1、第四章 审计目标与审计计划,一、财务报表审计概述 （一）财务报表审计目标及历史演变 1、两个层次：审计总体具体目标总体审计目标审计目标 一般审计目标具体审计目标项目审计目标 2、审计总目标及其演变,第一节 审计目标及其实现,3、我国独立审计财务报表审计的总目标：对被审计单位会计报表的合法性和公允性 发表意见。,（二）财务报表审计的一般原则遵守职业道德规范 遵守质量控制准则 遵守审计准则,（三）财务报表的审计范围 定义：为实现财务报表审计目标，根据审计准则和职业判断实施的恰当审计程序的总和。 由CPA依据审计准则和职业判断来确定审计范围 受到限制的审计范围：因客观或限制，未能施加依据审计准则和职
2、业判断应当实施的审计程序。,（四）职业怀疑态度 凭证据“说话” 不能因轻信管理层和治理层的诚信而满足于说服力不够的证据。并用管理层声明书替代应当获取的充分适当的审计证据。 不应将审计中发生的舞弊视为孤立发生的事项。 不同来源或性质的证据不一致时，应追加必要的审计程序。 管理层某项声明与其他审计证据相矛盾时，应调查。 如果识别出异常情况，应进一步调查。,（五）财务报表循环 1、财务报表审计的组织方式 帐户法（紧密相联的帐户分开；易造成审计工作脱节和重复）分项（切块）审计法 循环法（紧密相联的交易和帐户归入同一块；更有效率 2、循环的划分及帐户的划分循环审计法,（一）管理当局的认定 1、含义：是管
3、理层对报表各组成要素确认、计量、列报所做出的一种明确或隐含的表达。 例:某公司资产负债表反映的存货资料如下: 存货 3 450 000减:存货跌价准备 90 000 存货账面价值 3 360 000,二、审计具体目标,首先作了二项明示性认定： 存货是存在的 存货的价值是3 360 000元,同时也作了三项暗示性认定： 所有应报告的存货均已包括在内 所有被报告的存货都归公司所有 存货使用不受任何限制,存在或发生（高估或夸大错报） 完整性（低估或缩小错报） 权利和义务（只与资产负债表有关） 估价或分摊（总值估计、净值估计、计算精确性） 表达与披露(分类、反映、披露),归纳如下：,2、认定类型 分三
4、种情况（即从三个方面来验证）： 对各类交易和事项相关的认定 与期未帐户余额有关的认定 与列报有关的认定,（1）与各类交易和事项相关的认定,发生（强调没有高估） 完整性（强调没有低估） 准确性（金额及其他数据已恰当记录） 截止（记录于正确的期间） 分类（记录于恰当的帐户）,（2）与期未余额相关的认定,存在 权利和义务 完整性 计价和分摊,（3）与列报与披露相关的认定,发生以及权利和义务 完整性 分类和可理解性 准确性和计价,（二）具体审计目标 与各类交易和事项相关的审计目标 与期未帐户余额相关的审计目标 与列报相关的审计目标,国际：CPA对所审计期间的种类交易和事项运用的认定有：发生、准确性、完
5、整性、截止、分类。 对期未帐户余额的认定：存在、权利和义务、完整性、计价和分摊。 对表达与披露的认定：发生及权利和义务、完整性、分类和可理解性、准确性和计价,管理当局认定与一般审计目标（朱锦余）,理一理思路：,审计总目标,验证各项 认定： 五大认定 或三个方面的认定,一般审计目标,项目审计目标,设计审计程序,实施程序获取证据,评价证据局部结论,审计意见,在审计过程中，审计人员应围绕具体审计目标收集证据，把这些证据累积起来，就可以对管理当局的任何认定是否正确下结论。再把对每个认定的结论综合起来，就可以对整个会计报表的合法性和公允性发表意见。,练习:以应收帐款为例,请确定其项目审计目标和相应的审计
6、程序.,1、如CPA对某公司年度会计报表审计，其审计总目标是什么？ 2、如何理解管理当局对会计报表的认定与审计目标的关系？ 3、请举例说明一般审计目标和项目审计目标的联系。,思考题：,课堂练习,1、与列事项中，属于估价或分摊认定的是（） A向甲公司拆借的款项，未列入帐中 B将经营租入的设备一台列为企业的固定资产 C将应收帐款忆公司一笔贷款50万元记为100万元 D将预付帐款列示于应付帐款中2、被审计单位当年购入设备一台，会计部门在入帐时，漏记了该设备的运费。则被审计单位违反的认定是（） A存在或发生 B完整性,C、估价或分摊 D、表达与披露3、若将2002年度的主营业务收入列入2001年度会计
