1、1,第六章 物价变动会计模式 第一节 物价变动会计概述 第二节 不变币值会计 第三节 现行成本会计 第四节 现行成本/不变币值会计,第二篇 物价变动会计,物价变动会计：利用物价变动的资料，或者通过改进计量单位，或者通过改进计量基础，或者兼而有之，对传统财务报表上的数据进行修正和调整，以期在财务报告中反映物价变动对企业经营成果和财务状况的影响的会计程序和方法。,第一节 物价变动会计概述,物价变动,物价变动是商品经济中的一个正常的经济现象。 物价：商品或者服务在市场上进行交换的价格，物价变动于是就是指商品或者服务在市场上的价格不同于从前的时日。 美国会计学家亨得里克森等人在所著的会计理论一书中将物
2、价变动分为三种类型：,物价变动,1.一般物价水平变动(general price level changes) 一般物价水平变动：由通货膨胀或通货紧缩期间货币价值(即货币购买力)的变动引起的，其变动幅度是以物价指数来表述的。 2.个别物价变动(specific price changes) 个别物价变动：某一特定商品或服务的市场价格变动。个别商品或服务的物价变动有些可用个别物价指数表示，其他的则要进行个别估计。 3.相对物价变动(relative price changes) 相对物价变动：特定价格脱离物价指数而按不同比率或不同方向的特定净价变动。,物价变动对会计的影响,美国财务会计准则委员会
3、的概念框架里指出具有相关性的会计信息应具有预测价值(predictive value)、反馈价值和及时性。物价变动降低了会计信息的预测价值。 预测价值：会计信息应能提高外部决策者预测企业未来事项的结果的能力。 具有可靠性的会计信息应该具备真实反映(representational faithfulness)、可验证性和中立性这三个质量特征。物价变动导致了会计信息无法满足真实反映这一质量特征。 真实反映：会计信息应反映出它意图反映的信息，并且应确保所选择的计量方法没有错误或者偏颇。,物价变动会计的理论基础资本保持理论,(一)资本保持概念 资本保持：企业在分派资本回报和进行资本返还时，不可以超过其
4、所定义的资本。 资本有两种定义：财务资本和实物资本。 财务资本保持：企业所力求保全的是财务资本。 优点：它强调股东投资的货币或者购买力的未经调整的数量，因此与受托责任概念更相关。 实物资本保持：企业力求保全的是企业的生产能力。优点：它强调企业生产能力的保持，提足准备，从而有益于企业的长足发展。,物价变动会计的理论基础资本保持理论,(二)资本保持概念对会计处理的影响 实物资本保持概念要求采用现行成本计量基础，但对计量单位则没有要求，既可以是名义货币，也可以是不变购买力单位。在实物资本保持概念下，利润表示在保持了重置经营性资产所需资源后的企业资源的增加。 财务资本保持概念强调对业主投入的财务资本的
5、保持，因此，对计价基础没有特别的要求，既可以是历史成本，也可以是现行成本。对计量单位也没有特别的规定，名义货币和不变购买力单位都可以作为符合财务资本保持概念的计量单位。,物价变动会计模式,会计界先后设计了三种物价变动会计模式，以反映物价变动的影响。 不变币值会计模式：主要着眼于改进会计计量单位，以不变币值单位代替名义货币单位，但不改变传统的历史成本计量基础。 现行成本会计模式：关注的是改革会计计量基础，以现行成本代替历史成本作为会计计量基础，但计量单位则仍采用名义货币单位。 现行成本/不变币值会计模式：对不变币值模式和现行成本模式的综合，对会计计量进行全面改革。,第二节 不变币值会计,以英国石
