提取的盈余公积； （6）实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润的期初和期末余额及其调节情况。,21,财务报表,现金流量表 现金流量表反映企业一定会计期间内有关现金和现金等价物的流入和流出的信息，能够便于报表使用者了解和评价企业获取现金和现金等价物的能力，并据以预测企业未来的现金流量。该表的项目，按经营活动、投资活动和筹资活动三项基本活动分别列示。 与原现金流量表相比，2006年新会计准则制定的现金流量表基本没有大的变化，只是在“投资活动产生的现金流量”的现金流入和现金流出中，分别增加了“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”和 “取得子公司及其他营业单位支付的现
20、金净额”两个项目，在筹资活动现金流出部分，于“支付其他与筹资活动有关的现金”项下，增加了“子公司支付给少数股东的股利、利润或偿付的利息”的补充信息。另外在补充资料有关“将净利润调节为经营活动现金流量”的间接法调整中，增加了“公允价值变动损失”和递延所得税资产及负债变动的部分（取代“递延资产贷项”项目）。,22,财务报表,现金流量表中企业的现金流量分别来自企业的经营活动、投资活动和筹资活动三种主要业务活动。 1经营活动产生的现金流量 经营活动是指除投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。主要包括销售或购买商品、提供或接受劳务、收到的税费返还或支付的各项税费，收到或支付的其他与经营有关的现金等。
21、2投资活动产生的现金流量 投资活动是指企业长期资产的构建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。包括取得和收回投资、构建和处置固定资产、购买和处置无形资产等。 3筹资活动产生的现金流量 筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得和偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。,23,财务报表,现金流量表中的经营活动现金流量有两种列报方法：直接法和间接法。直接法是按现金收入和支出的主要类别直接反映企业经营活动产生的现金流量，一般以利润表中的营业收入为起算点，调整与经营活动有关项目的增减变化，然后计算出经营活动现金流量。间接法是以净利润为起算
22、点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支以及应收应付等项目的增减变动，据此计算并列示经营活动现金流量。 现金流量表准则规定，现金流量表采用直接法，同时要求在现金流量表附注中披露将净利润调节为经营活动产生的现金流量的信息，也就是用间接法计算经营活动的现金流量。 现金流量表对于企业经营活动收益的反映是以收付实现制为基础的，相对于以权责发生制为基础的利润表来说，可以提供更加准确的企业财务信息。,24,财务报表附注是为了使报表使用者理解报表内容而对报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。它是对财务报表的补充说明，能够帮助报表使用者掌握企业会计政策的变化，并对报表中未包括或披露
23、不详细的内容作进一步的解释。 仔细分析财务报表附注有利于使数据分析建立在更加真实、可靠和可比的基础上。 按照我国企业会计制度的规定，在财务报表附注中至少应披露以下内容：,财务报表附注,25,财务报表附注,1企业的基本情况 企业的基本情况主要包括：（1）企业注册地、组织形式和总部地址。（2）企业的业务性质和主要经营活动，如企业所处的行业、所提供的主要产品或服务、客户的性质、销售策略、监管环境的性质等。（3）母公司以及集团最终母公司的名称。（4）财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。2财务报表的编制基础 财务报表是以会计核算的基本前提为基础编制的，这些基本前提也叫会计假设，其主要内容是：财务报
24、表是反映一个特定单位的经营活动，企业的经营活动将无限期地持续下去，连续不断的经营活动可以分为一个个间距相等、首尾相连的会计期间，企业的基本活动可以通过货币进行计量。如果编制的财务报表未能遵守上述核算前提，则应予以披露，并说明理由，以免报表使用人产生误解。,26,财务报表附注,3遵循企业会计准则的声明 企业应当声明编制的财务报表符合企业会计准则的要求，真实、完整地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量等有关信息。 4重要会计政策的说明 会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业根据自己具体情况选择不同的会计政策，将会导致出现不同的会计报表数据，因此，必须明
25、确披露其所采用的会计政策和方法，包括财务报表项目的计量基础和会计政策的确定依据等。判断会计政策是否重要，应当考虑与会计政策相关项目的性质和金额。 企业应当披露的重要的会计政策包括：（1）会计年度。（2）记账本位币。（3）记账基础与计价原则。（4）企业合并及商誉。（5）报表合并原则。（6）外币折算方法。（7）存货的计价方法。（8）长期投资的计量方法。（9）投资性房地产的后续计量。（10）固定资产的计量方法。（11）无形资产的确认。（12）非货币性资产交换的计量。（13）收入确认的原则。（14）借款费用的处理。（15）所得税的处理方法。（16）其他重要会计政策。,27,财务报表附注,5重要会计估计
26、的说明 会计估计，是指企业对结果不确定的交易或者事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。由于某些经济事项的不确定性，而用权责发生制原则编制报表又必须进行事先估计，因此合理的会计估计是不可或缺的。合理的会计估计不会削弱会计数据的可靠性，而回避会计估计将会遗漏重要事项，反而会影响数据的可靠性。判断会计估计是否重要，应当考虑与会计估计相关项目的性质和金额。 企业应当披露的重要会计估计包括：（1）存货可变现净值的确定。（2）采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定。（3）固定资产的预计使用寿命、净残值与固定资产的折旧方法。（4）使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值。（5）合同完工进度的确
27、定。（6）权益工具公允价值的确定。（7）债务人债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定。（8）债权人债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定。（9）金融资产公允价值的确定。（10）承租人对未确认融资费用的分摊和出租人对未实现融资收益的分配。（11）非同一控制下企业合并成本的公允价值的确定。（12）其他重要会计估计。,28,财务报表附注,6会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明 会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。为保
28、证会计信息的可比性，一般情况下，企业采用的会计政策在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。但是在法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更或者会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的情况下，可以变更会计政策。 企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：（l）会计政策变更的性质、内容和原因。（2）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。（3）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。 会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进
29、行调整。它并不意味着以前期间会计估计是错误的，只是由于情况发生变化，或者掌握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计估计能够更好地反映企业的财务状况和经营成果。,29,财务报表附注,企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：（1）会计估计变更的内容和原因。（2）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。（3）会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。 前期差错，是指由于没有运用或错误运用信息，而对前期财务报表造成省略或错报。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响等。企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行