7、报表，则其2001年会计报表存在错误的认定是（） A总体合理性 B估价或分摊 C截止 D完整性,4、某CPA在对A公司2001年度会计报表进行审计时，发现A公司可能存在以下导致错误的情况： 1）已列入存货的委托B公司代销的商品可能并不存在 ； 2）期未存货的盘点可能存在较大的差错； 3）当年对应收帐款所提的坏帐准备可能不正确； 4）长期借款中可能有一年内将要到期的部分。 要求：1）针对上述可能存在的问题，管理当局是如何认定的？,2）为了证实上述问题，CPA应当分别执行的最主要的实质性测试的程序。 3）CPA执行的实质性测试程序能实现哪些审计目标？ 4） CPA执行的实质性测试程序能获取何种审计
8、证据？,5、下表列示了会计报表审计的具体审计目标，其中包括一般审计目标和应收帐款相关审计目标。请根据认定、一般审计目标和报表项目具体审计目标的相互关系，在答题卷所附表格的适当位置填列： 1）与一般审计目标正确对应的被审计单位管理当局认定； 2）与一般审计目标正确对应的应收帐款各相关审计目标的英文大写字母。（2001年）,一般审计目标 应收帐款相关审计目标 总体合理性 A 应收帐款以其帐面价值在资产负债表内列 真实性 B 应收帐款的增减与公司销售业务和回款进度存在逻辑关系，无迹象表明有重大错报 完整性 C 年未销售截止是恰当的 所有权 D 应收帐款已恰当地按客户名称予以分类 估价 E 应收帐款总
9、帐余额与各明细帐余额合计一致 截止 F 所有符合销售收入确认条件的赊销金额已计入应收帐款,机械准确性 G 所有应收帐款均已按既定的会计政策计提坏帐准备 披露 H 资产负债表日，所有已记录的应收帐款存在 分类 I 所有大额应收帐款已通过函证和其他程序被证 实属于公司BHFIGCEAD,案例一：分析认定与具体审计目标的关系，而后完成下表（见表二）,答案：,（1）总体合理性；（2）对存货执行分析性复核：（3）完整性；（4）是否有未入账的应付账款；（5）反映与披露；（6）披露；（7）反映；（8）验算核对存货的反映是否正确；（9）核查列报与披露是否表述清楚，易于理解；（10）权利和义务：（11）权利和义
10、务；（12）验证汽车的有关运营证件；（13）存在或发生：（14）真实性；（15）验证当年所购机器设备确实存在；（16）分类；（17）分析预付账款明细账，对贷方余额的查明原因；（18）截止：（19）进行存货的计价测试与截止测试；（20）计价和分摊；（21）准确性；（22）验算核对应收账款明细账与总账余额。,三、审计过程与审计目标的实现,审计过程通常包括三个阶段（CPA教材上分为5个环节)： 审计准备阶段审计实施阶段审计完成阶段,（一）审计准备阶段（计划阶段）,主要工作包括：调查了解被审计单位的基本情况；与被审计单位签订业务约定书；初步评价被审计单位的内部控制；确定重要性，分析审计风险，编制审计计
11、划等。1、客户的接受和续约 调查新客户 续约客户 取得与客户的一致理解,（1）明确审计业务的性质和范围(就审计业务约定书条款达成一致意见) （2）初步了解被审计单位的基本情况,深入了解客户行业和业务情况 存在与具体行业相关的风险 存在某些行业的所有客户普遍拥有的固有风险 许多行业具有其独特的会计处理要求 业务经营和流程 管理当局与公司治理 客户目标和战略 计量与业绩,（3）会计师事务所评价专业胜任能力 （4）明确被审计单位应协助的工作 （5）商定审计收费,2、签署审计业务约定书(Audit engagement letters)审计业务约定书的具体内容可能因被审计单位的不同而存在差异，但应当包
12、括下列方面（共15条）；如果情况需要，还应当考虑在审计业务约定书中列明的款项（共6条）。 3、制定审计计划（下节介绍）,是审计全过程的中心环节。主要工作有： （1）风险评估程序 （2）控制测试 （3）实质性测试如果CPA认为被审计单位内部控制的可信赖程度较高，则实质性测试工作可大大减少；反之，实质性测试工作则大大增加。但不管何时，实质性测试工作必不可少。,（二）审计实施阶段,审计实施阶段工作流程,.,了 解 并 记 录 内 部 控 制,可 信赖 吗 ？,控 制 测 试,可 依赖 吗 ？,实 质 性 测 试,审 计 意 见,其他审计程序 （直接进行实质性测试）,是,是,否,否,（三）审计完成阶段
13、,这一阶段是实质性的项目审计工作的结束，主要工作有： （1）整理、评价执行审计业务中所收集到的审计证据。 （2）复核审计工作底稿，审计期后事项 （3）汇总审计差异，并提请被审计单位调整或作适当披露 （4）形成审计意见，编制审计报告,第二节 审计计划,（一）含义是审计师为完成各项审计业务，达到预期审计目标，在具体执行审计程序之前编制的规划。包括针对审计业务制定总体审计策略和具体审计计划，以将审计风险降至可接受的低水平。,（二）初步业务活动审计师应当在本期审计业务开始时开展下列初步业务活动： 1、针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序； 2、评价遵守职业道德规范的情况，包括评价独立性