6、油有限公司为例，表6-1为其在1992年年报中披露的5年来经过英国零售物价指数调整的销售收入和盈利的合计数。,不变币值会计的基本原理,不变币值会计的基本原则：会计计量仍以历史成本为主要的计价基础，但计量单位应由价值不稳定的货币单位转换为价值稳定的货币单位。 应用不变币值会计模式应解决两个问题： 一是如何计算转换因子， 一是应采用何时的购买力作为不变币值财务报表的不变币值货币。,不变币值会计的基本程序,(一)划分货币性项目和非货币性项目 1.货币性项目 货币性项目：在一般物价水平变动的情况下，其金额按合同或法律规定保持为既定数量的货币单位，但其实际购买力已经发生变动的资产、负债或权益项。 2.非
7、货币性项目 非货币性项目：在一般物价变动的情况下，由于内含购买力相对不变，导致按名义货币表述的金额随着物价水平的涨跌而增加或者减少的资产、负债或权益项目。 表6-2是美国财务会计准则委员会在第33号财务会计准则公告中提出的一个指导性的分类表，可供参考。,不变币值会计的基本程序,不变币值会计的基本程序,(二)将历史币值货币单位换算为不变币值货币单位 设麦克公司按历史币值货币单位表述的204年比较资产负债表和损益表如表6-3和表6-4所示。 根据货币性资产和负债的定义，麦克公司的货币性资产和货币性负债概括如表6-5： ,不变币值会计的基本程序,不变币值会计的基本程序,不变币值会计的基本程序,不变币
8、值会计的基本程序,麦克公司可按如下程序将其历史成本财务报表上的所有项目换算为不变币值单位。 1. 把资产负债表中各项目换算成205年12月31日的货币单位 (1)货币性项目 换算系数按如下公式计算： 换算系数=年末物价指数年初物价指数 根据表6-5的资料，表6-6列示了麦克公司对货币性项目按不变币值进行的重新表述。,不变币值会计的基本程序,不变币值会计的基本程序,(2)非货币性项目 换算系数可按如下公式计算： 换算系数=年末物价指数购置时日的物价指数 麦克公司对比较资产负债表上的非货币性项目金额的换算见表6-7。其中留存收益不是通过换算系数求得的，而是采用余额法倒算出来的。具体计算公式如下：
9、留存收益 =(换算后的资产合计数-换算后的负债合计数)-换算后的实收资本,不变币值会计的基本程序,不变币值会计的基本程序,2.把损益表及留存收益表中各项目换算成205年12月31日的货币单位 换算损益表及留存收益表项目所应用的换算系数应视情况而定，一般有如下几种情况： (1)在年内平均发生的收入和费用，计算换算系数的公式为： 换算系数=本期期末的物价指数本期的平均物价指数 (2)销货成本一般不直接应用某个换算系数，而是按如下公式计算： 销货成本=期初存货+本期购货成本-期末存货,不变币值会计的基本程序,(3)有些损益表项目与非货币性项目密切相关，应采用与相关的非货币性项目一致的换算系数， 计算
10、公式都是： 本期期末的物价指数固定资产购置时日的物价指数 (4)现金股利应根据股利宣布日的物价指数来决定换算公式的分母，本例中假定现金股利是在205年12月31日分派的，因此应采用本期期末的物价指数。,不变币值会计的基本程序,麦克公司对其205年损益表和留存收益表项目金额的换算见表6-8。,不变币值会计的基本程序,(三)计算货币性项目净额上的购买力损益 货币性项目净额：企业在某一时日的货币性资产总额与货币性负债总额之间的差额。 计算货币性项目净额上的购买力损益可按如下公式进行： 货币性项目净额上的购买力损益=期末实际持有的货币性项目净额-期末应当持有的货币性项目净额,不变币值会计的基本程序,期
11、末应当持有的货币性项目净额根据如下公式计算： 麦克公司的货币性项目净额上的购买力损益的计算见表6-9。,不变币值会计的基本程序,不变币值会计的基本程序,(四)重编不变币值财务报表 麦克公司以不变币值为基础的比较资产负债表和损益表及留存收益表见表6-10和表6-11。,不变币值会计的基本程序,不变币值会计的基本程序,对不变币值会计的评价,(一)不变币值会计的优点 1.不变币值会计没有改变传统的历史成本计量基础，仅是将代表不同购买力的历史金额调整为固定购买力的金额，对于报表编制者来说，这种方法比较简便易行；对于信息使用者来说，其产生的结果比较容易理解。 2. 由于所有企业都采用相同的由政府公布的物
