农林牧渔业会计核算.pdf

1、农 林 牧 渔 业 会 计 核 算农 林 、 畜 牧 业 企 业 会 计 核 算 方 法 随 着 国 家 “ 十 二 五 ” 规 划 目 标的 推 进 ， 农 林 、 畜 牧 生 产 型 企 业 是 国 家 农 业 规 划 扶 持 性 行 业 ， 有 着 良好 的 发 展 前 景 ， 然 而 这 些 企 业 由 于 以 前 未 被 高 度 重 视 ， 会 计 核 算 一 直纳 入 农 村 会 计 的 管 理 范 围 。 这 样 使 得 一 些 发 展 壮 大 的 企 业 财 务 核 算 和管 理 成 为 影 响 行 业 发 展 的 一 个 不 可 忽 视 的 问 题 。 本 文 作 者 通 过

2、 在 工 业企 业 和 商 业 企 业 一 些 核 算 和 管 理 经 验 来 探 讨 新 会 计 准 则 体 系 下 对 农 、林 、 牧 、 副 、 渔 产 业 的 会 计 核 算 和 管 理 。 旨 在 寻 求 更 好 的 核 算 和 管 理模 式 。一 、 生 物 资 产 的 定 义1、 生 物 资 产 是 指 与 农 业 生 产 相 关 的 有 生 命 的 （ 即 活 的 ） 动 物 和植 物 。 生 物 资 产 与 企 业 的 存 货 、 固 定 资 产 等 一 般 资 产 不 同 ， 其 具 有 特殊 的 自 然 增 值 性 ， 因 此 导 致 其 在 会 计 确 认 、 计 量

3、 和 相 关 信 息 披 露 等 方面 的 特 殊 性 。 尤 其 是 对 于 农 业 企 业 而 言 ， 生 物 资 产 通 常 是 其 资 产 的 重要 组 成 部 分 ， 对 生 物 资 产 进 行 证 券 的 确 认 、 计 量 和 相 关 信 息 披 露 ， 将有 助 于 如 实 反 映 企 业 的 财 务 状 况 和 经 营 成 果 。 企 业 会 计 准 则 第 5 号 生 物 资 产 规 范 了 与 农 业 生 产 相 关 的 生 物 资 产 的 确 、 计 量 和 相 关信 息 的 披 露 。2、 生 物 资 产 的 特 征（ 1） 生 物 资 产 是 有 生 命 的 动 物

4、 或 植 物 有 生 命 的 动 物 和 植 物 具 有能 够 进 行 生 物 转 化 的 能 力 。 生 物 转 化 ， 指 导 致 生 物 资 产 质 量 或 数 量 发生 变 化 的 生 长 、 蜕 化 、 生 产 和 繁 殖 的 过 程 。 其 中 ， 生 长 是 指 动 物 或 植物 体 积 、 重 量 的 增 加 或 者 质 量 的 提 高 ， 例 如 农 作 物 从 种 植 开 始 到 收 获前 的 过 程 ； 蜕 化 是 指 动 物 或 植 物 产 出 量 的 减 少 或 质 量 的 退 化 ， 例 如 奶牛 产 奶 能 力 的 不 断 下 降 ； 生 产 是 指 动 物 或

5、植 物 本 身 产 出 农 产 品 ， 例 如蛋 鸡 产 蛋 、 奶 牛 产 奶 、 果 树 产 水 果 等 ； 繁 殖 是 值 产 生 新 的 动 物 或 植 物 ，例 如 奶 牛 产 牛 犊 、 母 羊 生 小 羊 等 。2 这 种 生 物 转 化 能 力 是 其 他 资 产 （ 如 存 货 、 固 定 资 产 、 无 形 资 产等 ） 所 不 具 有 的 ， 也 正 是 生 物 资 产 的 特 性 。 因 此 ， 生 物 资 产 的 形 态 、价 值 以 及 产 生 经 济 利 益 的 方 式 ， 都 会 随 着 自 身 的 出 生 、 成 长 、 衰 老 、死 亡 等 自 然 规 律

6、和 生 产 经 营 活 动 不 断 变 化 ， 尽 管 其 在 所 处 生 命 周 期 中的 不 同 阶 段 而 具 体 由 类 似 于 不 同 资 产 类 别 （ 存 货 或 固 定 资 产 ） 的 特 点 。但 是 其 会 计 处 理 与 存 货 、 固 定 资 产 等 常 规 资 产 有 所 不 同 ， 因 此 有 必 要对 生 物 资 产 的 确 认 、 计 量 和 披 露 等 会 计 处 理 进 行 单 独 规 范 ， 以 更 准 确地 反 映 企 业 的 生 物 资 产 信 息 。3 将 生 物 资 产 定 义 为 “ 有 生 命 的 动 物 和 植 物 ” ， 以 为 这 一 旦

