1、销售与收款流程、函证,2014年7月30日,主要内容：,销售与收款流程简介了解销售与收款内控、控制测试具体科目审计程序往来函证,一、销售与收款流程简介,销售，是指企业出售商品（或提供劳务）及收取款项等相关活动。一般流程：制定销售管理制度及岗位分工、制定销售计划、建立与维护客户档案、信用审批、定价、销售谈判、销售审批与合同订立、创建销售订单、发货、确认收入结转成本、收款、计提坏账准备销售与收款流程涉及会计科目：营业收入、营业成本、营业税金及附加、应收账款、预收款项、应交税费、应收票据、货币资金,二、了解销售与收款内控、控制测试,外勤工作指南中关于“控制”的阐述控制是客户内部体系中用于预防或检查业
2、务流程及其交易监控中所发生的错误的全部方法。控制活动或步骤构成客户内部控制体系的一部分。控制旨在防范因人为错误、系统中断或欺诈导致的财务或经营损失，或将其降至最低。控制旨在用于预防或减少上述事项发生的可能性或查出已经发生的此类事项，从而有利于公司管理层保证其对财务状况和经营成果的记录和报告的准确性。,外勤工作指南中关于“控制”的阐述（续）,控制分类：“预防性”控制是指内部控制系统中用于预防会计记录或经营过程中的错误或错报的控制程序 - 例如在交易生成前的复核和批准环节。“检查性”控制是指内部控制系统中用于监控相关业务活动目标的实现，包括识别业务记录中错误的程序例如编制银行调节表或者复核已逾期的
3、债权债务。,了解销售与收款内部控制,销售和收款流程内部控制的重要性：从销售的角度来看，如果企业没有准确地根据已发送货物向客户开具发票，或者开票价低于合同/协议价，都将导致自身处于经营困境。另一方面，现金是所有资产中流动性最强的，如果控制不到位，资金可能被轻易挪用（货币资金流程）。了解销售与收款内部控制，主要通过采用询问负责销售与收款流程的相关人员、检查控制的相关h痕迹和资料、观察控制的执行。然后我们对客户的系统执行和记录穿行测试程序，以证实对于销售及收款流程设计和运行原理的了解。,了解销售与收款内部控制（续）,根据了解内部控制的结果，识别销售与收款流程中对相关重大财务报表认定具有重大影响的环节
4、（包括因为舞弊），主要“完整性”、“发生”和“计量”等认定，即识别“可能出错项”，设计控制测试的样本，以检查所识别出的特定控制的有效性，确定这些控制是否能够在我们拟依赖的整个期间内有效运行。,执行控制测试,执行控制测试的主要优点：1. 借助于客户管理当局用以控制其业务的控制措施;2.可以通过使控制风险最小化的方法来降低综合风险评估水平;3.可以减少实质性测试的工作量;4.通过在预审阶段实施大多数控制测试和将部分实质性审计工作提前的方法来减少年末的工作量;5.通过轮流实施控制测试的方法减少若干年度内的审计工作量;6.通过识别系统的改进点为客户提供增值服务。,执行控制测试（续）,控制测试的方法：询
5、问、观察，并通过检查执行控制时产生的书面证据，以及在某些情况下重复执行该控制措施加以佐证。控制测试的数量：25个，发现一个例外情况+15，以确保拟依赖的控制是有效的。需在工作底稿中清楚地记录审计证据、文件记录以及用来得出该错误系“孤立”或“随机”错误的结论的判断理由。如果确信该例外情况属于一种“系统性”错误，则我们推断该控制无效，并且将该控制风险重新评估至“最高”，或者考虑是否存在另外的可以替代所测试的控制的功能的控制（替代控制）。,三、具体科目审计营业收入及营业成本,审计目标及对应的财务报表认定：A.利润表中记录的营业收入（或营业成本）已发生，且与被审计单位有关。（发生）B.所有应当记录的营
6、业收入（或营业成本）均已记录。（完整性）C.与营业收入（或营业成本）有关的金额及其他数据已恰当记录。（准确性）D.营业收入（或营业成本）已记录于正确的会计期间。（截止）E.营业收入（或营业成本）已记录于恰当的账户。（分类）F.营业收入（营业成本）已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（列报）,营业收入及营业成本（续）,主要实质性程序：1.编制明细表；2.实质性分析程序1）针对已识别需要运用分析程序的有关项目，并基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，同时考虑有关数据间关系的影响，以建立有关数据的期望值：包括：结构，毛利率，客户及年度变动，季节性及周期性变动分析，与生产、
7、仓储、运输能力比较，同业分析，根据纳税申报表估算等）；,营业收入及营业成本（续）,2）确定可接受的差异额；3）将实际情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异；4）如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据（如通过检查相关的凭证等）；5）评估分析程序的测试结果。 在对损益类科目进行审计时，我们更注重使用实质性分析程序，需要注意审计程序之间的逻辑关系，用分析性程序来判断合理性，从而优化样本的选择，使细节测试更有针对性。3.检查收入和成本确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致；关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。建立在了解被审计单位业