12、价指数来换算历史成本报表的数据，其结果具有客观性，并增强了不同企业之间财务报表的可比性。 3.按物价指数调整历史成本报表数据后，克服了历史成本报表计量单位不稳定的弊病，使同一企业不同时期的报表具有可比性，有助于信息使用者进行趋势分析。,对不变币值会计的评价,(二)不变币值会计的缺点 1.不变币值会计模式所产生的信息的有用性令人怀疑。 2.不变币值会计所报告的货币性项目净额上的购买力损益的意义是模糊的。 3.不变币值会计只是对历史成本数据的重新表述，因此，除了改革了计量单位，它继承了历史成本会计的所有缺陷。 4. 另外，不变币值会计对货币性项目和非货币性项目的分类多少带有主观随意性，造成财务报表
13、不可比。,第三节 现行成本会计,现行成本的定义,比较流行的现行成本定义有两种：重置成本和剥夺价值(deprival value)。 重置成本：在当前市场条件下，企业按现行市场价格重置与其现有资产相同或相似的资产所需支付的现金或现金等价物。 剥夺价值：一项资产的价值是当企业业主被剥夺了该资产时，他为了获得补偿而需得到的现金总额。（见图6-1 ）,现行成本的定义,剥夺价值指两者中之较低者,重置成本,两者中之较高者*,使用价值,可实现净值,图6-1 剥夺价值的定义,现行成本会计的基本原理,现行成本会计的基本原则：以现行成本代替历史成本作为财务报表的计量基础，以传统的名义货币为计量单位。 实行现行成本
14、会计主要应解决两个问题， 一是合理估计各项资产、负债的现行成本，以便对报表项目进行重新计量； 一是计算并报告现行成本变动额。,编制现行成本基础的财务报表的基本程序,(一)按现行成本调整财务报表数据1. 将历史成本基础的资产负债表项目调整为按现行成本计价 2. 将历史成本基础的损益表和留存收益表项目调整为现行成本基础 损益表项目的金额的累积方式有两种： (1)以当前物价水平或接近于当前物价水平累积。 (2)累积方式与特定的资产相联系。,编制现行成本基础的财务报表的基本程序,(二)确定现行成本变动额(持有损益) 1.已实现持有损益 已实现持有损益：已销售或已转换的资产上的持有损益已实现持有损益的具
15、体计算如下： 存货的已实现持有损益=现行成本销货成本-历史成本销货成本 房屋设备的已实现持有损益=现行成本折旧额-历史成本折旧额 房屋设备/土地的已实现持有损益=房屋设备/土地现行销售成本-所销售房屋设备/土地的历史成本,编制现行成本基础的财务报表的基本程序,2.未实现持有损益 未实现持有损益：未销售的资产上的持有损益。未实现持有损益的计算如下： 存货的未实现持有损益=期末存货的现行成本-期末存货的历史成本 房屋设备的未实现持有损益=房屋设备的现行成本净值-房屋设备的历史成本净值 土地的未实现持有损益=土地的现行成本-土地的历史成本 麦克公司对其205年度的资产持有损益的计算见表6-12。,编
16、制现行成本基础的财务报表的基本程序,编制现行成本基础的财务报表的基本程序,(三)编制现行成本财务报表 麦克公司按现行成本编制的比较资产负债表和损益表及留存收益表见表6-13和表6-14。,编制现行成本基础的财务报表的基本程序,现行成本会计综评,(一)现行成本会计的优点 1.现行成本会计克服了不变币值会计模式假设所有企业和同一企业里的所有资产和负债都承受相同的物价变动影响的缺点，反映了个别物价变动的影响，其产生的会计信息更具有决策相关性。 2.在实体资本保持观念下，现行成本变动额作为资本的调整额单独列报于股东权益部分，有利于揭示企业的资本保持情况。 3.实行了现行成本会计，可提高企业内部各分部经