7、 原 有动 植 物 停 止 其 生 命 活 动 就 不 再 是 。 “ 生 物 资 产 ” 这 一 界 定 对 生 物资 产 和 农 产 品 进 行 了 本 质 的 区 分 。 农 产 品 与 生 物 资 产 密 不 可 分 ， 当 其附 着 在 生 物 资 产 上 时 ， 作 为 生 物 资 产 的 一 部 分 ， 不 需 要 单 独 进 行 会 计处 理 ， 而 当 其 从 生 物 资 产 上 收 获 时 开 始 ， 离 开 生 物 资 产 这 一 母 体 ， 一般 具 有 鲜 活 、 易 腐 的 特 点 ， 因 此 应 该 区 别 于 工 业 企 业 一 般 意 义 上 的 产品 单 独

8、 核 算 。 基 于 此 ， 生 物 资 产 准 则 对 收 获 后 四 点 的 农 产 品 的 会 计 处理 进 行 了 规 范 ， 即 应 该 采 用 规 定 的 方 法 ， 从 消 耗 性 生 物 资 产 或 生 产 性生 物 资 产 生 产 成 本 中 转 出 ， 确 认 为 收 获 时 点 的 农 产 品 的 成 本 ； 而 收 获时 点 之 后 的 农 产 品 的 会 计 处 理 ， 应 当 适 用 企 业 会 计 准 则 第 号 存 货 。（ 3） 生 物 资 产 与 农 业 生 产 密 切 相 关 ： 生 物 资 产 准 则 所 称 “ 农业 ” 是 广 义 的 范 畴 ， 包

9、 括 种 植 业 、 畜 牧 养 殖 业 、 林 业 和 水 产 业 等 行 业 。企 业 从 事 农 业 生 产 就 是 要 增 强 生 物 转 化 能 力 ， 最 终 获 得 更 多 的 符 合 市场 需 要 的 农 产 品 。 例 如 ， 种 植 业 作 物 的 生 长 和 收 获 而 获 得 稻 谷 、 小 麦等 农 产 品 的 活 动 过 程 ； 畜 牧 养 殖 业 试 验 和 收 获 而 获 得 仔 牛 、 肉 牛 、 鸡蛋 、 牛 奶 等 畜 产 品 的 活 动 过 程 ； 林 业 中 用 材 料 的 生 产 和 管 理 获 得 林 产品 、 经 济 林 木 的 生 产 和 管

10、理 获 得 水 果 等 的 活 动 过 程 ； 水 产 业 中 的 养 殖获 得 水 产 品 等 活 动 过 程 ， 都 属 于 将 生 物 资 产 转 化 为 农 产 品 的 活 动 。（ 4） 农 业 生 产 与 收 获 时 点 的 农 产 品 相 关 ， 但 必 须 与 对 收 获 后 的农 产 品 进 行 加 工 的 活 动 （ 以 下 简 称 “ 加 工 活 动 ” 严 格 区 分 。 农 业 生 产活 动 针 对 的 是 有 生 命 的 生 物 资 产 ， 而 加 工 活 动 针 对 的 是 收 获 后 的 农 产品 ， 例 如 将 绵 羊 产 出 的 羊 毛 加 工 成 毛 毯

11、、 将 收 获 的 甘 蔗 加 工 成 蔗 糖 、将 奶 牛 产 出 的 牛 奶 加 工 成 奶 酪 、 将 从 果 树 采 摘 的 水 果 加 工 成 水 果 罐头 、 将 用 材 林 采 伐 下 的 原 木 用 于 盖 厂 房 等 。 因 此 ， 加 工 活 动 并 不 包 含在 生 物 资 产 准 则 所 指 的 农 业 生 产 范 畴 之 内 3、 生 物 资 产 的 分 类 根 据 生物 资 产 准 则 规 定 ， 生 物 资 产 通 常 分 为 消 耗 性 生 物 资 产 、 生 产 性 生 物 资产 和 公 益 性 生 物 资 产 三 大 类 。（ 1） 消 耗 性 生 物 资

12、产 消 耗 性 生 物 资 产 ， 是 指 为 出 售 而 持 有 的 、或 在 将 来 收 获 为 农 产 品 的 生 物 资 产 。 消 耗 性 生 物 资 产 是 劳 动 对 象 ， 包括 生 长 中 的 大 田 作 物 、 蔬 菜 、 用 材 林 以 及 存 栏 待 售 的 牲 畜 等 。 消 耗 性生 物 资 产 通 常 是 一 次 性 消 耗 并 终 止 其 服 务 能 力 或 未 来 经 济 利 益 ， 因 此在 一 定 程 度 上 具 有 存 货 的 特 征 ， 应 当 作 为 存 货 在 资 产 负 债 表 中 列 报 。（ 2） 生 产 性 生 物 资 产 生 产 性 生