14、； 3、就业务约定条款与被审计单位达成一致理解。,（三）总体审计策略 1、总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划 。应当包括下列事项： （1）确定审计业务的特征，以界定审计范围，包括采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求以及被审计单位组成部分的分布等； （2）明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括提交审计报告的时间要求，预期与管理层和治理层沟通的重要日期等； （3）考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组工作,方向，包括确定适当的重要性水平，初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域，初步识别重要的组成部分和账户余额，评价是否需要针
15、对内部控制的有效性获取审计证据，识别被审计单位、所处行业、财务报告要求及其他相关方面最近发生的重大变化等。 在制定总体审计策略时，还应考虑初步业务活动的结果，以及为被审计单位提供其他服务时所获得的经验。,2、针对上述事项，审计师应当在总体审计策略中清楚说明下列内容： （1）向具体审计领域调配的资源，包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等； （2）向具体审计领域分配资源的数量（人员和时间），包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量，对其他注册会计师工作的复核范围，对高风险领域安排的审计时间预算等； （3）何时调配这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关
16、键的截止日期调配资源等；,（4）如何管理、指导、监督这些资源的利用，包括预期何时召开项目组预备会（工作分派会）和总结会（汇报会），预期项目负责人和经理如何进行复核，是否需要实施项目质量控制复核等。 注册会计师应当根据实施风险评估程序的结果对上述内容予以调整。 3、总体审计策略的详略程度应当随被审计单位的规模及该项审计业务的复杂程度的不同而变化。在小型被审计单位审计中，全部审计工作可能由一个很小的审计项目组执行，项目组成员间容易沟通和协调，总体审计策略可以相对简单。,（四）具体审计计划 1、比总体审计策略更加详细，其内容包括为获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目组成员拟实
17、施的审计程序的性质、时间和范围。 2、 具体审计计划应当包括下列内容： （1）按照中国注册会计师审计准则第1211号-了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险的规定，为了足够识别和评估财务报表重大错报风险，注册会计师计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围；,（2）按照中国注册会计师审计准则第1231号-针对评估的重大错报风险实施的程序的规定，针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师计划实施的进一步审计程序的性质、时间和范围；（3）根据中国注册会计师审计准则（以下简称审计准则）的规定，注册会计师针对审计业务需要实施的其他审计程序。 例如：阅读含有已审计财务报表的文件中的其他信息。,（五）审
18、计过程中对计划的更改 1、计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。 2、 由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因，注册会计师应当在审计过程中对总体审计策略和具体审计计划作出必要的更新和修改。,（六）与治理层和管理层的沟通 1、注册会计师可以就计划审计工作的基本情况与被审计单位治理层和管理层进行沟通。 2、 应当就总体审计策略和具体审计计划中的内容（审计范围与时间）与治理层、管理层进行沟通时，注册会计师应当保持职业谨慎，以防止由于具体审计程序易于被管理层或治理层所预见而损害审计工作的有效性。 3、沟通的事项主要有
