1、 1 中国财税浪子 内参 2017 年第 119 期 本期 内参 制作于 2017 年 9 月 22 日 中国财税浪子 资本税务案例 大会研讨资料 2017 年 10 月 28 日、 29 日海口 1.0个人股权转让 5 1.01无形资产投资后转让股权如何缴纳个税（北京市海淀区地税局单荣艳 胡映月）5 1.02未完全出资就转让股权，收入咋核定（南京市地税局高新分局 陈涛） 7 1.03 股权置换中自然人股东如何申报个税（北京市通州区地税局 居敬谊 沈岩）. 11 1.04 非上市公司大股东向员工赠股是否缴个税（华润集团财务部 刘艳） 14 2.0 新三板挂牌和公司上市中的涉税问题 . 17 2
2、.01 一张报表引出千万元税款（北京市地税局第六稽查局吴芳 王立强 马呈昊 吴凡 刘军） 17 2.02 事先裁定扫清企业上市障碍（中国税务报通讯员 厉娜 陈国民 王俏 记者 程丽华） . 20 2.03“新三板 ”股权转让所得应征个人所得税（ 2017年 4月 12日 江苏省地税局网站发布） . 21 2.04 非居民企业减持股票，无扣缴人要自行纳税一香港企业减持股票纳税 4200多万元（傅志成 杨萌 付晓君 徐永良 中国税务报记者 董晓岩） . 22 2.05对赌协议究竟 “赌 ”什么（江苏省苏州市地税局稽查二分局陈晓娟） 24 2 2.06斯太尔的对赌税务 “劫 ”（中国财税浪子原创）
3、. 26 2.07 潍柴控股：把税收预警嵌入生产管理（经济日报） . 30 2.08 “对赌协议 ”不是股权交易的 “挡税牌 ”（北京市国税局第一稽查局 王晓雪）. 31 2.09 股权仅有 2%，分红权却有 20% 股权如此转让，纳税是否调整（兰州市国税局姜新录 甘肃省国税局张明） . 35 3.0 国内企业改制与并购重组 . 38 3.01承担被收购企业负债是否属于非股权支付（北京市国税局史玉峰） 38 3.02把脉、帮扶、评测、化解 南京四家国企成功改革背后的税收故事（冒益慧 吕小军 于婧 王明静 吴巍 于群） . 42 3.03分公司转子公司：投资还是转让，哪种方式更合规（江苏 省南京
4、化学工业园区地税局傅斌 陈潇潇） 49 3.04 以成本法确定平价股权转让公允价（湖北省十堰市国税局龚万强 王聪颖 石磊） . 54 3.05 北京二十一世纪科技发展有限公司向北京地税发来感谢信（北京地税局网站2016年 11月 8日 表扬信栏目） . 57 3.06以作价出资方式转移国有土地使用权应按规定缴纳契税（ 2017年 6月 26日 江苏省镇江地税局网站发布） . 58 3.07 应加强对股权变更的税收管理（ 山东省潍坊市国税局 赵舰 李国华 孙建磊）. 60 3.08以房产投资入股，双方如何作税务处理（北京市通州区地税局 宋雪） 62 3.09 无偿划转，不要忽视增值税风险（姜新录
5、 张明） 66 3.10 联通 “混改 ”：牵涉哪些税收（唐守信） . 68 3.11 因过度筹划，某大企业补税 2.1 亿元 税收筹划：看收益更要看到风险（北京市国税局第二稽查局 张楠） 76 3.12适时主辅分离 充分享受税收优惠（江西中烟工业有限责任公司罗飚 谌祖江）. 79 3 3.13企业筹备上市，个税风险莫忽视 (北京市门头沟区地税局 薛晓捷 ) 84 3.14央企迈入公司制 资产评估增值处理方法的选择（北京国税局 马泽方） 87 4.0 合伙 . 89 4.01超额收益分成 中科招商遭遇补缴营业税（中国财税浪子原创） 89 4.02 关于 “合伙企业的合伙人出资是否需要缴纳印花税