13、物 资 产 ， 是 指 为 产 出 农 产 品 、 提供 劳 务 或 出 租 等 目 的 而 持 有 的 生 物 资 产 。 生 产 性 生 物 资 产 具 备 自 我 生长 性 ， 能 够 在 持 续 的 基 础 上 予 以 消 耗 并 在 未 来 的 一 段 时 间 内 保 持 其 服务 能 力 或 未 来 经 济 利 益 ， 属 于 劳 动 手 段 ， 包 括 经 济 林 、 薪 炭 林 、 产 畜和 役 畜 等 。 与 消 耗 性 生 物 资 产 相 比 较 ， 生 产 性 生 物 资 产 的 最 大 不 同 在于 ， 生 产 性 生 物 资 产 具 有 能 够 在 生 产 经 营 中

14、 长 期 、 反 复 使 用 ， 从 而 不断 产 出 农 产 品 或 者 是 长 期 役 用 的 特 征 。 消 耗 性 生 物 资 产 收 获 农 产 品 之后 ， 该 资 产 就 不 复 存 在 ； 而 生 产 性 生 物 资 产 产 出 农 产 品 之 后 ， 该 资 产仍 然 保 留 ， 并 可 以 在 未 来 期 间 继 续 产 出 农 产 品 。 因 此 ， 通 常 认 为 生 产性 生 物 资 产 在 一 定 程 度 上 具 有 固 定 资 产 的 特 征 ， 例 如 果 树 每 年 产 出 水果 、 奶 牛 每 年 产 奶 等 。 一 般 而 言 ， 生 产 性 生 物 资

15、产 通 常 需 要 生 长 到 一定 阶 段 才 开 始 具 备 生 产 的 能 力 。 根 据 其 是 否 具 备 生 产 能 力 即 是 否 达 到预 定 生 产 经 营 目 的 ， 可 以 对 生 产 性 生 物 资 产 进 行 进 一 步 的 划 分 。 所 谓达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 ， 是 指 生 产 性 生 物 资 产 进 入 正 常 生 产 期 ， 可 以多 年 连 续 稳 定 产 出 农 产 品 、 提 供 劳 务 或 出 租 。 由 此 ， 生 产 性 生 物 资 产可 以 划 分 为 未 成 熟 和 成 熟 两 类 ， 前 者 指 尚 未 达 到 预 定 生

16、 产 经 营 目 的 ；还 不 能 够 多 年 连 续 稳 定 产 出 农 产 品 、 提 供 劳 务 或 出 租 的 生 产 性 生 物 资产 ， 例 如 尚 未 开 始 挂 果 的 果 树 、 尚 未 开 始 产 奶 的 奶 牛 等 ， 后 者 则 指 已经 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 的 生 产 性 生 物 资 产 。（ 3） 公 益 性 生 物 资 产 公 益 性 生 物 资 产 ， 是 指 以 防 护 、 环 境 保 护为 主 要 目 的 的 生 物 资 产 ， 包 括 防 风 固 沙 林 、 水 土 保 持 林 和 水 源 涵 养 林等 。 公 益 性 生 物 资 产

17、与 消 耗 性 生 物 资 产 和 生 产 性 生 物 资 产 有 本 质 不同 。 后 两 者 的 目 的 是 为 了 直 接 给 企 业 带 来 经 济 利 益 ， 而 公 益 性 生 物 资产 主 要 是 出 于 防 护 、 环 境 保 护 等 目 的 ， 尽 管 其 不 能 直 接 给 企 业 带 来 经济 利 益 ， 但 具 有 服 务 潜 能 ， 有 助 于 企 业 从 相 关 资 产 获 得 经 济 利 益 ， 如防 风 固 沙 林 和 水 土 保 持 林 能 带 来 防 风 固 沙 、 保 持 水 土 的 效 能 ， 风 景 林具 有 美 化 环 境 、 休 息 游 览 的 效

18、 能 等 ， 因 此 应 当 确 认 为 生 物 资 产 ， 并 且应 当 单 独 核 算 。二 、 生 物 资 产 的 初 始 计 量1、 外 购 的 生 物 资 产 :无 论 是 消 耗 性 生 物 资 产 、 生 产 性 生 物 资 产 还是 公 益 性 生 物 资 产 外 购 的 生 物 资 产 的 成 本 包 括 购 买 价 款 、 相 关 税 费 、运 输 费 、 保 险 费 以 及 可 直 接 归 属 于 购 买 该 资 产 的 其 他 支 出 。 其 中 可 直接 归 属 于 购 买 该 资 产 的 其 他 支 出 包 括 场 地 整 理 费 、 装 卸 费 、 栽 植 费 、

