1、高级财务会计,主讲：林琼花联系方式：TEL: 13686282083/13808836261QQ:1005250393,感谢大家的参与！,开启改变之门,祝愿大家学习愉快,让我们一起约定:,准时参加、分享知识！ 关闭电话、尊重他人！ 全程参与、勇于发言！ 积极行动、团队合作！ 严禁吸烟、保持清洁！,本次主要教学内容安排,合并财务报表 股权取得日后 的合并会计报表,第四章,第四章 合并会计报表股权取得日后的合并会计报表,取得日后首期合并报表的编制 P68 取得日后连续各期合并报表的编制 P101 合并财务报表中的特殊问题 P124,第四章 合并会计报表股权取得日后的合并会计报表,本章的学习重点主要
2、是：首期合并财务报表编制方法连续各期合并财务报表编制方法。学习难点主要是首期和连续各期编制合并财务 报表过程中关于：内部与股权投资有关的内部事项的抵消内部存货交易的抵消内部债权债务的抵消内部固定资产交易的抵消。,第四章 合并会计报表股权取得日后的合并会计报表,第一节 股权取得日后 首期合并会计报表的编制,一、对子公司个别财务报表进行调整 同一控制下企业合并的处理原则 原则的基础：同一控制的实质是合并是集团内的事项，没有导致最终控制方所控制资源的变化；既然是内部关联事项，合并中交易对价并不公允，计价基础应该保持不变。（账面价值） 非同一控制下企业合并的处理原则 原则的基础：非同一控制的实质是合并
3、是非关联的公平购买交易行为。（公允价值）,一、对子公司个别财务报表进行调整,编制合并财务报表的前期工作世纪P69 对子公司的个别财务报表进行调整 同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表 除非子公司与母公司会计政策和会计期间不一致，否则不需调整 非同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表 与母公司会计政策和会计期间不一致的，需要调整 另外还需调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额,二、长期股权投资权益法调整P69,按权益法调整对子公司的长期股权投资 权益法的特点 投资企业按其占被投资企业的投资份额，将被投资
4、企业所实现的净利润或所发生的净亏损确认为投资收益或投资损失 被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整 以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响,从成本法调整成权益法 P70例,一)、基本原理 二)、编制方法,三、合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表的编制,主要知识点,各类抵消分录的编制原理少数股东权益的列报合并未分配利润的理解,总体思路,一)、基本原理,编制股权取得日后的合并资产负
5、债表，应以母公司、纳入合并范围的子公司的单独资产负债表为依据，结合有关内部交易事项的会计记录编制调整与抵消分录，并根据资产、负债以及股东权益各项目的合并数填列合并资产负债表有关项目。,具体方法,一)、基本原理,方法1：,首先，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期初余额的影响 （抵消与调整后的结果各项目期初余额合并数与上期末各项目期末余额合并数相等）； 然后，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表本期发生额的影响,方法2：,直接抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期末余额的影响,核心,确定资产负债表项目期末合并数,股权取得日后合并会计报表的编制程序,1将母公司及各个纳
6、入合并范围的子公司的利润表、利润分配表和资产负债表依次登入合并工作底稿，并在工作底稿中结出各项目的合计数。,股权取得日后合并会计报表的编制程序,2编制抵消分录，抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别会计报表的影响。一般情况下，抵消分录的类型包括： （1） 将年度内各子公司的所有者权益项目与母公司长期股权投资抵消。 （2）将利润分配表中各子公司对当年利润的分配与母公司当年投资收益抵消。 （3）将母公司与子公司以及子公司之间的内部往来和内部交易事项予以抵消。,股权取得日后合并会计报表的编制程序,3将抵消分录分别过入合并工作底稿的相关项目，并计算各项目的合并数。4将合并工作底稿的合并
7、数分别过入合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表。,二)、编制方法,区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并；区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资；所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关的资料，应该是按权益法调整后的数据。,理解要点：,第一类抵销分录P72,将母公司对子公司权益性资本 投资数额与子公司股东权益中 母公司持有的份额相抵销,成本法全部调整为权益法核算； 将子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销 例P73,第一类抵消分录归纳,拥有全部股权,将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公
8、司权益性资本投资余额相抵销 确认少数股东权益 例P74,第一类抵消分录归纳,拥有部份股权,第二类抵销分录 P76,抵消内部股权投资收益及子公司利润分配,抵消分录：,借：投资收益少数股东损益未分配利润期初贷：提取盈余公积应付普通股股利未分配利润期末,子公司当年净利润母公司持股比例,子公司当年净利润少数股东持股比例,子公司期初未分配利润,子公司当年分配数,子公司年末未分配数,例： P76,（一）第一类抵消分录,第三类抵销分录 P78,抵消内部债权债务,内部应收帐款与应付账款的抵消,内部应收帐款上已提坏账准备的抵消,内部应收票据与应付票据的抵消、内部预付账款与预收账款的抵销、 内部应收股利与应付股利