19、：注册会计师的责任；计划的审计范围和时间（拟如何应对由舞弊导致的重大错报风险；对相关内控采取的方案；重要性概念等）。,（七）各种审计测试的配置及成本比较 1、对内控的了解（目的；询问、观察、检查、穿行测试） 2、控制测试（目的；检查、询问、观察、重新执行） 3、分析性程序 4、交易的实质性测试 5、余额的实质性测试 成本由小到大：3、1、2、4、5,审计程序汇总示意图：,风险评估程序：询问、观察与检查、分析程序了解内部控制：询问、观察、检查、穿行测试控制测试 程 序 控制测试：询问、观察、检查、 汇 重新执行 总实质性程序 ： 实质性分析程序、交易测试、余额测试 、列报与披露的验证,（八）计划
20、审计工作的步骤 一般包括以下八个步骤： 1、了解被审计单位经营及所属行业的基本情况； 2、执行分析性复核程序； 3、初步评价重要性水平； 4、考虑审计风险； 5、对重要认定制定初步审计策略； 6、了解被审计单位内部控制； 7、进行内部控制测试及评估控制风险； 8、确定检查风险及设计实质性测试。,前四步与总体审计策略有关；后四步与具体审计计划有关。九、审计计划的编制与审核 总体审计策略时间预算、重点审计领域、重要性、 审计风险等 具体审计计划审计程序表,案例二：天昊会计师事务所接受鲁湘国有企业的委托，审计鲁湘国有企业的2006年度的会计报表。天昊会计师事务所已在前期调查中取得了该企业的相关重要资
21、料。注册会计师黄越是该项目的负责人，现需要对所获取的信息进行分析比较，以利于拟定审计总体工作计划。,（一）审计过程（总体工作计划的制定） 黄越在取得相关数据的基础上，安排助理人员董忻、徐彤对鲁湘企业的会计报表项目进行趋势分析性测试。具体分析过程如下： 1、审阅会计报表，进行初步的总体分析。 助理人员董忻结合2005年的相关数据，与2006年的主要数据进行对比，从总体上进行分析，编制趋势分析表（表略）。,2006年度未审会计报表项目与2005年度已审会计报表项目的比较分析结论： （1）营业收入、营业成本同比分别减少了27.01%和25.46%，致使营业利润也减少了19.23%，说明本年度鲁湘企业
22、产品销售情况不良，审计时应关注影响本年度的利润情况。 （2）利润总额、净利润同比分别减少了458.68%和519.17%，说明除由于本年销售的影响外，还要关注其他业务利润、费用、营业外支出对本年利润的影响。,（3）存货同比减少了22.15%。 （4）应收账款同比增加了14.60%，同营业收入减少相比，不合理。审计时要关注应收账款是否包括着不属于货物交易债权的事项。 （5）速动资产同比增加24.39%，与应收账款增加基本同步，合理。,（6）利息支出同比增加了46.41%。审计时要关注利息支出的增加。 （7）在建工程同比减少36.41%，审计时要关注在建工程的减少对利润的影响。（8）2006年度未
23、审会计报表项目与2005年度已审会计报表项目的比较分析表明，资产、负债和权益各项目前后各期变动不大，无重大异常变动。,2、根据审计过程，完成预定数据的计算。 黄越认为有必要再对一些重要数据进行比较，以确认这些指标的变动是否合理，与在预备调查中所掌握的企业经营状况的变化相一致。黄越安排审计人员徐彤对公司报表的主要经济指标进行计算，与上年度相应数据进行对比，并考虑其变化内容是否在审计人员的预期之内，得出分析结论。徐彤编制重要比率指标分析表 （略），得出以下结论：,（1）应收账款周转率降低了25.53%，有两方面的原因：销售收入同比有较大幅度减少，平均应收账款余额有较大增加。审计时要关注销售收入和应
24、收账款变动对企业经营的影响。（2）利息保障倍数降低了42.81%，经分析，主要是盈亏逆转所致，要关注影响亏损的因素。（3）存货周转率降低了25.49%、总资产周转率降低了27.15%，审计时要关注影响存货、应收账款 变动对企业经营的影响。（4）各个获利能力比 率大幅度降低，是由各影响项目综合影响的结果。,3、根据计算结果进行分析判断，确定重要性账户，完成分析性测试备忘录。 黄越在复核董忻、徐彤编制的趋势分析性测试工作底稿的基础上，对以上各表分析中得出的主要结论进行汇总，形成了分析性测试汇总表 （略）。,4、根据趋势分析性结果，编制审计总体工作计划。 项目负责人黄越通过以上分析，初步确定了审计重点，并结合对鲁湘企业基本情况和内控制度的了解，编制审计总体工作计划表。,.,续表,续表,续表,.,.,本章结束,