30、的除外。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。 企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息： (1)前期差错的性质。(2)各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。(3)无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。,30,财务报表附注,7报表重要项目的说明 企业应当以文字和数字描述相结合、尽可能以列表形式披露报表重要项目的构成或当期增减变动情况，并且报表重要项目的明细金额合计，应当与报表项目金额相衔接。 8或有事项的说明 或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事
31、项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项主要包括：未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、亏损合同、重组义务、环境污染整治、承诺等。或有事项分为或有负债和或有资产两类。随着某些未来事项的发生或者不发生，或有负债可能转化为企业的预计负债或负债，或者消失；或有资产也有可能形成企业的资产或者消失。 或有负债，是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或者事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。,31,财务报表附注,企业应当在附注中披露或有负债的下列信息：（1）或
32、有负债的种类及其形成原因，包括已贴现商业承兑汇票、未决诉讼、未决仲裁、对外提供担保等形成的或有负债。（2）经济利益流出不确定性的说明。（3）或有负债预计产生的财务影响，以及获得补偿的可能性；无法预计的，应当说明原因。 与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：该义务是企业承担的现时义务；履行该义务很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠地计量。 企业应当在附注中披露预计负债的下列信息：（1）预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说明。（2）各类预计负债的期初、期末余额和本期变动情况。（3）与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额。 或有资产，
33、是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。企业通常不应当披露或有资产，但或有资产很可能会给企业带来经济利益的，应当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等。,32,财务报表附注,9资产负债表日后事项的说明 资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项，包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。 企业应当在附注中披露与资产负债表日后事项有关的下列信息： （
34、1）财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。按照有关法律、行政法规等规定，企业所有者或其他方面有权对报出的财务报告进行修改的，应当披露这一情况。（2）每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法作出估计的，应当说明原因。另外，企业在资产负债表日后取得了影响资产负债表日存在情况的新的或进一步的证据，应当调整与之相关的披露信息。,33,财务报表附注,10关联方关系及其交易的说明 关联方关系，是指一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方的财务和经营决策，或者对另一方的财务和经营决策能施加重大影响。这种企业或个人称为报告企业的“关联方关系”。 在存在控制关系的
35、情况下，企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与母公司和子公司有关的下列信息：（1）母公司和子公司的名称。（2）母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本（或实收资本、股本）及其变化。（3）母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决权比例。 在企业与关联方发生交易的情况下，企业应说明关联方关系的性质、交易类型及其交易要素。这些要素一般包括：（1）交易的金额。（2）未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息。（3）未结算应收项目的坏账准备金额。（4）定价政策。11股利总额和每股股利金额 企业应当在附注中披露在资产负债表日后、财务报告批准报出日前提议或宣布发放的股利总
36、额和每股股利金额（或向投资者分配的利润总额）。,34,审计报告,在进行财务报表分析时，除了依托财务报表之外，审计报告也是财务报表分析所需信息的重要部分。 审计报告是注册会计师根据独立审计准则的要求，在实施了必要的审计程序后出具的，用于对被审计单位年度会计报表发表审计意见的书面文件。 按照我国有关规定，上市公司、国有企业、国有控股或占主导地位的企业的年度财务报表要经过注册会计师审计，对财务报表的合法性、公允性和一贯性发表意见，审计报告具有法定证明效力，同时注册会计师对其也应承担相应的法律责任。 在对财务报表形成审计意见时，注册会计师应当根据已获取的审计证据，评价是否已对财务报表整体不存在重大错报
37、获取合理保证。,35,审计报告,1审计报告应当包括下列要素： （1）标题；（2）收件人；（3）引言段；（4）管理层对财务报表的责任段；（5）注册会计师的责任段；（6）审计意见段；（7）注册会计师的签名和盖章；（8）会计师事务所的名称、地址及盖章；（9）报告日期。 2审计报告的标题应当统一规范为“审计报告”。 3审计报告的收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人，审计报告应当载明收件人的全称。,36,审计报告,4审计报告的引言段应当说明被审计单位的名称和财务报表已经过审计，并包括下列内容：（1）指出构成整套财务报表的每张财务报表的名称；（2）提及财务报
38、表附注；（3）指明财务报表的日期和涵盖的期间。 5管理层对财务报表的责任段应当说明，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是管理层的责任。这种责任包括：（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）作出合理的会计估计。,37,6注册会计师的责任段应当说明下列内容： （1）注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见，注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作，中国注册会计师审计准则要求注册会计师遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错
39、报获取合理保证。 （2）审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，注册会计师考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 （3）注册会计师相信已获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。,审计报告,38,7审计意见段应当说明，财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，是否在所有重大方面公允