17、营利润的可比性。,现行成本会计综评,(二)现行成本会计的缺点 1.现行成本会计的首要缺点是其产生的会计信息缺乏可靠性。 2.现行成本会计的另一个缺点是生成现行成本信息的成本太高。,第四节 现行成本/不变币值会计,现行成本/不变币值会计的原理与例解,现行成本/不变币值会计的基本原理：在现行成本会计的基础上，按不变币值单位对现行成本财务报表进行重述。 现行成本/不变币值财务报表对现行成本财务报表的改进主要体现在三个方面： (1)资产负债表项目既要反映期末的现行成本，又要反映货币购买力的变动。 (2)现行成本变动额的计算应该剔除一般购买力变动的影响。 (3)损益表应包括货币性项目净额的购买力损益。,
18、现行成本/不变币值会计的原理与例解,编制现行成本/不变币值财务报表的程序主要包含五个步骤： (1)编制现行成本/名义货币财务报表； (2)按不变币值货币单位对现行成本/名义货币财务报表进行重新表述； (3)确定货币性项目净额上的购买力损益； (4)确定剔除了一般物价变动影响的现行成本变动额； (5)编制现行成本/不变币值财务报表。,现行成本/不变币值会计的原理与例解,(一)编制现行成本/名义货币财务报表 (二)将现行成本/名义货币财务报表项目调整为按不变币值货币单位表述 1.调整资产负债表项目 麦克公司205年度以现行成本为基础的比较资产负债表项目按不变购买力重新表述如表6-15。 2.调整损
19、益表及留存收益表项目 麦克公司205年度损益表项目的调整见表6-16。 ,现行成本/不变币值会计的原理与例解,现行成本/不变币值会计的原理与例解,(三)确定货币性项目净额上的购买力损益,现行成本/不变币值会计的原理与例解,(四)确定剔除了一般物价水平变动影响的现行成本变动额 现行成本/不变币值模式下的现行成本变动额的计算原理与现行成本模式下的现行成本变动额的计算原理相同，只是用于计算的所有现行成本和历史成本金额都应是调整过物价变动影响后的金额。麦克公司205年度的扣除一般物价变动影响的现行成本变动额的计算见表6-17。,现行成本/不变币值会计的原理与例解,现行成本/不变币值会计的原理与例解,现
20、行成本/不变币值会计的原理与例解,(五)编制现行成本/不变币值财务报表 麦克公司以现行成本/不变币值为基础的财务报表见表6-18和表6-19。,现行成本/不变币值会计的原理与例解,现行成本/不变币值会计的原理与例解,现行成本/不变币值会计的原理与例解,现行成本/不变币值会计评述,(一)现行成本/不变币值会计的优点 它能够更好更全面地消除物价变动对会计信息的影响，提供了反映一般物价变动对货币性项目的影响的信息货币性项目净额上的购买力损益，以及剔除了一般物价变动影响的个别物价变动信息现行成本变动额(或资产持有损益)。在一定程度上增加了会计信息的决策相关性和可比性。,现行成本/不变币值会计评述,(二
21、)现行成本/不变币值会计的缺点 1.提供现行成本/不变币值信息的成本比较高，所带来的效益却不明显。 2.现行成本/不变币值信息比较难以为一般信息使用者所理解，造成他们在利用这类信息时产生一些混乱，甚至被误导。,思考题,1.物价变动会对传统的会计模式产生什么样的影响？ 2.请说明两种资本保持观念对会计处理的影响。 3.什么是不变币值会计？什么是购买力？ 4.请分别说明不变币值会计、现行成本会计和现行成本/不变币值会计的基本程序各包含哪些步骤？ 5. 区别货币性项目与非货币性项目，各举两个例子。,思考题,6. Kimmel公司于1989年购入价值$150 000的设备，于1995年以$70 000购入另一设备。如果1989年、1995年、1996年的物价水平指数分别为100、125和130的话，那么按1996年美元重新表述的设备金额是多少？ 7.什么是现行成本会计？它与不变币值会计有什么区别？ 8. 在现行成本/不变币值模式下，现行成本经营收益和现行成本净收益给财务报表使用者提供了什么信息？ 9.评价三种物价变动会计模式。 10.会计职业界对报告物价变动信息持什么立场？,