8、务流程的基础上，何时确认收入？,营业收入及营业成本（续）,4、检查销售价格是否符合制定的价格政策、特别是与关联方或关系密切客户销售价格的合理性；5、结合应收账款审计，对主要客户函证本期销售额；6、对出口销售，将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。7、对销售退回、销售折扣与折让等重大或非常规事项，检查手续是否符合规定，会计处理是否正确等。8、统计并核对关联方、集团内企业的销售。9、营业成本：结合存货审计，与存货的贷方发生额进行核对。注意：我们在风险评估时对销售与收款的风险评估及控制测试，即可实现程序3、4、7等的审计目标。,营业收入及营业成本（续）,
9、10、截止测试；11、细节测试；12、根据评估的舞弊风险等因素增加审计程序。讨论：1、实际中，我们是如何执行收入审计的？大家的经验？认为还有什么做得不足的地方？2、收入审计和存货审计如何结合？3、收入与应收账款审计的结合？4、截止测试如何执行？,营业收入及营业成本（续）,讨论: 截止测试：1）在做截止测试之前我们通过分析及访谈应该对企业的跨期有一个基本的预期（高估或低估收入），在这个预期的基础上，分析截止日前后一两个月甚至更多月份的发货金额来判定，也可以拿本年截止前后两个月的发货金额占全年的比例与上年或行业进行比较来判断企业的跨期情况，甚至分析报表日前后一个月内的每日的销售额来形成对跨期的预期
10、，有针对性的进行跨期测试。2）从发出商品的角度看收入的截止性和完整性，结合发出商品真实性查验判断发货的真实和完整。根据收入确认时点判断发出商品是否达到收入确认条件，判断收入的完整和截止。另外根据对发出商品的分析程序结果针对性的对截止测试进行抽样。比如：重点抽查发出商品余额异常变化的客户、发出商品周转率异常变化的客户。,三、具体科目审计（续）应收账款,外勤工作指南函证和应收账款审计目标及对应的财务报表认定：A.资产负债表中记录的应收账款是存在的。（存在）B.所有应当记录的应收账款均已记录。（完整性）C.记录的应收账款由被审计单位拥有或控制。（权利与义务）D.应收账款以恰当的金额包括在财务报表中，
11、与之相关的计价调整已恰当记录。（计价和分摊）E.应收账款已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。（列报）,应收账款（续）,讨论：应收账款我们通常是如何进行审计的？我们执行的审计程序都对应什么审计目标？,应收账款（续）,审计程序：1、获取或编制应收账款明细表、分析账龄；要点：与总账、报表核对相符；贷方余额重分类；款项性质；单个账户的账龄异常（如：存在大额长期逾期余额，但本期还有业务发生）；存在非预期的余额为零的账户与正常情况下不大可能成为顾客的单位或个人之间的往来款项（例如：客户经营塑料制品，但是某笔应收账款和一家成衣制造商相关）集团内部、关联方应收款项。,应收账款（续）,2、实质性分
12、析程序；常用的包括：账龄构成比例（即各账龄段余额占总余额的比重）、应收账款周转率（或应收账款周转天数）、本期坏账准备占应收账款总额的比例、本期坏账准备计提额占赊销额的比例、本年度销售退回及折让占销售总额的比例、退货与折让准备金的计提数占同期退货与折让总额的比例（可以为销售退回及折让、退货与折让准备金等的审计提供所需的证据）同以前各期比较；,应收账款（续）,3、评价坏账准备计提的适当性；要点：特别是在首次接受委托时，需分析坏账政策的合理性；根据坏账政策对坏账准备计提情况进行复核，特别是关注是否存在债务人破产或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后仍无法收回，或者债务人长期未履行偿债义务的情况，对该部
13、分考虑单独计提坏账准备；对核销的坏账准备检查审批文件等相关资料；关注期后事项，评价本期末坏账准备计提的适当性。,应收账款（续）,审计程序：4、函证应收账款；除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要或函证很可能无效，否则，应对应收账款进行函证。如果不对应收账款进行函证，应在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能无效，应当实施替代审计程序获取充分、适当的审计证据。5、对未回函的项目，实施替代程序；6、对应收账款中的异常明细、异常减少等情况；7、统计对关联方的应收账款；8、检查应收账款的披露。,四、往来函证,中国注册会计师审计准则第1312号函证函证程序的运用了解在整个函证过程中可能遇到的问题及处