19、专 业 人 员 服 务 费 等 。2、 企 业 外 购 的 生 物 资 产 按 应 计 入 生 物 资 产 成 本 的 金 额 借 记 “ 消耗 性 生 物 资 产 ” 、 “ 生 产 性 生 物 资 产 ” 或 “ 公 益 性 生 物 资 产 ” 科 目贷 记 “ 银 行 存 款 ” “ 应 付 账 款 ” 、 “ 应 付 票 据 等 科 目 。 企 业 一 笔 款项 一 次 性 购 入 多 项 生 物 资 产 时 购 买 过 程 中 发 生 的 相 关 税 费 、 运 输 费 、保 险 费 等 可 直 接 归 属 于 购 买 该 资 产 的 其 他 支 出 应 当 按 照 各 项 生 物

20、资产 的 价 款 比 例 进 行 分 配 分 别 确 定 各 项 生 物 资 产 的 成 本 。 例 ： 2011年 2月 甲 农 业 企 业 从 市 场 上 一 次 性 购 买 了 6 头 种 牛 、 15 头 种 羊 和 600头 羊 苗 单 价 分 别 为 4000 元 、 1400 元 和 250 元 支 付 的 价 款 共 计195000 元 此 外 发 生 的 运 输 费 为 4500 元 保 险 费 为 3000 元 装 卸 费 为2250 元 款 项 全 部 以 银 行 存 款 支 付 。有 关 计 算 如 下 :1 确 定 应 分 摊 的 运 输 费 、 保 险 费 和 装

21、卸 费 分 摊 比例 4500 3000 2250 195000 5 因 此 6 头 种 牛 应 分摊 :6 4000 5 l200 元 15 头 种 羊 应 分 摊 :15 l400 5 1050 元600 头 羊 苗 应 分 摊 :600 250 5 7500 元 2 确 定 种 牛 、 种 羊 和 羊 苗的 入 账 价 值 6 头 种 牛 的 入 账 价 值 :6 4000 1200 25200元 15 头 种羊 的 入 账 价 值 :15 l400 1050 22050 元 600 头 羊 苗 的 入 账 价值 :600 250 7500 157500元 甲 农 业 企 业 的 账 务

22、 处 理 如 下 :借 :生 产性 生 物 资 产 种 牛 25200 种 羊 22050 消 耗 性 生 物 资 产 羊 苗 157500 贷 :银 行 存 款 204750 3、 自 行 繁 殖 、 营 造 的 生 物 资 产 ：企 业 自 行 营 造 的 生 物 资 产 应 当 按 照 不 同 的 种 类 核 算 分 别 按 照 消 耗 性生 物 资 产 、 生 产 性 生 物 资 产 和 公 益 性 生 物 资 产 确 定 其 取 、 得 的 成 本并 分 别 借 记 “ 消 耗 性 生 物 资 产 ” “ 生 产 性 生 物 资 产 ” 或 “ 公 益 性 生物 资 产 ” 科 目

23、贷 记 “ 银 行 存 款 ” 等 科 目 。 一 自 行 繁 殖 、 营 造 的 消 耗 性生 物 资 产 ： 对 自 行 繁 殖 、 营 造 的 消 耗 性 生 物 资 产 而 言 其 成 本 确 定 的 一般 原 则 是 按 照 自 行 繁 殖 或 营 造 即 培 育 过 程 中 发 生 的 必 要 支 出 确 定 既包 括 直 接 材 料 、 直 接 人 工 、 其 他 直 接 费 也 包 括 应 分 摊 的 间 接 费 用 。不 同 种 类 消 耗 性 生 物 资 产 的 成 本 构 成1 自 行 栽 培 的 大 田 作 物 和 蔬 菜 的 成 本 包 括 在 收 获 前 耗 用 的

24、 种 子 、肥 料 、 农 药 等 材 料 费 、 人 工 费 和 应 分 摊 的 间 接 费 用 等 必 要 支 出 。2自 行 营 造 的 林 木 类 消 耗 性 生 物 资 产 的 成 本 包 括 郁 闭 前 发 生 的 造林 费 、 抚 育 费 、 营 林 设 施 费 、 良 种 试 验 费 、 调 查 设 计 费 和 应 分 摊 的 间接 费 用 等 必 要 支 出 。3 自 行 繁 殖 的 育 肥 畜 的 成 本 包 括 出 售 前 发 生 的 饲 料 费 、 人 工 费 和应 分 摊 的 间 接 费 用 等 必 要 支 出 。4 水 产 养 殖 的 动 物 和 植 物 的 成 本