6、 “的回复（山西地税网站 2017-06-21答复） 90 4.03某企业增加实收资本未缴印花税被查处（ 2016年 3月 31日 深圳市地方税务局门户网站发布） . 91 4.04股权投资类企业迁入新疆： 享受税收优惠 需注意纳税风险 ( 乌鲁木齐市沙依巴克区国税局艾斯哈尔江 艾合买提 徐福贺 杜成伟 ) 92 4.05 区分投资收益性质 防范企业税务风险（赵舰 孟忆宁 孙建磊） 96 4.06 天津合伙企业纳税评估个人所得税案例（天津市滨海新区第六地方税务分局 高文元 荣立新 陈鑫） . 98 5.0 金融工具运用与互联网金融 103 5.01信托投资基金利息支出需谨慎扣除（南京市地方税务
7、局王小平 姜涛） 103 5.02购买基金避税 税收风险要当心（浙江省温州市国税局陈安郎 周茜茜 叶益豪）105 5.03 融资租赁差额扣除把握两个核算要点（郭波浪） 107 5.04 证券投资基金税收优惠政策待完善（北京市国税局史玉峰） 110 6.0 利息、股息红利和收益分配 112 6.01 揭穿受益所有人 “伪装 ” 征缴非居民税款 2000 万元（中国税务报记者 任恒君 通讯员 徐丽珍） . 112 6.02统借统还业务税前扣除凭证有变化（北京市国税局 马泽方） 114 6.03 徐州地税利用 “互联网 +大数据 ”揭穿 “身份伪装 ” 查补个税四百万（闫士亮 崔梅） 116 6.0
8、4 否定 “受益所有人 ”身份 源泉扣缴税款 3300 多万元（中国税务报记者 任恒君 通讯员 魏颖） . 119 4 6.05 北京市国税局、地税局 联手服务 “一带一路 ”企业 “联营体模式 ”涉税难题迎刃而解（李晓静 中国税务报记者 董泽斌） 120 6.07 取证 +攻心：避税地公司股东补税 97 万元（尹时辉 史景 中国税务报 孙斌）123 6.08一次咨询，追缴境外税款 4000多万元（谭文辉 付杰 陈伟 中国税务报记者 卢勋） 124 7.0 非居民企业股权转让 126 7.01徐州入库非居民股权转让税收 1.28亿元（中国税务报记者 徐云翔 通讯员 吴国明 闫士亮 丁玉永） 1
9、26 7.02非居民企业股权转让留心计价风险（江苏省东台市国税局陈永开 吴宁） 127 7.03股权转让：定价不可任性（金雷） 131 7.04平价转让不合情理 跨境追缴百万税款（鲁海宾 潘海啸 王亦琪） 132 7.05十余回合谈判破解股权转让避税谜局（唐功奇 龙小波） . 135 7.06最高人民法院公布十大行政审判典型案例之：一起打到最高法的间接股权转让避税案（杭州市国税局 韦星） . 137 7.07 间接转让股权，非居民入库税款 3800万元（金奕霏 王陶华 本报记者 董晓岩 )141 7.08 非居民异地转让股权，补缴税款 850万元（中国税务报 汤涌 记者 贠相忠）143 8.0
10、 农村集体产权制度改革 144 8.01量化资产获得分红勿忘缴纳个税（安徽省怀远县地税局稽查局梁影） 144 8.02 集体企业股权转让应计征个人所得税（湖北省仙桃市地税局稽查局赵德新）146 9.0企业清算与终止经营 . 148 9.01个人终止投资经营收回款项应缴税（江苏省泰州地税局焦倪俊 余言文） 148 9.02 厦门司法税务联手解决涉外海事纠纷 首例涉外司法拍卖税款成功入库（中国税务报记者 黄坚 曾霄 通讯员 王刚 刘一婷） 148 5 附录参考法规：国家税务总局关于拍卖外籍船舶 “阿明 2”轮有关税收问题的批复（ 2016年 12月 11日 税总函 2016655号） . 150
11、9.03 山西首笔外资企业清算税款入库（转自中国税务报 李婷菲 记 者 王跃峰）152 1.0 个人股权转让 1.01 无形资产投资后转让股权如何缴纳个税 （ 北京市海淀区地税局 单荣艳 胡映月 ） 在 “ 大众创业、万众创新 ” 的时代，不少科技人才以自身拥有的科技创新成果进行投资。此类投资者取得股权后再转让，应依法缴纳个人所得税。税务机关在办理此类股权转让时，时常发现纳税人因错误理解政策，导致少缴纳税款的现象发生。本文结合案例具体剖析个人以无形资产投资后再进行股权转让，应如何正确缴纳个人所得税。 案例简介 2016 年 12 月，某自然人股东甲将自己在 A 公司的全部份额转让给某上市 B公
