1、2019年4月2日,1,第二十五章 合并财务报表 (403),2019年4月2日,2,本章要点,1.合并财务报表的合并范围 2.调整分录的编制 3.抵销分录的编制 （1）内部股权投资的抵销 （2）内部债权、债务的抵销 （3）内部存货交易的抵销 （4）内部固定资产交易的抵销 （5）内部无形资产交易的抵销 (6)内部投资性房地产交易的抵销,2019年4月2日,3,一、合并财务报表及其特点(403)（一）合并财务报表的概念是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。,2019年4月2日,4,（二）合并财务报表的特点1反映的对象是若干法人组成的会计主体，是经济
2、意义主体的财务状况、经营成果及现金流量；2编制主体是母公司；3编制基础是构成企业集团的母、子公司的个别财务报表；4编制方法遵循特定的方法。,2019年4月2日,5,（三）合并财务报表的内容(403)1合并资产负债表2合并利润表3合并现金流量表4合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表5附注。,2019年4月2日,6,二、合并财务报表范围的确定(404)应当以控制为基础予以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。,2019年4月2日,7,（一）母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位，应当纳入合并财务报表的合并范围。(405)1母
3、公司直接拥有被投资企业半数以上表决权；2母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权；3母公司直接和间接方式合计拥有、控制被投资企业半数以上表决权。,2019年4月2日,8,(二) 母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当纳入合并财务报表的合并范围。(406)1通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权；2根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；3有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员；4在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。,2019年4月2日,9,（三）不纳入合并范围的公司、企业或单位1
4、已宣告被清理整顿的原子公司。2已宣告破产的原子公司。3母公司不能控制的其他被投资单位。,2019年4月2日,10,（2007年）下列被投资企业中，应当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（）。 A.甲公司在报告年度购入其57股份的境外被投资企业 B.甲公司持有其40股份，且受托代管B公司持有其30股份的被投资企业 C.甲公司持有其43股份，甲公司的子公司A公司持有其8股份的被投资企业 D.甲公司持有其40股份，甲公司的母公司持有其11股份的被投资企业 E.甲公司持有其38股份，且甲公司根据章程有权决定其财务和经营政策的被投资企业 【答案】ABCE,2019年4月2日,11,(2006年)下列被投
5、资企业中，投资企业应当将其纳入合 并会计报表范围的有（）。 A.直接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 B.通过子公司间接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 C.直接和通过子公司合计拥有其半数以上权益性资本的 被投资企业 D.拥有其35%的权益性资本并有权控制其财务和经营政策 的被投资企业 E.拥有其50%的权益性资本并与另一投资者签订协议代行 其表决权的被投资企业 【答案】ABCDE,2019年4月2日,12,三、 合并财务报表的编制程序 (409) （一）设置合并工作底稿； （二）将母公司、纳入合并范围的子公司个别报表各项目的数据过入合并工作底稿，计算合计数； （三）编制调整分录和抵销
6、分录并在工作底稿上登记；,2019年4月2日,13,（四）计算合并会计报表各项目的合并数额 1.资产、费用类项目 合并数该项目加总的合计数额+抵销分录借方发生额抵销分录贷方发生额 2.负债类、所有者权益类、收益类项目 合并数该项目加总的合计数额抵销分录借方发生额+抵销分录贷方发生额 （五）填列合并会计报表,2019年4月2日,14,四、直接投资及同一控制下企业合并取得的子公司的有关调整和抵销 （411） （一）对子公司个别报表不涉及按公允价值调整的问题 （二）母公司个别报表按权益法调整对子公司的长期股权投资在合并工作底稿中应编制的调整分录：,2019年4月2日,15,1.应享有子公司当期实现净