25、 包 括 在 出 售 或 入 库 前 耗 用 的 苗种 、 饲 料 、 肥 料 等 材 料 费 、 人 工 费 和 应 分 摊 的 间 接 费 用 等 必 要 支 出 。例 ： 甲 企 业 2011年 3 月 使 用 一 台 拖 拉 机 翻 耕 土 地 100 公 顷 用于 小 麦 和 玉 米 的 种 植 其 中 60 公 顷 种 植 玉 米 、 40 公 顷 种 植 小 麦 。 该拖 拉 机 原 值 为 60300 元 预 计 净 残 值 为 300 元 按 照 工 作 量 法 计 提 折旧 预 计 可 以 翻 耕 土 地 6000 公 顷 。 有 关 计 算 如 下 :应 当 计 提 的

26、拖 拉 机折 旧 60300-300 6000 l00 1000 元 玉 米 应 当 分 配 的 机 械 作 业 费 1000 60 40 60 600元 小 麦 应 当 分 配 的 机 械 作 业 费 1000 60 40 40 400 元 甲 公 司 的 账 务 处 理 如 下 :借 ： 生 产 成 本 消 耗 性 生物 资 产 成 本 -折 旧 费 用 1000 贷 ： 累 计 折 旧 1000期 末 计 算 分 摊 折 旧费 用 借 :消 耗 性 生 物 资 产 玉 米 600 小 麦 400 贷 :生 产 成 本 消 耗 性 生 物 资 产 成 本 -折 旧 费 用 1000三 、

27、林 木 类 消 耗 性 生 物 资 产 成 本 确 定 的 特 殊 问 题1 郁 闭 及 郁 闭 度 的 概 念 ： 郁 闭 是 林 木 类 消 耗 性 生 物 资 产 成 本 确 定中 的 一 个 重 要 界 限 。 郁 闭 为 林 学 概 念 通 常 是 指 一 块 林 地 上 的 林 木 的 树干 、 树 冠 生 长 达 到 一 定 标 准 林 木 成 活 率 和 保 持 率 达 到 一 定 的 技 术 规 程要 求 。 郁 闭 通 常 指 林 木 类 消 耗 性 资 产 的 郁 闭 度 达 0.20 以 上 含 0.20。郁 闭 度 是 指 森 林 中 乔 木 树 冠 遮 蔽 地 面

28、的 程 度 它 是 反 映 林 分 密 度 的 指标 以 林 地 树 冠 垂 直 投 影 面 积 与 林 地 面 积 之 比 表 示 以 十 分 数 表 示 完 全覆 盖 地 面 为 1。 根 据 联 合 国 粮 农 组 织 规 定 郁 闭 度 达 0.20 以 上 含0.20的 为 郁 闭 林 其 中 一 般 以 0.20 0.70不 含 0.70为 中 度 郁 闭 0.70以 上 含 0.70 为 密 郁 。 不 同 林 种 、 不 同 林 分 等 对 闭 ； 0.20 以 下 （ 不含 0.20） 的 为 疏 林 （ 即 未 郁 闭 林 ） 郁 闭 度 指 标 的 要 求 有 所 不 同

29、 比 如生 产 纤 维 原 料 的 工 业 原 材 料 林 一 般 要 求 郁 闭 度 相 对 较 高 ； 而 以 培 育 珍贵 大 径 材 为 主 要 目 标 的 林 木 要 求 郁 闭 度 相 对 较 低 。 企 业 应 当 结 合 历 史经 验 数 据 和 自 身 实 际 情 况 确 定 林 木 类 消 耗 性 生 物 资 产 的 郁 闭 度 及 是否 达 到 郁 闭 。 各 类 林 木 类 消 耗 性 生 物 资 产 的 郁 闭 度 一 经 确 定 不 得 随 意变 更 。2 林 木 类 消 耗 性 生 物 资 产 郁 闭 前 的 相 关 支 出 应 予 资 本 化 郁 闭 后 的相

30、关 支 出 计 入 当 期 费 用 。 郁 闭 是 判 断 消 耗 性 生 物 资 产 相 关 支 出 包 括 借款 费 用 资 本 化 或 者 是 费 用 化 的 时 点 。 郁 闭 之 前 的 林 木 类 消 耗 性 生 物 资产 处 在 培 植 阶 段 需 要 发 生 较 多 的 造 林 费 、 抚 育 费 、 营 林 设 施 费 、 良 种试 验 费 、 调 查 设 计 费 相 关 支 出 这 些 支 出 应 予 以 资 本 化 计 入 成 本 ； 郁 闭之 后 的 林 木 类 消 耗 性 生 物 资 产 进 入 稳 定 的 生 长 期 基 本 上 可 以 比 较 稳定 地 成 活 主