12、司，股权转让合同总金额 51719 万元，其中取得现金收入 5746 万元，取得受让方公司的股份价值 45973 万元。对应股权原值为 2268 万元，其中货币出资金额 1179 万元，知识产权出资 1089 万元。 纳税人自己计算的纳税额如下：应纳税总额为 9890.2 万元 （ 51719-2268） 20%，现金部分应纳税款为 1099 万元 （ 574651719 ） 9890.2，对价部分应纳税额为 8791.2 万元（ 9890.2-1099）。纳税人认为当期应入库税款1099 万元，办理分期备案缴纳税款 8791.2 万元。 6 案例分析 税务人员初步审阅，开始觉得纳税人的计算过
13、程似乎没有什么问题，对取得的现金部分按照取得全部价款的比例纳税也似乎很有道理。但对该案例仔细分析后，发现纳税人少计算一个环节的税款，同时取得的现金部分也没有足额纳税。 对纳税人的转让行为进一步分析可以看出：此次转让实际存在两次纳税义务。一是自然人甲以 1089 万元的无形资产入资，取得 A 公司股权。按财政部、国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知（财税 2015 41 号，以下简称 41 号文件） 规定，个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按照 “ 财产转让所得 ” 项目，依法计算缴纳个人所得税，而该案例中纳税
14、人并没有计算该笔税款。二是自然人甲将对 A 公司的投资转让给 B 公司，取得 B 公司股权时，属于再次转让非货币资产行为。对个人非货币性资产投资转让所得，仍应按照 “ 财产转让所得 ” 项目，依法计算缴纳个人所得税。 正确计算方法 1.第一次非货币性资产投资的应纳税额： 对于第一次非货币性资产投资，税务人员需要获取自然人甲以无形资产入资时的资产原值。经过调查取证， 纳税人甲提供了 2015 年 9 月开发无形资产时的相关成本费用票据 20 万元，于是税务机关可以认定该项无形资产的原值为 20 万元。第一次非货币性资产投资应纳税额确认为 213.8 万元（ 1089-20） 20%。按 41 号
15、文件规定，个人应在发生上述应税行为的次月 15 日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不7 超过 5 个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。个人以非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的，现金部分应优先用于缴税；现金不足以缴纳的部分，可分期缴纳。由于此次投资，纳税人并没有取得现金收入，因此可以根据文件规定，到税务机关办理备案手续，享受分期纳税的优惠政策，税款在 2019 年末结清即可。 2.第二次非货币性资产投资的应纳税额： 自然人甲将 A 公司的全部份额转让给 B 公司，取得了 B 公司的股权，由于是取得了
16、对方的股权，同样可以认定为非货币性资产投资。此次投资的应纳税额为 9890.2 万元 （ 51719-2268） 20%。本次投资，取得了现金对价 5746万元。根据 41 号文件规定，个人在分期缴税期间转让其持有的上述全部或部分股权，并取得现金收入的 ，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。因此，该现金应首先缴纳第一次非货币性资产投资产生的税款 213.8 万元，由于取得的现金收入 5746 万元远远大于该次投资产生的税款 213.8 万元，此时享受分期纳税的优惠截止，应结清税款 213.8 万元。结清该笔税款后，剩余现金 5532.2 万元（ 5746-213.8），要优先用于缴纳第二次