9、的抵销、 内部其他应收款与其他应付款的抵销分录，基本与之相同。,借：应付账款贷：应收账款,借：应收账款 内部应收账款上坏账准备期末余额贷：资产减值损失 内部应收账款上坏账准备当期计提数未分配利润期初 内部应收账款上坏账准备期初余额,引申,内部交易形成的存货、固定资产、投资等资产， 其已提跌价准备或减值准备的抵消处理， 原理同上。,资料： 母公司坏账损失采用备抵法，按年末应收账款余额的0.5%计提坏账准备。 2007年末母公司应收账款余额30 000元为应向子公司收取的销货款，2008年末母公司应收账款余额50 000元全部为子公司的应付账款。 两年中子公司各年末应付账款余额分别为35 000、
10、60 000元。 其他业务略。 上述资料对单独报表的影响及抵销分录的编制见下表。,工作底稿的编制,【例5】内部债权债务的抵消,表 合并报表工作底稿（简示）,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,2007年：,未分配利润,未分配利润期末,未分配利润,29850,-150,35000,应收账款,应付账款,资产减值损失,2008年：,应收账款,未分配利润期末,49750,30000,30000,150,150,150,0,5000,0,0,-250,100,60000, 50000, 50000,100,250,250,0,10000,0,0,0,应付账款,未分配利润期初,
11、资产减值损失,150,150,-150,0,-150,-250,150,250,0,（一）第一类抵消分录,第四类抵销分录 P78,抵消内部存货交易的影响,抵消以前年度内部存货交易未实现损益对期初未分配利润的影响,借：营业收入 内部交易销售收入贷：营业成本 B,借：营业成本 A、B中未实现的部分存货 期末存货价值中包含的未实现内部交易损益,抵消当年发生内部存货交易对收入、费用的影响,借：未分配利润期初 以前年度内部存货交易未实现损益贷：营业成本 A,抵消期末存货价值中包含的未实现损益,资料： 母公司将2 000万元的商品按2 400万元销售给子公司，子公司于第二年将该存货中的30%另加10%的毛
12、利售出企业集团。相关税费及其他业务略。,工作底稿的编制,【例6】内部存货交易的抵消,表5 合并报表工作底稿（简示）,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,第一年：,营业利润,第二年：,未分配利润期初,2400,400,2000,存货,营业收入,营业成本,存货,营业收入,营业成本,营业利润,未分配利润期末,2400,2400,2400,400,400,2800,2400,0,0,0,2000,400,400,720,792,72,72,0,1680, 400, 400,280,280,280,680,400,400,792,600,120,0,192,1400,（一）第
13、一类抵消分录,第五类抵销分录 P83,抵消内部固定资产交易的影响,抵消固定资产价值中包含的未实现损益及其产生过程,借：固定资产累计折旧 当年多提折旧贷：管理费用等,抵消当年按未实现利润计提的折旧费,借：营业收入 内部交易销售收入贷：营业成本 内部交易销售成本 固定资产原价 内部交易未实现利润,交易当年,（一）第一类抵消分录,抵消固定资产价值中包含的未实现损益及其对期初未分配利润的影响,借：固定资产累计折旧 当年多提折旧贷：管理费用等,抵消当年按未实现利润计提的折旧费,借：未分配利润期初 贷：固定资产原价 内部交易未实现利润,交易以后各年,抵消以前年度累计按未实现利润计提的折旧费,借：固定资产累
14、计折旧 以前年度累计多提折旧贷：未分配利润期初,引申,报废期间如何进行相关抵消处理,一、主表部分的编制方法 二、补充资料部分的合并问题,四、合并现金流量表的编制 P96,主要知识点,主表部分编制思路的选择将内部现金流动情况予以抵消,（一）编制方法的选择,采用个别现金流量表的编制思路,依据： 合并资产负债表、 合并利润表、 合并利润分配数据及其他有关资料,按合并会计报表的一般编制程序,依据： 单独现金流量表、 内部现金流动业务等有关资料,一）、主表部分的编制方法 P96,方法一,方法二,抵销分录的特点,抵销分录中借、贷方项目均为现金流量表项目 借方抵销付现项目，贷方抵销收现项目 同一抵销分录中涉
15、及到的现金流动项目类别，可能同类也可能不同类,（二）第二种方法的的应用,主要 抵销分录的内容,成员企业间与销货有关的现金收付 成员企业间与其他经营活动有关的现金收付 成员企业间增加筹资与增加投资的现金收付 成员企业间收回投资与增加投资的现金收付 成员企业间收回投资与减少筹资的现金收付 固定资产、无形资产、其他资产交易的现金收付,编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目,母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量 母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金，应当与分配股利、利润或偿付利息支付的现金 母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与
16、债务所产生的现金流量 母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量 母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 母公司与子公司、子公司相互之间当期发生的其他内部交易所产生的现金流量,企业集团内部当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵销处理 借：投资活动现金流量投资支付的现金贷：筹资活动现金流量吸收投资收到的现金 企业集团内部当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金的抵销处理 借：筹资活动现金流量分配股利、利润或偿付利息支付的现金贷：投资活动现金流量取得投资收
17、益收到的现金,企业集团内部以现金结算债权与债务所产生的现金流量的抵销处理 借：经营活动现金流量支付其他与经营活动有关的现金贷：经营活动现金流量收到其他与经营活动有关的现金 企业集团内部当期销售商品所产生的现金流量的抵销处理 借：经营活动现金流量购买商品、接受劳务支付的现金贷：经营活动现金流量销售商品、提供劳务收到的现金,企业集团内部处置固定资产等收回的现金净额与购建固定资产等支付的现金的抵销处理 借：投资活动现金流量购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金贷：投资活动现金流量处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额,合并现金流量表补充资料 可以根据合并资产负债表和合并利润表进行