31、 要 依 靠 林 木 本 身 的 自 然 生 长 一 般 只 需 要 发 生 较 少 的 管 护费 用 从 重 要 性 和 谨 慎 性 考 虑 应 当 计 入 当 期 费 用 。（ 3） 、 自 行 繁 殖 、 营 造 的 生 产 性 生 物 资 产 ： 对 自 行 繁 殖 、 营 造 的生 产 性 生 物 资 产 而 言 如 企 业 自 己 繁 育 的 奶 牛 、 种 牛 自 行 营 造 的 橡 胶树 、 果 树 、 茶 树 等 其 成 本 确 定 的 一 般 原 则 是 按 照 其 达 到 预 定 生 产 经 营目 的 前 发 生 的 必 要 支 出 确 定 包 括 直 接 材 料 、 直

32、 接 人 工 、 其 他 直 接 费 和应 分 摊 的 间 接 费 用 。 自 行 营 造 的 林 木 类 生 产 性 生 物 资 产 的 成 本 包 括 达到 预 定 生 产 经 营 目 的 前 发 生 的 造 林 费 、 抚 育 费 、 营 林 设 施 费 、 良 种 试验 费 、 调 查 设 计 费 和 应 分 摊 的 间 接 费 用 等 必 要 支 出 ； 自 行 繁 殖 的 产 畜和 役 畜 的 成 本 包 括 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 成 龄 前 发 生 的 饲 料 费 、 人 工费 和 应 分 摊 的 间 接 费 用 等 必 要 支 出 。 达 到 预 定 生 产

33、经 营 目 的 是 区 分 生产 性 生 物 资 产 成 熟 和 未 成 熟 的 分 界 点 同 时 也 是 判 断 其 相 关 费 用 停 止资 本 化 的 时 点 是 区 分 其 是 否 具 备 生 产 能 力 ， 从 而 是 否 计 提 折 旧 的 分 界点 ， 企 业 应 当 根 据 具 体 情 况 结 合 正 常 生 产 期 的 确 定 ， 对 生 产 性 生 物 资产 是 否 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 进 行 判 断 。 例 如 一 般 就 海 南 橡 胶 园 而 言同 林 段 内 离 地 100 厘 米 处 、 树 围 50 厘 米 以 上 的 芽 接 胶 树 占

34、林 段 总株 数 的 50以 上 时 该 橡 胶 园 就 属 于 进 入 正 常 生 产 期 即 达 到 预 定 生 产 经营 目 的 。 生 产 性 生 物 资 产 在 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 之 前 发 生 的 必 要 支出 在 “ 生 产 性 生 物 资 产 未 成 熟 生 产 性 生 物 资 产 ” 科 目 归 集 ， 未 成熟 生 产 性 生 物 资 产 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 时 按 其 账 面 余 额 借 记 “ 生产 性 生 物 资 产 成 熟 生 产 性 生 物 资 产 ” 科 目 贷 记 “ 生 产 性 生 物 资产 未 成 熟 生 产 性

35、生 物 资 产 ” 科 目 未 成 熟 生 产 性 生 物 资 产 已 计 提减 值 准 备 的 还 应 同 时 结 转 已 计 提 的 减 值 准 备 。 例 ： 甲 企 业 自 2010 年开 始 自 行 营 造 100 公 顷 橡 胶 树 当 年 发 生 种 苗 费 189000 元 平 整 土 地和 定 植 所 需 的 机 械 作 业 费 55500 元 定 植 当 年 抚 育 发 生 肥 料 及 农 药 费250500 元 、 人 员 工 资 等 450000 元 。 该 橡 胶 树 达 到 正 常 生 产 期 为 6年 从 定 植 后 至 2011 年 共 发 生 管 护 费 用

36、2415000 元 以 银 行 存 款 支 付 。甲 企 业 的 账 务 处 理 如 下 :借 :生 产 性 生 物 资 产 未 成 熟 生 产 性 生 物资 产 橡 胶 树 945000 贷 :原 材 料 种 苗 189000 肥 料 及 农 药250500 应 付 职 工 薪 酬 450000 累 计 折 旧 55500 借 :生 产 性 生 物 资 产 未 成 熟 生 产 性 生 物 资 产 橡 胶 树 2415000 贷 :银 行 存 款 2415000因 此 该 100 公 顷 橡 胶 树 的 成 本 为 :945000 2415000 3360000元 借 :生 产 性 生 物 资

37、 产 成 熟 生 产 性 生 物 资 产 橡 胶 树 3360000 贷 :生 产性 生 物 资 产 未 成 熟 生 产 性 生 物 资 产 橡 胶 树 3360000 生 产 性 生 物资 产 在 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 之 前 其 用 途 一 般 是 已 经 确 定 的 如 尚 未开 始 挂 果 的 果 树 、 未 开 始 产 奶 的 奶 牛 等 ； 但 是 如 果 其 未 来 用 途 不 确 定应 当 作 为 消 耗 性 生 物 资 产 核 算 和 管 理 待 确 定 用 途 后 再 按 照 用 途 转 换进 行 处 理 。（ 4） 自 行 营 造 的 公 益 性 生 物