7、利润的份额 借：长期股权投资 贷：投资收益 以后年度: 借：长期股权投资 贷：未分配利润年初,2019年4月2日,16,2.应承担子公司当期发生的亏损份额做相反分录 借：投资收益 贷：长期股权投资 以后年度: 借：未分配利润年初 贷：长期股权投资,2019年4月2日,17,3.当期收到子公司分派的现金股利或利润 借：投资收益 贷：长期股权投资 以后年度: 借：未分配利润年初 贷：长期股权投资,2019年4月2日,18,4.子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额 借：长期股权投资 贷：资本公积 或做相反的分录。 以后年度: 借：长期股权投资
8、贷：资本公积,2019年4月2日,19,【例题】A公司于2009年1月1日对B公司的原股东C公司发行1000万股普通股（每股面值1元，市价9.5元）取得B公司80%的股权。2009年1月1日B公司股东权益总额为10 000万元，其中股本为5 000万元，资本公积为5 000万元，无盈余公积和未分配利润；可辨认净资产公允价值为11 000万元。取得投资时B公司的固定资产公允价值为3 000 万元，账面价值为2 000 万元，固定资产的预计剩余使用年限为10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧，存货账面价值为1600万元，公允价值为2100万元，应收账款账面价值2300万元，公允价值1800万元。
9、2009年B公司实现净利润3 000万元，资本公积增加1 000万元，提取盈余公积300万元，假定2009年发放当年的现金股利1 000万元。2010年B公司发生亏损400万元。假定A、C公司为同一集团内的公司，盈余公积提取比例为10%。,2019年4月2日,20,（1）2009年1月1日投资时： 借：长期股权投资 8000 贷：股本 1000资本公积 7000 （2）分得现金股利时： 借：应收股利 800（1 00080%） 贷：投资收益 800 借：银行存款 800 贷：应收股利 800,2019年4月2日,21,（3）编制2009年合并报表时 按权益法调整对B公司的长期股权投资 在合并工
10、作底稿中应编制的调整分录： 应享有B公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资 2400（300080%） 贷：投资收益 2400,2019年4月2日,22,当期收到B公司分派的现金股利 借：投资收益 800 贷：长期股权投资800 借： 长期股权投资 800 贷：资本公积 800 调整后的长期股权投资8000+2400-800+80010400（万元）,2019年4月2日,23,（4）编制2010年合并报表时在合并工作底稿中应编制的调整分录： 应承担B公司当期发生的亏损份额 借：投资收益 320（40080%） 贷：长期股权投资320 对2009年的调整： 借：长期股权投资1600 （240
11、0-800） 贷：未分配利润年初 1600借：长期股权投资 800 贷：资本公积 800 调整后的长期股权投资8000+1600+800-32010080（万元）,2019年4月2日,24,（三）合并抵销处理1、母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销 借：实收资本（股本）（子公司期末数） 资本公积 盈余公积 未分配利润年末 贷：长期股权投资 （母公司对子公司的股权投资按权益法调整后的期末数） 少数股东权益 （子公司期末所有者权益合计少数股东持股比例） 注意：没有差额,2019年4月2日,25,2、母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理 借：投资收
12、益 （子公司净利润母公司持股比例） 少数股东损益 （子公司净利润少数股东持股比例） 未分配利润年初（子公司所有者权益变动表项目） 贷：提取盈余公积 （子公司所有者权益变动表项目） 向股东分配利润 未分配利润年末,2019年4月2日,26,如上例： 2009年合并抵销分录 借：借：股本 5000资本公积 6000 盈余公积 300 未分配利润年末1700 贷：长期股权投资 10400少数股东权益 2600（1300020%）,2019年4月2日,27,借：投资收益 2400少数股东损益 600贷：提取盈余公积 300向股东分配利润1000 未分配利润年末 1700,2019年4月2日,28,20
