1、第四章 其他金融资产,中 级 财 务 会 计 学,中 级 财 务 会 计 学,2,本讲主要内容,金融资产概述交易性金融资产持有至到期投资长期股权投资,3,第一节 金融资产概述,金融工具的概念金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。金融资产通常指企业的下列资产:现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等;其最大的特征是能够在市场交易中为其所有者提供即期或远期的货币收入流量。金融负债通常指企业的下列负债:应付账款、应付票据、应付债券等。从发行方看，权益工具通常指企业发行的普通股、认股权等。,金融工具
2、又可以分为基础(原生)金融工具和衍生金融工具两种类型。 基础金融工具：如应收（付）账款、股票、债券等。衍生金融工具：金融远期(合约)、金融期货（合约）、金融期权（合约）、金融互换（合约）,4,金融资产的分类金融资产的计量，与其分类密切相关。企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类: 1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 2、持有至到期投资 3、贷款和应收款项 4、可供出售的金融资产 上述分类一经确定，不得随意变更。,5,金 融 资 产,以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,持有至到期投资,贷款和应收款项,可供出售金融资产,6,以公允价
3、值计量且其变动计入当期损益的金融资产 1、交易性金融资产指满足以下条件之一的金融资产：（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。例如，企业以赚取差价为目的购入的股票、债券和基金等是企业交易性金融资产的主要组成部分。（2）（3） 2、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,7,持有至到期投资指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。主要是债权性投资，比如国债、公司债券等；股票没有到期日，因此不可能持有至到期，且股票的回收金额不固定或难以确定，因此不可能划分为持有至到期投资。与交易性金融资产相比，持有至到期投资不是以获取买卖价差为
4、目的。,思考：若投资者购入某公司股票，准备近期出售以获取买卖价差，应划分为哪一类金融资产？若准备长期持有，应划分为哪一类金融资产？,8,贷款和应收款项指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。贷款和应收款项主要是金融企业发放的贷款和其他债权，还包括非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权(不包括在活跃市场上有报价的债务工具)等。贷款和应收款项，与持有至到期投资相比，主要差别在于前者在活跃市场上没有报价。,思考：若投资者购入某企业债券，准备近期出售以获取买卖价差，应划分为哪一类金融资产？如果投资者取得某企业债权，准备持有至到期
5、，应划分为哪一类金融资产？,9,可供出售金融资产分为两类：（1）“直接指定类”是指企业获得的在活跃市场上有公开报价的股票投资、债券投资，因获取意图不十分明确，而被直接指定为可供出售金融资产。交易性金融资产（持有意图：近期出售获取价差收益）持有至到期投资（持有意图：持有至到期）可供出售金融资产（持有意图：不明确） （2）“剩余类”是指企业除长期股权投资的金融资产中没有被划分为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项三种类型的剩余部分,思考：若投资者取得某公司股票，准备长期持有，应划分为哪一类金融资产？,10,金融资产分类比较,11,第二节 交易性金融资产,交易性
6、金融资产的会计核算取得时的核算交易性金融资产，应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。取得交易性投资所支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独作为应收项目。,交易性金融资产成本,投资收益,初始取得的金融资产，应当以市场交易价格作为确定其公允价值的基础。,12,资产负债表日,除权日,宣告日,发放日,购买日,购买日,购买日,上图中哪一种情况支付的价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利呢？,13,例：投资者A持有某企业2009年1月1日发行的面额10000元，期限为3年，月息100元，半年计息一次的债券一张。2009年7月2
7、日，投资者B以10800的价格从投资者A手中购入此债券并作为交易性金融资产，另支付交易费用100元，此时A尚未领取前半年利息。请为投资者B作购入债券的帐务处理。 借：交易性金融资产成本 10200 应收利息 600投资收益 100贷：银行存款 10900,14,持有期间被投资单位宣告发放现金股利或在资产负债表日按债券票面利率计算利息时的核算如果收到的现金股利或债券利息是属于交易性金融资产取得时所支付价款中包含的，应直接冲减应收项目。如果是在持有期间按合同规定计算确定的现金股利或债券利息，则应当确认为“投资收益”。 例：接上例，2009年12月31日，投资者B对该债券计提利息600元。次年1月5
8、日收到利息。12月31日 借：应收利息 600贷：投资收益 6001月5日 借：银行存款 600贷：应收利息 600,例：接上例，7月5日投资者B收到债券前半年利息600元。借：银行存款 600贷：应收利息 600,15,资产负债表日的核算资产负债表日，企业应将交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益。处置时的核算处置交易性金融资产时，将处置时的该金融资产的公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时结转“公允价值变动损益” 。,公允价值变动损益,注意：资产负债表日包括年度资产负债表日（12月31日）和中期资产负债表日（6月30日等）,注意：公允价值变动损益是并未真正实现的损益。,16