38、 资 产 ： 对 自 行 营 造 的 公 益 性 生 物 资产 而 言 其 成 本 确 定 的 一 般 原 则 是 按 照 郁 闭 前 发 生 的 造 林 费 、 抚 育 费 、森 林 保 护 费 、 营 林 设 施 费 、 良 种 试 验 费 、 调 查 设 计 费 和 应 分 摊 的 间 接费 用 等 必 要 支 出 确 定 。（ 5） 天 然 起 源 的 生 物 资 产 ： 天 然 林 等 天 然 起 源 的 生 物 资 产 仅 在企 业 有 确 凿 证 据 表 明 能 够 拥 有 或 者 控 制 该 生 物 资 产 时 才 能 予 以 确 认 。天 然 起 源 的 生 物 资 产 的

39、公 允 价 值 无 法 可 靠 地 取 得 应 按 名 义 金 额 确 定生 物 资 产 的 成 本 同 时 计 入 当 期 损 益 、 名 义 金 额 为 1 元 人 民 币 即 借 记“ 消 耗 性 生 物 资 产 ” “ 生 产 性 生 物 资 产 ” 或 “ 公 益 性 生 物 资 产 ” 科目 贷 记 “ 营 业 外 收 入 ” 科 目 。四 、 生 物 资 产 相 关 的 后 续 支 出一 、 生 物 资 产 郁 闭 或 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 后 的 管 护 费 用生 物 资 产 在 郁 闭 或 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 之 前 经 过 培 植 或

40、饲 养其 价 值 能 够 继 续 增 加 因 此 饲 养 、 管 护 费 用 应 资 本 化 计 入 生 物 资 产 成本 ； 而 生 物 资 产 在 郁 闭 或 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 后 为 了 维 护 或 提 高 其使 用 效 能 需 要 对 其 进 行 管 护 、 饲 养 等 但 此 时 的 生 物 资 产 能 够 产 出 农 产品 带 来 现 实 的 经 济 利 益 因 此 所 发 生 的 这 类 后 续 支 出 应 当 予 以 费 用 化计 入 当 期 损 益 。 借 记 “ 管 理 费 用 ” 科 目 贷 记 “ 银 行 存 款 ” 等 科 目 。 管护 费 用

41、是 指 为 了 维 持 郁 闭 后 的 消 耗 性 林 木 资 产 或 公 益 性 生 物 资 产 的正 常 存 在 或 为 了 维 持 已 经 达 到 预 定 生 产 经 营 目 的 的 成 熟 生 产 性 生 物资 产 进 行 正 常 生 产 而 发 生 的 有 关 费 用 例 如 为 果 树 剪 枝 发 生 的 费 用 、 为果 树 灭 虫 发 生 的 人 工 和 药 物 费 用 、 对 产 奶 奶 牛 的 饲 养 管 理 费 用 等 。二 、 林 木 类 生 物 资 产 补 植在 林 木 类 生 物 资 产 的 生 长 过 程 中 为 了 使 其 更 好 地 生 长 往 往 需 要进

42、行 择 伐 、 间 伐 或 抚 育 更 新 性 质 采 伐 这 些 采 伐 并 不 影 响 林 木 的 郁 闭 状态 并 且 在 采 伐 之 后 进 行 相 应 的 补 植 。 上 述 情 况 下 发 生 的 后 续 支 出 应 当予 以 资 本 、 化 计 入 林 木 类 生 物 资 产 的 成 本 。 借 记 “ 消 耗 性 生 物 资产 ” “ 生 产 性 生 物 资 产 ” 、 或 “ 公 益 性 生 物 资 产 ” 科 目 贷 记 “ 库 存现 金 ” “ 银 行 存 款 ” “ 其 他 应 付 款 ” 等 科 目 。例 ： 2011年 5 月 甲 林 业 有 限 责 任 公 司 对

43、 乙 林 班 用 材 林 择 伐 迹 地进 行 更 新 造 林 应 支 付 临 时 人 员 工 资 15000 元 领 用 材 料 20000 元 。 甲企 业 的 账 务 处 理 如 下 :借 :消 耗 性 生 物 资 产 用 材 林 35000 贷 :应付 职 工 薪 酬 15000 原 材 料 20000例 ： 甲 林 业 有 限 责 任 公 司 下 属 的 乙林 班 统 一 组 织 培 植 管 护 一 片 森 林 2000 年 3 月 发 生 森 林 管 护 费 用 共计 40000 元 其 中 人 员 工 资 20000 元 尚 未 支 付 ； 使 用 库 存 肥 料 16000元

44、； 管 护 设 备 折 旧 4000 元 。 管 护 总 面 积 为 5000 公 顷 其 中 作 为 用 材林 的 杨 树 林 共 计 4000 公 顷 已 郁 闭 的 占 75其 余 的 尚 未 郁 闭 ； 作 为 水土 保 持 林 的 马 尾 松 共 计 1000 公 顷 全 部 已 郁 闭 。 假 定 管 护 费 用 按 照 森林 面 积 比 例 进 行 分 配 。 有 关 计 算 如 下 :未 郁 闭 杨 树 林 应 分 配 共 同 费 用的 比 例 4000 1 75 5000 0.2 已 郁 闭 杨 树 林 成 应 分 配 共 同 费 用的 比 例 4000 75 5000 0.