13、10年合并抵销分录 借：借：股本 5000资本公积 6000 盈余公积 300 未分配利润年末1300 贷：长期股权投资 10080少数股东权益 2520（1260020%）借：投资收益 -320少数股东损益 -80未分配利润年初 1700贷：未分配利润年末 1300,2019年4月2日,29,五、非同一控制下企业合并取得的子公司（425） （一）对子公司个别报表 按购买日的公允价值值调整1、根据母公司在购买日设置的备查簿中登记该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值与账面价值的差额： 借：固定资产 存货等 贷：应收账款资本公积,2019年4月2日,30,2、调整子公司个别财务报表中的净利润 当
14、年： 借：管理费用 营业成本等 应收账款贷：固定资产累计折旧 存货资产减值损失等 以后年度： 借：未分配利润年初贷：固定资产累计折旧 存货等,2019年4月2日,31,（二）母公司个别报表按权益法调整对子公司的长期股权投资调整分录与同一控制企业合并相同，但金额有所不同。,2019年4月2日,32,【例题】A公司于2009年1月1日对B公司的原股东C公司发行1000万股普通股（每股面值1元，市价9.5元）取得B公司80%的股权。2009年1月1日B公司股东权益总额为10 000万元，其中股本为5 000万元，资本公积为5 000万元，无盈余公积和未分配利润；可辨认净资产公允价值为11 000万元
15、。取得投资时B公司的固定资产公允价值为3 000 万元，账面价值为2 000 万元，固定资产的预计剩余使用年限为10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧，存货账面价值为1600万元，公允价值为2100万元，应收账款账面价值2300万元，公允价值1800万元。2009年B公司实现净利润3 000万元，资本公积增加1 000万元，提取盈余公积300万元，假定2009年发放当年的现金股利1 000万元，购买日的存货全部对外销售，应收账款按购买日的公允价值收回，评估确认的坏账已核销。2010年B公司发生亏损400万元。假定A、C公司不存在任何关联方关系，盈余公积提取比例为10%。,2019年4月2日,
16、33,（1）2009年1月1日投资时： 借：长期股权投资 9 500 贷：股本 1000资本公积 8500长期股权投资的初始投资成本9 500万元，大于投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额8800万元（11 00080%）的差额700万元，在合并报表中表现为商誉。,2019年4月2日,34,（2）分得现金股利时： 借：应收股利 800（1 00080%） 贷：投资收益 800 借：银行存款 800 贷：应收股利 800,2019年4月2日,35,（3）编制2009年合并报表时 A） 调整B公司个别财务报表 按根据购买日设置的备查簿中登记的B公司有关可辨认资产、负债的公允价值的差额
17、借：固定资产 1 000 存货 500 贷：资本公积 1 000应收账款 500,2019年4月2日,36,调整B公司个别财务报表中的净利润 借：管理费用 100 营业成本 500应收账款500贷：固定资产累计折旧 100（1 00010） 存货 500资产减值损失 5002009年B公司按公允价值调整后的净利润3 000-1002 900（万元）。,2019年4月2日,37,2009年B公司股东权益按公允价值调整后 股本 5 000 资本公积 7 000（5 000+1 000+1000） 盈余公积 300 未分配利润年末 1 600（2 900-300-1 000） 合计 13 900,2
18、019年4月2日,38,B）按权益法调整对B公司的长期股权投资 在合并工作底稿中应编制的调整分录： 应享有B公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资 2320（2 90080%） 贷：投资收益 2320,2019年4月2日,39,当期收到B公司分派的现金股利 借：投资收益 800 贷：长期股权投资 800 借： 长期股权投资 800 贷：资本公积 800 调整后的长期股权投资9 500+2 320-800+80011 820（万元）,2019年4月2日,40,（4）编制2010年合并报表时 A）调整B公司个别财务报表 根据购买日设置的备查簿中登记的B公司有关可辨认资产、负债的公允价值的差额