40、反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。 8审计报告应当由注册会计师签名并盖章。 9审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。 10审计报告应当注明报告日期。审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的责任且已批准财务报表的证据），并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。,审计报告,39,1标准审计报告 当注册会计师出具的无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，该报告称为标准审计报告。 如果认为财务报表符合下列所有条件，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告： （1）财务报表已经按照适用的会计准则
41、和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量； （2）注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。 当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师应当以“我们认为”作为意见段的开头，并使用“在所有重大方面”、“公允反映”等术语。,审计报告,40,标准审计报告,审 计 报 告 ABC股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括201年12月31日的资产负 债表，201年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。一、管理层对财务报表的责任按照企业会计
42、准则和会计制度的规定编制财务报表是ABC公司管理层的责任。这种责任包括： （1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重 大错报；（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）作出合理的会计估计。二、注册会计师的责任我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的 规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财 务报表是否不存在重大错报获取合理保证。审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册 会计师的判断，包括对由于舞弊
43、或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考 虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。 审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列 报。我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。三、审计意见我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度的规定编制，在所有重大方面 公允反映了ABC公司201年12月31日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量。会计师事务所 中国注册会计师：（盖章） （签名并盖章）中国注册会计师：（签名并盖章）中国
44、市 二二年月日,41,2非标准审计报告 非标准审计报告，是指标准审计报告以外的其他审计报告，包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。 非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。当存在下列情形之一时，如果认为对财务报表的影响是重大的或可能是重大的，注册会计师应当出具非无保留意见的审计报告：一是注册会计师与管理层在被审计单位会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露方面存在分歧；二是审计范围受到限制。 当出具非无保留意见的审计报告时，注册会计师应当在注册会计师的责任段之后、审计意见段之前增加说明段，清楚地说明导致所发表意见
45、或无法发表意见的所有原因，并在可能情况下，指出其对财务报表的影响程度。 审计报告的说明段是指审计报告中位于审计意见段之前用于描述注册会计师对财务报表发表保留意见、否定意见或无法表示意见理由的段落。,审计报告,42,（1）带强调事项段的无保留意见的审计报告。 审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。强调事项应当同时符合下列条件： 一是可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露。 二是不影响注册会计师发表的审计意见。当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况、但不影响已发表的审计意见时，注册会计师应当
46、在审计意见段之后增加强调事项段对此予以强调。同时，注册会计师应当指明，该段内容仅用于提醒财务报表使用者关注，并不影响已发表的审计意见。 当存在可能对财务报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外）、但不影响已发表的审计意见时，注册会计师应当考虑在审计意见段之后增加强调事项段对此予以强调。 不确定事项是指其结果依赖于未来行动或事项，不受被审计单位的直接控制，但可能影响财务报表的事项。,审计报告,43,带强调事项段的无保留意见的审计报告 审 计 报 告 ABC股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括201年12月31日的资产负债表，201年
47、度的 利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。 一、管理层对财务报表的责任 按照企业会计准则和会计制度的规定编制财务报表是ABC公司管理层的责任。这种责任包括：（1）设计、实施和 维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2）选择和运用恰当的会计政 策；（3）作出合理的会计估计。 二、注册会计师的责任 我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。 中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。 审计工作涉及实施
48、审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括 对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计 恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计 的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。 三、审计意见 我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公 司201年12月31日的财务状况以及201年度的
49、经营成果和现金流量。 四、强调事项 我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注所述，ABC公司在201年发生亏损万元，在201年12月31日，流动负 债高于资产总额万元。ABC公司已在财务报表附注充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。 本段内容不影响已发表的审计意见。会计师事务所 中国注册会计师：（盖章） （签名并盖章）中国注册会计师：（签名并盖章） 中国市 二二年月日,44,（2）保留意见的审计报告。 如果认为财务报表整体是公允的，但还存在下列情形之一，注册会计师应当出具保留意见的审计报告： 一是会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告； 二是因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。 当出具保留意见的审计报告时，注册会计师应当在审计意见段中使用“除的影响外”等术语。如果因审计范围受到限制，注册会计师还应当在注册会计师的责任段中提及这一情况。,