9、,例：接上例，2009年12月31日，该债券的市价为10500元（不含利息）。2010年1月10日，投资者B以11000的价格将该债券出售。 2009年12月31日： 借：交易性金融资产公允价值变动 300贷:公允价值变动损益 300 2010年1月10日：借：银行存款 11000公允价值变动损益 300贷：交易性金融资产成本 10200公允价值变动 300投资收益 800,未真正实现,17,【案例】,2008年1月1日, 购入某公司的债券：面值100万元、利率3%、每年1月5日按年付息，划分为交易性金融资产。取得时，支付价款103万元（含已宣告发放利息3万元），另支付交易费用2万元。2008
10、年12月31日，该债券的公允价值为110万元。2009年10月6日，将该债券出售，售价为120万元。要求：作出该项交易性投资的相关账务处理。,18,1 . 2008年1月1日, 购入债券时：2 . 2008年1月5日，收到最初支付价款中所含利息：,借：交易性金融资产成本 100应收利息 3投资收益 2贷：银行存款 105,借：银行存款 3贷：应收利息 3,19,3. 2008年12月31日，债券公允价值为110万元：4. 2008年12月31日，计算债券利息：,借：应收利息 3贷：投资收益 3,借：交易性金融资产公允价值变动 10贷：公允价值变动损益 10,20,5 . 2009年1月5日，收
11、到2005年利息：6. 2009年10月6日，将该债券出售：,借：银行存款 3贷：应收利息 3,借：银行存款 120公允价值变动损益 10贷：交易性金融资产成本 100公允价值变动 10投资收益 20,21,【案例】,某企业于2009年3月20日从证券市场购入A公司股票10000股，每股买入价20元，另外支付印花税和证券商手续费1500元，A公司已于当年的3月15日宣告将在4月5日每股发放现金股利0.5元和每10股送1股的股票股利。2009年9月5日A公司股票的市价上涨到每股30元，该企业将A公司股票全部出售。要求：作出该项交易性投资的相关账务处理。,22,2009年3月20日购入A公司股票时
12、：借：交易性金融资产成本 195 000应收股利 5 000投资收益 1 500贷：银行存款 201 5002009年4月5日收到A公司分派的现金股利时：借：银行存款 5 000贷：应收股利 5 000（对于A公司分派的股票股利，不做账务处理，只在备查账簿中登记股票的数量等情况）,23,2009年9月5日出售A公司股票时：A公司股票的初始入账金额为195 000元，处置时的公允价值为330 000元，所以确认的投资收益为135 000元。借：银行存款 330 000贷：投资收益 135 000交易性金融资产成本 195 000,24,2009年3月10日购入A公司股票时：借：交易性金融资产成本
13、 200 000投资收益 1 500贷：银行存款 201 5002009年3月15日， A公司宣告分派的现金股利时：借：应收股利 5 000贷：投资收益 5 0002009年4月5日收到A公司分派的现金股利时：借：银行存款 5 000贷：应收股利 5 000,假定购入日为2009年3月10日,25,2009年9月5日出售A公司股票时：A公司股票的初始入账金额为200 000元，处置时的公允价值为330 000元，所以确认的投资收益为130 000元。借：银行存款 330 000贷：投资收益 130 000交易性金融资产成本 200 000,26,第三节 持有至到期投资,持有至到期投资的概念持有
14、至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。如：符合以上条件的债券投资等。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（一年以内）的债券投资，如符合持有至到期投资的条件，也可将其划分为持有至到期投资。,衍生金融资产：由衍生金融工具形成的金融资产。其特点为：价值不固定、初始净投资很少或零、未来交割。,27,初始计量持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目。在随后收到这部分利息时，直接冲减应收项目。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的
15、手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。,即交易费用不冲减投资收益,28,持有至到期投资初始确认时，应当计算确定其实际利率，并在该持有至到期投资预期存续期间或使用的更短期间内保持不变。实际利率，是指将持有至到期投资在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该持有至到期投资当前账面价值所使用的利率。,29,后续计量企业应在持有至到期投资持有期间，采用实际利率法，按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。,摊余成本 = 初始确认金额 - 已偿还本金 采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额间的差额进行摊销形成的
16、累计摊销额 - 已发生的减值损失,30,持有至到期投资的账务处理取得时的核算企业取得的持有至到期投资，应按取得该投资的面值，借记“持有至到期投资成本”科目，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，借记“应收利息”按实际支付的金额，贷记“银行存款”按借贷两方的差额借记或贷记“持有至到期投资利息调整”帐户。,31,计息时的核算若持有至到期投资为债券等投资，应于资产负债表日按面值和票面利率计算确定的应收未收的利息，借记： “应收利息”科目（分期付息、到期一次还本的债券）； “持有至到期投资应计利息”科目（到期一次还本付息的债券）按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入的金额，贷记“投资收益