17、非货币性资产投资产生的税款 9890.2 万元，尚未足额缴纳的部分 4358 万元（ 9890.2-5532.2）可以办理备案，享受分期纳税的优惠政策，税款可以递延至 2020 年结清即可。 税务人员根 据上述分析，对纳税人进行了详细的税政政策辅导，使纳税人缴纳了税款 5746 万元（ 213.8+5532.2），同时办理了 4358 万元的分期纳税备案。 1.02 未完全出资就转让股权，收入咋核定 （ 南京市地税局高新分局 陈涛 ） 目前自然人 0 元转让股权， 1 元转让股权的情况非常多，不完全出资情况下8 如何对转让方的股权收入进行核定，也是一个比较令人困惑的问题，文中提供的计算方法基于
18、认缴制下按照不重复征税的原则进行推导，既没有损害纳税人的权益，也保证了合法税基不被侵蚀，对股权转让的税收实践有一定的借鉴意义。 2014 年 3 月 1 日 起，开始实施的新中华人民共和国公司法规定，除法律、行政法规以及国务院决定对公司注册资本实行实缴制外，一般实行认缴制。认缴制下，股东未完成全部出资义务就转让股权的情形不在少数，对这类股权转让该如何核定其转让收入，成为税务机关关注的问题，本文从股权转让收入的核定方法上入手，解决这一难题。 案例 某公司 2015 年 1 月成立，注册资本为 1000 万元，自然人 A 与 B 各认缴 50%，B 实缴资本为 500 万元， A 实缴金额为 0
19、元。 2015 年末该公司净资产为 1500万元，其中实收资本为 500 万元（全部为 B 实际出资），留存收益和未 分配利润合计为 1000 万元。 2016 年 1 月，股东 A 将股权转让给自然人 C（约定股东 A 未缴出资由自然人 C 承担）， 2016 年 2 月，股东 A 向税务机关申报的股权转让收入为 0 元，税务机关根据国家税务总局关于发布股权转让所得个人所得税管理办法（试行）的公告（国家税务总局公告 2014 年第 67号）第十二条第（一）项规定，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的，视为股权转让收入明显偏低，该公司的净资产为 1500 万元， A 对应的净资产为 1
20、50050% 750（万元），如果以 0 元转让，显然属于 “ 股权转让收入明显偏低 ” 的情形，且不符合国家税务总局公告 2014 年第 67 号第十三条所规定的情形，因此，核定 A 应缴个人所得税（ 750 0） 20%150（万元）。 这对纳税人来说是不公平的，因为此时 A 只对 1000 万元的留存收益和未分配利润，享有股息红利分配请求权和剩余财产（盈余公积）分配请求权，对9 B 出资部分的分配请求权与自己的未出资部分相抵消了，不能单单就 B 出资的 500 万元享有请求权而不顾自己未出资的事实。 同样的案例，如果 C 在此之前认缴增资 2000 万元（ 1000 万元应列入实收资本，
21、 1000 万元列入资本公积，实际出资为 0），那么 增资后 C 的股权占比为：2000 （ 500 500 1000 2000） 50%，增资完成后 A 的股权被稀释到 500 500 （ 500 500 1000 2000） 25%，此时再按照净资产法核定收入的话， A 的股权转让收入 150025% 375（万元），成本为 0，应缴个人所得税（ 375 0） 20% 75（万元）。 这对税务机关是有风险的，仅仅因为 C 的一笔 0 成本增资（实际出资额为 0，事后还可以减资，所以 C 的资金成本为 0），就使得 A 的股权被稀释 50%，肯定会造成税款流失。 为什么出现这种情况，是不是股