19、借：固定资产 1 000 存货 500 贷：资本公积 1 000应收账款 500,2019年4月2日,41,调整B公司个别财务报表中的净利润 借：管理费用 100 贷：固定资产累计折旧100（1 00010） 2010年B公司按固定资产公允价值计算的净亏损-400-100-500（万元）,2019年4月2日,42,对2009年的调整 借：未分配利润（2009年-管理费用）100 未分配利润（2009年-营业成本）500应收账款 500贷：固定资产累计折旧 100（1 00010） 存货 500未分配利润（2009年-资产减值损失） 500,2019年4月2日,43,合并编制 借：固定资产 1
20、000 存货 500 未分配利润（2009年-管理费用） 100 未分配利润（2009年-营业成本） 500应收账款 500贷：资本公积 1 000应收账款 500固定资产累计折旧 100（1 00010） 存货 500未分配利润（2009年-资产减值损失） 500,2019年4月2日,44,借：固定资产 900 未分配利润 100贷：资本公积 1 0002010年B公司股东权益按公允价值调整后 股本 5 000 资本公积 7 000盈余公积 300未分配利润年末 1100（1600-500） 合计 13 400,2019年4月2日,45,B）按权益法调整对B公司的长期股权投资 在合并工作底稿
21、中应编制的调整分录： 应承担B公司当期发生的亏损份额 借：投资收益 400（50080%） 贷：长期股权投资 400,2019年4月2日,46,对2009年的调整： 借：长期股权投资1 520 （2 320-800） 贷：未分配利润年初 1 520借：长期股权投资 800 贷：资本公积 800 调整后的长期股权投资9 500+1520+800-40011420（万元）,2019年4月2日,47,（三）合并抵销 1、母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销 借：实收资本（股本）（子公司期末数） 资本公积 盈余公积 未分配利润年末 （子公司年末数） 商誉（母公司对子公司长期股权投资初
22、始成本大于享有子购买日公司可辨认净资产公允价值的份额的差额） 贷：长期股权投资 （母公司对子公司的股权投资期末数） 少数股东权益 （子公司期末所有者权益合计少数股东持股比例） 营业外收入（母公司对子公司长期股权投资的初始成本小于享有子公司可辨认净资产公允价值的份额） 以后期间：将“营业外收入”换为“未分配利润年初”,2019年4月2日,48,注意: 子公司所有者权益均应按调整后的为准,2019年4月2日,49,2、母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理 借：投资收益 （子公司净利润母公司持股比例） 少数股东损益 （子公司净利润少数股东持股比例） 未分配利润年初（
23、子公司所有者权益变动表项目） 贷：提取盈余公积 （子公司所有者权益变动表项目） 向股东分配利润未分配利润年末 注意: 子公司净利润均应按调整后的为准,2019年4月2日,50,如上例，2009年的合并分录：借：股本 5 000 资本公积 7000（5 000+1 000+1000） 盈余公积 300 未分配利润年末 1 600（2 900-300-1 000）商誉 700贷：长期股权投资 11 820 （9 500+2 320-800+800） 少数股东权益 2780 （1390020%）,2019年4月2日,51,借：投资收益 2320少数股东损益 580未分配利润年初 0贷：提取盈余公积
24、300向股东分配利润 1000未分配利润年末 1600,2019年4月2日,52,2010年的合并抵销分录：借：股本 5 000 资本公积 7 000盈余公积 300未分配利润年末 1100（1600-500） 商誉 700贷：长期股权投资 11 420 （9 500+2 320-800+800-400） 少数股东权益 2680（1340020%）,2019年4月2日,53,借：投资收益 -400少数股东损益 -100未分配利润年初 1600贷：未分配利润年末 1100,2019年4月2日,54,【2011年】甲公司200年1月1日购入乙公司80股权，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。除乙
25、公司外，甲公司无其他子公司。200年度，乙公司按照购买日可辨认净资产公允价值为基础计算实现的净利润为2000万元，无其他所有者权益变动。200年末，甲公司合并财务报表中少数股东权益为825万元。201年度，乙公司按购买日可辨认净资产公允价值为基础计算的净亏损为5000万元，无其他所有者权益变动。201年末，甲公司个别财务报表中所有者权益总额为8500万元。下列各项关于甲公司200年度和201年度合并财务报表列报的表述中，正确的有( ) A. 201年度少数股东损益为0 B. 200年度少数股东损益为400万元 C. 201年12月31日少数股东权益为0 D. 201年12月31日股东权益总额为