17、”科目按借贷差额，借记或贷记“持有至到期投资（利息调整）”科目。,32,到期时或处置时的核算持有至到期投资在到期或出售时，应按实际收到的金额，借记“银行存款” 科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资成本、利息调整、应计利息” 科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。,33,例 2000年1月1日，甲公司支付价款1000万元（包含交易费用）购买了一项公司债券，面值为1250万元，剩余年限5年，票面利率为4.72%，按年支付利息（每年1250*4.72%=59元），本金最后一次支付，划分为持有至到期投资。要求：作出该企业债券投资的全部账务处理。,34,计算实际利率R: 59(1+R)-1 +
18、 59(1-R)-2 + 59(1+R)-3 + 59(1+R)-4+(59+1250)(1+R)-5=1000 采用插值法计算，得出R=10%，并编制下表,注：计算实际利息时进行了四舍五入并考虑了尾差,35,2000年1月1日，购入债券借:持有至到期投资成本 1250贷:银行存款 1000持有至到期投资利息调整 250,购入时债券的折价金额，即日后到期还本时投资者获得的价差收益。该收益应按实际利率法分摊至每一年度。,36,2000.12.31确认实际利息收入借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 41贷：投资收益 100日后收到利息时： 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 2001.1
19、2.31确认实际利息收入借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 45贷：投资收益 104 日后收到利息时： 借：银行存款 59 贷：应收利息 59,37,2002.12.31确认实际利息收入借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 50贷：投资收益 109日后收到利息时： 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 2003.12.31确认实际利息收入借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 55贷：投资收益 114 日后收到利息时： 借：银行存款 59 贷：应收利息 59,38,2004.12.31确认实际利息收入借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 59贷：投资收益 118收回本金和最后
20、一年利息：借：银行存款 1309 贷：持有至到期投资成本 1250应收利息 59,39,例：假定上例中甲公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，应如何进行帐务处理。 计算实际利率R (59595959591250)（1R）-51000，由此得出R9.05%,考虑尾差,40,根据上述数据，甲公司的有关账务处理如下: (1)2000年1月1日，购入债券 借:持有至到期投资成本 1250贷:银行存款 1000持有至到期投资利息调整 250(2)200O年12月31日，确认实际利息收入 借:持有至到期投资应计利息 59利息调整 31.5贷:投资收益 90.5,41,(3)20Xl年12月31
21、日，确认实际利息收入 借:持有至到期投资应计利息 59利息调整 39.69贷:投资收益 98.69(4)20X2年12月31日，确认实际利息收入 借:持有至到期投资应计利息 59利息调整 48.62贷:投资收益 l07.62,42,(5)20X3年12月31日，确认实际利息收入借:持有至到期投资应计利息 59利息调整 58.36贷:投资收益 117.36 (6)204年2月31日，确认实际利息收入借:持有至到期投资应计利息 59利息调整 71.83贷:投资收益 130.83收到本金和名义利息借:银行存款1545贷:持有至到期投资成本1250应计利息295,43,【课堂练习】,某企业于2002年
22、7月1日购入M公司当年1月1日发行的四年期债券，准备长期持有至到期日。该债券票面利率为12%，面值为400 000元，每年末付息一次，到期一次性归还本金。企业购入该项债券时的公允价值为446 630元（包含交易费用和前半年利息），假定实际利率为10%。要求：作出该企业债券投资的全部账务处理。,44,(1) 2002年7月1日，购入债券时：债券投资的公允价值：446 630元，其中含债券利息24 000元。借：持有至到期投资成本 400 000利息调整 22630应收利息 24000 贷：银行存款 446 630,购入时债券的溢价金额，即日后到期还本时投资者的价差损失。该损失应按实际利率法分摊至
23、每一年度，抵减票面利息收益。,45,(2) 该债券计息并采用实际利率法确认利息收入：,46,（3）2002年12月31日：借：应收利息 24 000贷：投资收益 21 132持有至到期投资利息调整 2 868 收到利息时：借：银行存款 48 000贷：应收利息 48 000,47,（4）2003年12月31日：借：应收利息 48 000贷：投资收益 41 976持有至到期投资利息调整 6 024 借：银行存款 48 000贷：应收利息 48 000,48,（5）2004年12月31日：借：应收利息 48 000贷：投资收益 41 374持有至到期投资利息调整 6 626 借：银行存款 48 000贷：应收利息 48 000,49,（6）2005年12月31日：借：应收利息 48 000贷：投资收益 40 888持有至到期投资利息调整 7 112 借：银行存款 48 000贷：应收利息 48 000（7） 2006年1月1日：借：银行存款 400 000贷：持有至到期投资成本 400 000,