22、权转让收 入的净资产核定法失灵了呢？ 笔者认为，不是净资产核定法失灵，而是在认缴制下，股权转让核算方法选择错误。根据国家税务总局公告 2014 年第 67 号文件可知，股权转让收入明显偏低时，核定方法首先是净资产核定法，其次是类比法，主管税务机关采用以上方法核定股权转让收入存在困难的，可以采取其他合理方法核定，个人认为，此种情形符合 “ 以上方法核定股权转让收入存在困难 ” 的情形，不能简单地套用净资产核定法，那么税务机关应该采取何种方法对不完全出资情况下股权转让收入进行核定呢？ 第一种方法 广东地税曾经刊登过柯安娜的一篇文章， 作者提供了一个公式： 股权对应的净资产份额（发生股权转让时的公司
23、净资产 +全部股东应当缴纳的剩余出资） 转让的股权份额受让方应当缴纳的剩余出资 10 C 不增资的情况下： A 股权对应的净资产份额（发生股权转让时的公司净资产全部股东应当缴纳的剩余出资） 转让的股权份额受让方应当缴纳的剩余出资，即（ 1500 500） 50% 500 500（万元）。由此看出，这是符合商业逻辑的。 C 增资的情况下： 这种情况下，公式中的 “ 受让方应当缴纳的剩余出资 ” 应该做一定限定，应该是受让方在股权转让协议中明确的继承转让方未实际 出资部分，并且是符合转让股权比例的未实际出资部分，如本案例中， A 持有的 50%的公司股权全部转让，受让方应当缴纳的剩余出资额就应该为
24、 500 万元，而不是 C 所有的应当缴纳的剩余出资额 2500 万元；如 A 转让所持有的股权的一半，但是协议中要求 C 应缴纳 A 剩余未出资部分，此公式中应减少的也只是按比例分配的部分为 50050% 250（万元），不能全部扣除。 A 股权对应的净资产份额（发生股权转让时的公司净资产全部股东应当缴纳的剩余出资） 转让的股权份额受让方应当缴纳的剩余出资，即（ 1500 2500） 25% 500 500（万元）。 第二种方法 在处理未完全出资股权转让的案件时，具体计算过程是否可以参考关于适用中华人民共和国公司法若干问题解释（二）第二十二条 “ 公司解散时，股东尚未缴纳的出资均应作为清算财
25、产 ” 的规定，用注册资本代替实收资本，进行实缴还原，重新计算公司净资产？虽然股权转让不是解散，不需要清算，但是认缴制下出资义务还是不变的，只是出资时间跟认缴时间不一致。 根据此思路，股权转让收入偏低时，核定的股权转让应纳税所得额为： 11 应纳税所得额（发生股权转让时的公司净资产全部股东应当缴纳的剩余出资） 转让的 股权份额注册资本 转让的股权份额（注册资本资本公积留存收益） 转让的股权份额注册资本 转让的股权份额（资本公积留存收益） 转让的股权份额 举例如下： C 未增资情况下： 应纳税所得额 100050% 500（万元）； C 增资后， 应纳税所得额 200025% 500（万元） 由
26、此可得知，增资前后是一致的，但是此时的资本公积要按照 1000 万元计算，虽然未实际出资。 1.03 股权置换中自然人股东如何申报个税 （北京市通州区地税局 居敬谊 沈岩 ） 企业间为了引入战略投资者或合作伙伴，通过股权置换的 形式实现公司股东与战略伙伴之间的交叉持股在实务中较为常见。股权置换中有自然人股东时，会涉及多项个人所得税申报、备案事项，相关纳税人应该熟悉相关规定，防止因漏缴或少缴个人所得税而面临税务风险。 案例 A、 B 两个独立公司决定开展战略合作，通过股权置换形式实现交叉持股，即 A 公司全部股东将持有的 A 公司全部股份评估作价后，换取 B 公司等价值增资扩股股份。股权置换后，
27、 B 公司为 A 公司的股东， A 公司原股东成为 B公司股东。今年 3 月 6 日， A、 B 两公司完成资产评估， A 公司股权评估价值12 10 亿元人民币。双方股权评估价值均高于账面净资产 价值。 5 月 15 日， A公司召开股东大会，通过了该项股权置换决议。 6 月 12 日，双方签订股权置换协议，并于签订当日生效。 7 月 31 日， A、 B 两公司完成股权变更手续。A 公司有一个自然人股东甲，持有 10%股份，初始投资金额为 1000 万元人民币。 B 公司无自然人股东。 根据国家税务总局关于发布股权转让所得个人所得税管理办法（试行）的公告（国家税务总局公告 2014 年第