26、5925万元 E. 201年12月31日归属于母公司股东权益为6100万元,2019年4月2日,55,【答案】BDE 【解析】201年少数股东损益金额5000201000(万元)，选项A错误； 200年少数股东损益200020400(万元)，选项B正确； 201年少数股东权益金额825500020175(万元)，选项C错误；201年归属于母公司的股东权益85002000805000806100(万元)，选项E正确；201年股东权益总额201年归属于母公司的股东权益201年少数股东权益61001755925(万元)，选项D正确。,2019年4月2日,56,六、内部债权、债务项目的抵销母公司与子公
27、司、子公司相互之间内部债权与债务抵销项目有： （1）应收账款与应付账款（2）应收票据与应付票据（3）预付账款与预收账款（4）应收股利与应付股利（5）其他应收款与其他应付款（6）持有至到期投资与应付债券,2019年4月2日,57,1内部应收账款与应付账款的抵销(1)抵销内部应收账款和应付账款 借：应付账款(期末数)贷：应收账款 (期末数),2019年4月2日,58,(2)抵销本期根据内部应收账款补提的坏账准备 借：应收账款坏账准备(本期补提数)贷：资产减值损失如考虑递延所得税：借：所得税费用贷：递延所得税资产,2019年4月2日,59,(3)抵销本期根据内部应收账款冲销的坏账 准备 借：资产减值
28、损失 贷：应收账款坏账准备 (本期内部应收账款减少额而冲销的坏账准备数) 如考虑递延所得税： 借：递延所得税资产贷：所得税费用,2019年4月2日,60,（4）抵销根据期初内部应收账款计提的坏账准备 借：应收账款 坏账准备(内部应收账款计提的坏账准备期初数)贷:未分配利润年初 如考虑递延所得税： 借：未分配利润年初（累计数）贷：递延所得税资产,2019年4月2日,61,【例题】甲公司为A公司的母公司，2007年12月31日，甲公司应收账款余额中包含有应收A公司账款100万元，年初应收账款中不包含有应收A公司账款。假定甲公司对应收A公司账款计提坏账准备的比例为10%，所得税税率为25%。要求：编
29、制甲公司2007年编制合并财务报表的抵销分录。,2019年4月2日,62,抵销内部应收与应付账款借：应付账款 100贷：应收账款 100 抵销当期根据内部应收账款计提的坏账准备：借：应收账款坏账准备 10贷：资产减值损失 10借：所得税费用 2.5贷：递延所得税资产 2.5,2019年4月2日,63,接上例，假定2008年12月31日，甲公司应收A公司账款余额如下表(单位:万元),甲公司编制合并会计报表时，应编制的抵销分录如下：,2019年4月2日,64,第1种情况：本期内部应收账款 上期内部应收账款 首先抵销内部应收、应付账款借：应付账款 100贷：应收账款 100抵销以前期间根据内部应收账
30、款计提的坏账准备：借：应收账款坏账准备 10贷：未分配利润年初 10借：未分配利润年初 2.5 贷：递延所得税资产 2.5,2019年4月2日,65,第2种情况：本期内部应收账款 上期内部应收账款 首先抵销内部应收、应付账款借：应付账款 160贷：应收账款 160 抵销以前期间根据内部应收账款计提的坏账准备：借：应收账款坏账准备 10贷：未分配利润年初 10借：未分配利润年初 2.5 贷：递延所得税资产 2.5,2019年4月2日,66,再抵销本期根据内部应收账款又补提的坏账准备：借：应收账款坏账准备 6贷：资产减值损失 6 借：所得税费用 1.5贷：递延所得税资产 1.5,2019年4月2日
31、,67,第3种情况：本期内部应收账款上期内部应收账款首先抵销应收、应付账款借：应付账款 60贷：应收账款 60抵销以前期间根据内部应收账款计提的坏账准备：借：应收账款坏账准备 10贷：未分配利润年初 10 借：未分配利润年初 2.5 贷：递延所得税资产 2.5,2019年4月2日,68,再抵销本期根据内部应收账款冲销的坏账准备：借：资产减值损失 4 （60100）10%贷：应收账款坏账准备 4借：递延所得税资产 1贷：所得税费用 1,2019年4月2日,69,2持有至到期投资与应付债券的抵销(1)抵销持有至到期投资和应付债券 借：应付债券(发行方期末数内部购买比例) 投资收益 贷：持有至到期投
32、资(购买方期末数) 财务费用,2019年4月2日,70,(2)将持有至到期投资投资收益与债券的利息支出相抵销借：投资收益贷：财务费用（费用化的利息）在建工程（资本化的利息）(3)抵销以前期间资本化的利息支出借：未分配利润年初贷：在建工程（资本化的利息）,2019年4月2日,71,（4）抵销分期付息债券票面利息借: 应付利息（票面利息） 贷: 应收利息,2019年4月2日,72,例甲公司为乙公司的母公司.2007年1月1日，甲 公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债 券10000万元，票面利率为年利率6%,债券利息在每 年1月1日支付，甲公司该批债券实际发行价格为 10400万元,假定债