18、编制 报告期内增加子公司 同一控制下企业合并 将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表 非同一控制下企业合并 将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表 报告期内处置子公司 将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表,第二节 股权取得日后连续各期合并会计报表的编制,一、对子公司拥有全部股权的合并会计报表的编制 连续各期编制合并会计报表的情况下，如果对子公司拥有全部股权，在编制抵消分录时需要处理两个问题，一个是对当期事项的抵消，另一个是对以前年度事项的抵消。,（一）母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵消 P102,在连续各期编制合并会
19、计报表时，仍然需要以合并当年母公司及所属子公司的个别会计报表为基础，将母公司对子公司的权益性资本投资项目与子公司的所有者权益项目全额予以抵消。,抵消分录：借：实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资例25 P103,（二）母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵消在连续各期编制合并会计报表时，仍然需要以合并当年母公司及所属子公司的个别会计报表为基础，将母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润予以抵消。 借：投资收益 年初未分配利润 贷：提取盈余公积 应付利润 未分配利润 例28 P106,（三）盈余公积的抵消
20、 1、抵消子公司当期提取的盈余公积：借：提取盈余公积 贷：盈余公积2、抵消子公司以前年度提取的盈余公积借：年初未分配利润 贷：盈余公积例4-28 P106,二、对子公司拥有部分股权的合并会计报表的编制 （一）母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵消：编制的抵消分录为：借：实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益 例26 P103-P104,（二）母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵消借：投资收益 少数股东收益 年初未分配利润 贷：提取盈余公积 应付股利 未分配利润 例4-30 p107,（三）盈余公积的
21、抵消 例4-30 p107 1、抵消子公司当期提取的盈余公积编制抵消分录时，应当按照子公司本期提取的盈余公积中母公司所拥有的份额：借：提取盈余公积贷：盈余公积 2、抵消子公司以前年度提取的盈余公积按以前年度提取的盈余公积中属于母公司所拥有的份额：借：年初未分配利润 贷：盈余公积,编制合并利润表时应进行抵销处理的项目,内部营业收入和内部营业成本项目 内部销售商品形成存货、固定资产、无形资产等项目中包含的未实现内部销售损益 内部销售商品形成固定资产、无形资产等项目折旧额及摊销额中包含的未实现内部销售损益 内部应收款项计提的坏账准备以及内部销售商品形成存货、固定资产、无形资产等计提的资产减值准备中包
22、含的未实现内部销售损益 内部投资收益项目，包括内部利息收入与利息支出项目、内部股权投资的投资收益项目,内部营业收入和内部营业成本项目的抵销处理,母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末全部实现对外销售 借：营业收入 （内部销售收入）贷：营业成本 母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末未实现对外销售而形成存货的抵销处理 借：营业收入 （内部销售收入）贷：营业成本存货 （本期内部存货交易的未实现内部销售利润）,内部营业收入和内部营业成本项目的抵销处理,对于内部购进的商品部分实现对外销售、部分形成期末存货的情况 借：营业收入 （内部销售收入）贷：营业成本存货 （期末存货中包含的未实现内部销
23、售利润） 或 借：营业收入 （部分实现对外销售的存货的内部销售收入）贷：营业成本 借：营业收入 （部分形成期末存货的内部销售收入）贷：营业成本存货 （期末存货中包含的未实现内部销售利润）,例4-33 P109,购买企业内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销处理,在对母公司与子公司、子公司相互之间销售商品形成的固定资产或无形资产所包含的未实现内部销售损益进行抵销的同时，也应当对固定资产的折旧额或无形资产的摊销额与未实现内部销售损益相关的部分进行抵销,例4-41 P115,内部应收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销处理 借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失 （当期内部应收账款计提的坏
24、账准备的金额） 内部投资收益利息收入和利息费用的抵销 借：投资收益（内部持有至到期投资相关的投资收益）贷：财务费用（内部应付债券相关的利息费用）,例4-36 P112,母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理 全资子公司 借：投资收益未分配利润年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润年末,例4-28 P106,母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理 非全资子公司 借：投资收益少数股东损益未分配利润年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润年末,例4-29 P107,第三节 合并财务报表中的特殊问题,报告期内增加子公司 P124 同一控制下企业合并 将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表 非同一控制下企业合并 将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表 报告期内处置子公司 将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表,本章小结：1首期合并报表的编制2以后连续各期合并报表的编制基本同上：区别在于盈余公积的抵消，需要作两笔抵消分录：当期： 借：提取盈余公积 贷：盈余公积以前各期： 借：年初未分配利润 贷：盈余公积,谢谢合作！,祝福大家：家庭幸福学业事业双丰收！,