28、67 号，以下简称 67 号文件）规定，从个人所得税的角度看， A 公司为被投资单位，甲股东为纳税人， B 公司为扣缴义务人， A 公司所在地地税机关为主管税务机关。需要 注意的是，由于本案涉及非货币资产投资分期缴纳个人所得税事项，甲股东需自行办理申报缴纳事项。因此， B 公司实际不代扣代缴甲股东个人所得税。 分析 本案中，股权置换可以分为两个步骤，第一步， A 公司股东将持有的股份转让给 B 公司；第二步， A 公司股东用持有的股权投资到 B 公司。那么，这两个步骤中涉及的申报及备案事项有哪些呢？ 第一步中涉及的申报及备案事项 被投资单位 A 公司涉及的申报备案事项。根据 67 号文件第二十
29、二条第一款规定，被投资企业应当在董事会或股东会结束后 5 个工作日内，向主管税务机关报送与股权变动事项相关的董事会或 股东会决议和会议纪要等资料。本案中， A 公司于 5 月 15 日召开股东会通过决议，应在 5 月 15 日后的 5 个工作日内向主管税务机关报送相关资料。 根据 67 号文件第二十二条第二款规定，被投资企业发生个人股东变动或者个人股东所持股权变动的，应当在次月 15 日内向主管税务机关报送含有股东变动信息的个人所得税基础信息表（ A 表）及股东变更情况说明。本13 案中， A 公司于 7 月 31 日完成股权变更手续，应在 8 月 15 日前向主管税务机关报送相关报表及资料。
30、 扣缴义务人 B 公司涉及的申报备案事项。根据 67 号文件第六条规定，扣缴义务人应于股权转让相 关协议签订后 5 个工作日内，将股权转让的有关情况报告主管税务机关。本案中，双方于 6 月 12 日签订了股权置换协议， B 公司应于 6 月 12 日后的 5 个工作日内向主管税务机关报告有关情况。这里的主管税务机关为 A 公司所在的主管税务机关，而不是 B 公司自己的主管税务机关。 根据 67 号文件第二十条规定，具有下列情形之一的，扣缴义务人、纳税人应当依法在次月 15 日内向主管税务机关申报纳税：（一）受让方已支付或部分支付股权转让价款的；（二）股权转让协议已签订生效的；（三）受让方已经实
31、际履行股东职责或者享受股东权益的；（四）国家有关部门判 决、登记或公告生效的；（五）本办法第三条第四至第七项行为已完成的；（六）税务机关认定的其他有证据表明股权已发生转移的情形。 本案中，双方于 6 月 12 日签订了股权置换协议，并于当日生效。因此， B公司应在 8月 15日内向主管税务机关提交 67号文件第二十一条列举资料做纳税申报。这里的主管税务机关同样为 A 公司所在的主管税务机关，而不是B 公司自己的主管税务机关。 第二步中涉及的申报及备案事项 根据财政部、国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知（财税 2015 41 号，以下简称 41 号文件）规定，个 人发生
32、非货币资产投资一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过 5 个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。 14 本案中，甲股东持有 A 公司 10%的股份评估价值为 1 亿元，初始投资为 1000万元，不考虑其他税费，应纳个人所得税 1800 万元，金额较大。由于本次股权置换没有货币支付，甲股东一次性缴纳个人所得税确实有困难，符合41 号文件的规定条件，可以享受分期 5 年缴纳个人所得税的政策。 根据国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告（国家税务总局公 告 2015 年第 20 号）规定，非货币性资产投资个人所得税以