33、券的实际利率为5%。乙公司在同 日购买了面值1000万元的债券,支付款项1040万元。,2019年4月2日,73,要求：(1)编制甲公司2007年1月1日发行债券及2007年12月 31日计息的会计分录;(2) 编制乙公司2007年1月1日购买债券及2007年12月31日计息的会计分录;(3)编制2007年合并报表的抵销分录。,2019年4月2日,74,(1)2007年1月1日发行债券: 借：银行存款 l0400 贷：应付债券面值 l0000利息调整 4002007年l2月31日计算利息费用 借：财务费用 520 应付债券利息调整 80贷：应付利息 600,2019年4月2日,75,(2) 2
34、007年1月1日购买债券:借：持有至到期投资成本 1000 持有至到期投资利息调整 40贷：银行存款 1040 12月31日计息: 借：应收利息 60 贷：投资收益 52持有至到期投资利息调整 8,2019年4月2日,76,(3)编制2007年合并报表的抵销分录。 借:应付债券 1032贷:持有至到期投资 1032 借:投资收益 52贷:财务费用 52 借: 应付利息 60贷: 应收利息 60,2019年4月2日,77,3内部应收票据与应付票据的抵销借：应付票据贷：应收票据4内部预收账款与预付账款的抵销借：预收款项贷：预付款项,2019年4月2日,78,七、内部存货交易的抵销 内部商品购销交易
35、是指企业集团内部母公司与子公司、子公司相互之间发生的商品购销事项。,2019年4月2日,79,1本期购进，本期对外销售借：营业收入 (内部销售企业的售价)贷：营业成本 注意：（1）按不含税价格抵销（2）运杂费对抵销没有影响,2019年4月2日,80,【例题】2007年4月10日，甲公司向其子公司A公司销售产品一批，该批产品销售收入为100万元，销售成本为80万元，增值税税率17%。价款及税款已收存银行。A公司在2007年已将从甲公司购入的商品全部售出集团以外，其销售收入为140万元，销售成本100万元。甲公司和A公司所得税税率均为25%。 借：营业收入 1 000 000贷：营业成本 1 00
36、0 000,2019年4月2日,81,2本期购进，本期未对外销售借：营业收入 (内部销售企业的售价)贷：营业成本 (内部销售企业的成本)存货 ( 内部销售毛利)考虑递延所得税借：递延所得税资产贷：所得税费用,2019年4月2日,82,如上例借：营业收入 1 000 000贷：营业成本 800 000 存 货 200 000借：递延所得税资产 50 000贷：所得税费用 50 000,2019年4月2日,83,3、以前购进，本期对外销售借：未分配利润年初 （期初结存存货的毛利） 贷：营业成本 借：递延所得税资产 贷：未分配利润年初借：所得税费用 贷：递延所得税资产,2019年4月2日,84,如上
37、例借：未分配利润年初 200 000 贷：营业成本 200 000借：递延所得税资产 50 000贷：未分配利润年初 50 000借：所得税费用 50 000贷：递延所得税资产 50 000,2019年4月2日,85,4、以前购进，本期未对外销售借：未分配利润年初（期初结存存货的毛利）贷：存 货 借：递延所得税资产 贷：未分配利润年初,2019年4月2日,86,如上例借：未分配利润年初 200 000 贷：存 货 200 000借：递延所得税资产 50 000贷：未分配利润年初 50 000,2019年4月2日,87,建议掌握的方法 （1）抵销期初结存存货中的毛利 （假定期初结存存货全部对外销
38、售） 借：未分配利润年初（期初结存存货中的毛利）贷：营业成本借：递延所得税资产 贷：未分配利润年初,2019年4月2日,88,（2）抵销本期内部销售 （假定本期购进存货全部对外销售）借：营业收入 (内部销售企业的售价)贷：营业成本,2019年4月2日,89,（3）抵销期末结存存货中的毛利 （即与假定不相符合的再抵销） 借：营业成本（期末结存存货中的毛利）贷：存 货 借：递延所得税资产贷：所得税费用或相反,2019年4月2日,90,例 2008年8月10日甲公司出售商品一批给其子公司A公司，售价（不含增值税）2 000 000元，款项均已收到，商品成本1 500 000元。至2008年12月31