14、理案例介绍,审计准则1312号函证,函证是指注册会计师为了获取影响财务 报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关 信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。,审计准则1312号函证（续）,判断审计程序可靠性的一般原则：（1）从被审计单位外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠； （2）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠； （3）以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。 （4）通常情况下，注册会计师以函证方式直接从被询证者获取的审计证据，比被审计单位内部生成的审计证据可能更可靠。,审计准则1
15、312号函证（续）,可能影响审计报告意见的几种情况：（1）如果认为管理层不允许寄发询证函的原因不合理，或实施替代程序无法获取相关、可靠的审计证据，注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则第1151号与治理层的沟通的规定，与治理层进行沟通。注册会计师还应当按照中国注册会计师审计准则第1502号在审计报告中发表非无保留意见的规定，确定其对审计工作和审计意见的影响。 （2）如果注册会计师认为取得积极式询证函回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。在这种情况下，如果未获取回函，注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则第1502号在审计报告中发表非无保留意
16、见的规定，确定其对审计工作和审计意见的影响。,审计准则1312号函证（续）,管理层不允许寄发询证函时，应采取的措施：（1）询问管理层不允许寄发询证函的原因，并就其原因的正当性及合理性收集审计证据； （2）评价管理层不允许寄发询证函对评估的相关重大错报风险（包括舞弊风险），以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响； （3）实施替代程序，以获取相关、可靠的审计证据。,审计准则1312号函证（续）,当实施函证程序时，注册会计师应当对询证函保持控制的内容，包括： （1）确定需要确认或填列的信息； （2）选择适当的被询证者； （3）设计询证函，包括正确填列被询证者的姓名和地址，以 及被询证者直接向注
17、册会计师回函的地址； （4）发出询证函并予以跟进，必要时再次向被询证者寄发询证函。,函证程序的运用,相关的认定：存在性、完整性和计价。 函证中可能遇到的风险：（1）客户可能要求不函证某些顾客的账户。（2）客户可能故意更改询证函，或者询证函的收件人并不是我们选定的顾客。（3）存在来自于通常情况下预期不会与客户发生购销业务往来的单位或个人的应收账款。（4）销售和收款可能发生过账错误。,函证程序的运用（续）,函证方式：积极式、消极式：无论使用哪种方法，审计人员都要监控询证函的编制，由审计人员发出询证函，并且要求债务人直接回复审计人员。讨论：实际中，我们更多的使用的哪种方式？使用另一种方式在什么情况下
18、是可行的？,函证程序的运用（续）,函证程序的运用：1、编制初步计划；必要性：使所有参与人员都明确他们需要做什么。函证程序很难重复执行，因此必须恰当地计划和理解函证程序，以保证把可能出现的问题控制在最低限度。作为审计人员，应该明确自己在这一重要过程中所做工作的性质和时间安排。,函证程序的运用（续）,2、选择需函证的项目； 账龄较长的项目 出现贷方余额的项目 非预期的零余额账户 年内被注销的重大账户 通常情况下预期不会与客户发生购销业务往来的单位或个人的账户函证关键项目时，只能使用积极的函证方式。,函证程序的运用（续）,3、记录需函证的账户-应收账款函证结果汇总表4、询证函的编制和控制讨论：我们在
19、过去的业务中是如何发函的？我们如何对函证的收回和发出进行控制？信息核对再次发函对函证实施控制工作底稿的记录回函及回函信封的归档,函证程序的运用（续）,强调：A、我们应在工作底稿中记录函证程序的执行情况。需要记录的内容包括：通过函证关键项目所取得的涵盖比例；说明函证代表性样本是如何选取的；说明应客户的要求，对哪些账户未进行函证，同时应说明原因（审计程序表中应设计替代程序，以应对此领域中可能存在的风险）；以及说明至寄出为止，对我们的询证函是如何进行控制的。B、用以帮助记录此过程的重要工作底稿有：(1)应收款项函证结果明细表；(2)关于应收账款函证程序的简要备忘录；以及(3)应收账款函证结果汇总表。C、对询证函原件的催收,函证程序的运用（续）,5、调查回函差异；6、执行替代程序；替代程序通常在两封，有时三封询证函发出都没有收到回函后执行，或者根据实际情况选择适当的执行时机。助理人员应和项目复核经理讨论何时开始执行这些程序最佳、最有效。替代程序的实施范围基于风险评估结果方式：期后入账检查、检查原始订单、检查发货记录、其他步骤讨论：我们是如何执行替代程序的，采取的方式和方法？效果如何？讨论如何改进工作中的替代测试？7、汇总测试结果并得出结论,