45、6已 郁 闭 马 尾 松 应 分 配 共 同 费 用 的 比 例 1000 5000 0.2未 郁 闭 杨 树 林 应 分 配 的 共 同 费 用 40000 0.28000 元 已 郁 闭 杨 树 林 成 应 分 配 的 共 同 费 用 40000 0.6 24000 元已 郁 闭 马 尾 松 应 分 配 的 共 同 费 用 40000 0.2 8000 元 甲 公 司 的 账务 处 理 如 下 :借 :消 耗 性 生 物 资 产 用 材 林 杨 树 400000.28000 管理 费 用 32000 贷 :应 付 职 工 薪 酬 20000 原 材 料 16000 累 计 折 旧4000五

46、 、 生 物 资 产 的 后 续 计 量1、 采 用 成 本 模 式 计 量 生 物 资 产 ： 在 我 国 处 于 不 同 生 长 阶 段 的 各类 生 物 资 产 的 公 允 价 值 一 般 难 以 取 得 因 此 生 物 资 产 准 则 规 定 通 常 应当 采 用 历 史 成 本 对 生 物 资 产 进 行 后 续 计 量 但 有 确 凿 证 据 表 明 其 公 允价 值 能 够 持 续 可 靠 取 得 的 除 外 。 生 物 资 产 采 用 历 史 成 本 进 行 计 量 的 情况 下 ： 消 耗 性 生 物 资 产 和 未 成 熟 的 生 产 性 生 物 资 产 按 成 本 减 累

47、 计 跌 价准 备 和 累 计 减 值 准 备 计 量 成 熟 的 生 产 性 生 物 资 产 按 成 本 减 累 计 折 旧及 累 计 减 值 准 备 计 量 ； 公 益 性 生 物 资 产 按 成 本 计 量 。 （ 消 耗 性 生 物 资产 和 未 成 熟 生 产 性 生 物 资 产 不 提 折 旧 ，2、 只 有 成 熟 的 生 产 性 生 物 资 产 计 提 折 旧 ） 一 成 熟 的 生 产 性 生物 资 产 折 旧 的 计 提 ： 成 熟 的 生 产 性 生 物 资 产 进 入 正 常 生 产 期 可 以 多 年连 续 稳 定 产 出 农 产 品 、 提 供 劳 务 或 出 租

48、。 因 此 应 当 按 期 计 提 折 旧 以 与其 给 企 业 带 来 的 经 济 利 益 流 入 相 配 比 。 例 如 已 经 开 始 挂 果 的 苹 果 树 的折 旧 额 与 从 苹 果 树 上 采 摘 的 苹 果 取 得 的 收 入 相 配 比 役 牛 每 期 的 折 旧额 与 其 犁 地 为 企 业 带 来 的 经 济 利 益 流 入 相 配 比 等 。 生 产 性 生 物 资 产 的折 旧 是 指 在 生 产 性 生 物 资 产 的 使 用 寿 命 内 按 照 确 定 的 方 法 对 应 计 折旧 额 进 行 系 统 分 摊 。 其 中 应 计 折 旧 额 是 指 应 当 计 提

49、 折 旧 的 生 产 性 生 物资 产 的 原 价 扣 除 预 计 净 残 值 后 的 余 额 ； 如 果 已 经 计 提 减 值 准 备 还 应 当扣 除 已 计 提 的 生 产 性 生 物 资 产 减 值 准 备 累 计 金 额 。 xu为 规 范 农 业 企 业 会 计 核 算 ， 提 高 农 业 企 业 会 计 信 息 质 量 ， 根 据 中 华人 民 共 和 国 会 计 法 、 企 业 财 务 会 计 报 告 条 例 、 企 业 会 计 制 度 以及 国 家 有 关 法 律 、 法 规 ， 结 合 农 业 企 业 的 实 际 情 况 ， 我 部 制 定 了 农业 企 业 会 计 核 算 办 法 生 物 资 产 和 农 产 品 和 农 业 企 业 会 计 核 算办 法 社 会 性 收 支 ， 现 予 印 发 ， 于 2005 年 1月 1日 起 在 已 执 行 企业 会 计 制 度 的 各 农 业 企