39、日，A公司向甲公司购买的上述存货中尚有50%未出售给集团外部单位。A公司2008年向甲公司购入存货所剩余的部分，至2009年12月31日仍未出售给集团外部单位。2009年甲公司又出售商品一批给A公司，售价（不含增值税）3 000 000元，款项均已收到，成本2 400 000元。A公司2009年向甲公司购入的存货至2009年12月31日全部未出售给集团外部单位。甲公司和A公司所得税税率均为25%。,2019年4月2日,91,2008年应编制如下抵销分录：借：营业收入 2 000 000贷：营业成本 2 000 000借：营业成本 250 000贷：存货 250 000借：递延所得税资产 6 2
40、500贷：所得税费用 6 2500,2019年4月2日,92,2009年应编制如下抵销分录： 借：未分配利润年初 250 000贷：营业成本 250 000借：递延所得税资产 62 500贷：未分配利润年初 62 500,2019年4月2日,93,借：营业收入 3 000 000贷：营业成本 3 000 000 借：营业成本 850 000贷：存货 850 000借：递延所得税资产 150 000贷：所得税费用 150 000（850000-250000）25%=150000,2019年4月2日,94,5、存货跌价准备的抵销 (1)抵销当期多提数抵销差额内部销售的毛利 借: 存货-存货跌价准备
41、 多提数贷: 资产减值损失借：所得税费用 贷：递延所得税资产,2019年4月2日,95,例 （1）母公司2008年向子公司销售商品20 000元，销售成本16 000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至18 400元，为此，子公司年末对该存货计提存货跌价准备1 600元。所得税税率均为25%。,2019年4月2日,96,借：营业收入 20 000贷：营业成本 20 000借：营业成本 4 000贷：存货 4 000 借：递延所得税资产 1 000 贷：所得税费用 1 000,2019年4月2日,97,借：存货存货跌价准备
42、1 600贷：资产减值损失 1 600借：所得税费用 400 贷：递延所得税资产 400,2019年4月2日,98,所得税合并编制： 借：递延所得税资产 600贷：所得税费用 600,2019年4月2日,99,（2）如可变现净值降至15 200元，子公司年末对该存货计提存货跌价准备4 800元。借：存货存货跌价准备 4 000贷：资产减值损失 4 000 借：所得税费用 1 000 贷：递延所得税资产 1 000,2019年4月2日,100,（2）抵销以前多提数借: 存货-存货跌价准备 以前多提数贷:未分配利润年初 借：未分配利润年初贷：递延所得税资产,2019年4月2日,101,(3)抵销本
43、期冲销的存货跌价准备多提数 借: 资产减值损失(期末结存存货转回的存货跌价准备多提数)营业成本(本期已销存货转销的存货跌价准备多提数)贷: 存货-存货跌价准备（当期冲销的多提数） 借：递延所得税资产 贷：所得税费用,2019年4月2日,102,例 母公司2008年向子公司销售商品20 000 元，销售成本16 000元；子公司购进的该商品本年全 部未实现对外销售而形成年末存货。子公司年末发现 该存货已部分陈旧，其可变现净值降至18 400元，为 此，子公司年末对该存货计提存货跌价准备1 600元。2009年子公司又从母公司购进存货30 000元，母 公司销售该商品的销售成本为24 000元。子
44、公司2008 年从母公司购进存货本期全部售出，销售价格为26 000元；2009年从母公司购进存货销售40%，销售价格 为15 000元，另60%形成期末存货（其取得成本为18 000元）。2009年12月31日该内部购进的存货的可变 现净值为16 000元，2009年末计提存货跌价准备2000元。,2019年4月2日,103,2009年12月31日编制合并抵销分录如下：借：存货存货跌价准备 1 600贷：未分配利润年初 1 600 借：未分配利润年初 4 000贷：营业成本 4 000 借：递延所得税资产 600（4000-1600）25%贷：未分配利润年初 600,2019年4月2日,10
45、4,借：营业收入 30 000贷：营业成本 30 000借：营业成本 3 600贷：存货 3 600,2019年4月2日,105,借：营业成本 1 600贷：存货存货跌价准备 1 600借：存货存货跌价准备 2 000贷：资产减值损失 2 000借：所得税费用 200 （3600+1600-1600-2000）25%-600 贷：递延所得税资产 200,2019年4月2日,106,接上例，假设2009年年末，该内部购进 存货的可变现净值为13 000元（上例为16 000元），子公司计提的存货跌价准备为5 000元。则2009年12月31日编制合并抵销分 录如下：借：存货存货跌价准备 3 600贷：资产减值损失 3 600 借：所得税费用 600 （3600+1600-1600-3600）25%-600 贷：递延所得税资产 600,