33、发生非货币性资产投资行为并取得被投资企业股权的个人为纳税人；非货币性资产投资个人所得税由纳税人向主管税务机关自行申报缴纳。同时规定，纳税人非货币性资产投资需要分期缴纳个人所得税的，应于取得被投资企业股权之日的次月 15 日内，自行制定缴税计划并向主管税务机关报送非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表、纳税人身份证明、投资协议、非货币性资产评估价格证明材料、能够证明非货币性资产原值及合理税费的相关资料。 本案中， B 公司于 7 月 31 日完成股东变更，甲股东取 得 B 公司的股份。因此，甲股东应在 8 月 15 日前自行向主管税务机关办理分期备案手续。主管税务机关为 A 公司所在的主管税务
34、机关。分期申报缴纳税款时应由甲股东自行办理相关事项。 B 公司虽然是 67 号文件规定的扣缴义务人，但是并不实际代扣代缴甲股东个人所得税。 1.04 非上市公司大股东向员工赠股是否缴个税 （华润集团财务部 刘艳） 随着全民创业、大众创新热潮的不断高涨和企业竞争日益深入，越来越多的公司在企业治理中引入股权激励机制，大股东向核心员工无偿赠与股权的案例不断增多。但在税收处理上，非上市公司大股东向员工无偿赠股是否 缴纳个人所得税出现了争议，建议财税部门完善自然人大股东实施股权激励个人所得税法规，统一政策执行口径。 15 赠股是否缴个税口径不统一 艾某（某非上市公司自然人大股东）实施股权激励计划，向公司
35、核心管理人员无偿赠与股权，不确定是否需要缴纳个人所得税，于是向不同地区的税务机关咨询，有的税务机关告知艾某无须缴纳，有的则说要缴。 大股东无偿赠与激励对象一定份额的股权或一定数量的股份，其特点是激励对象无须以现金作为支付对价，在接受大股东股票的让渡后直接成为企业股东，与企业共同承担风险，共享收益。通常情况下，该股权奖励并不附有 公司发展、员工业绩等行权条件，更强调对于激励对象的福利性质。 北京中汇盛胜税务师事务所相关人员也表示，非上市公司大股东实施存量股权激励，赠与方（原有股东）赠与股票时的个人所得税处理问题，目前在政策以及执行层面均存在争议。 在实际操作中，非上市公司大股东让渡股权是否缴纳个
36、税执行口径也不一致。一些地方的税务机关认为符合条件的让渡不用缴纳个人所得税。财政部、国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知（财税 2016 101 号文，以下简称 101 号文）规定：激励标的股票（权）包括通过增发、大股东直 接让渡以及法律法规允许的其他合理方式授予激励对象的股票（权）。可见，非上市公司自然人大股东直接让渡股权，属于法律规定的以合理方式授予被激励对象股权的行为。如同时有相关资料（如股权激励方案、股权激励协议等）加以证明，则自然人大股东无须缴纳个人所得税。但也有其他地区税务机关认为非上市公司的自然人大股东向被激励方直接让渡股权，需要缴纳个人所得税。 争议源于对
37、法规不同理解 101 号文发布以来，非上市公司大股东向员工无偿赠股是否缴纳个人所得税就出现了争议。 16 101 号文规定：激励标的股票（权）包括通过增发、大股东直接让 渡以及法律法规允许的其他合理方式授予激励对象的股票（权）。 股权转让所得个人所得税管理办法（试行）（国家税务总局公告 2014 年第 67 号）第十三条规定，符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：（一）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；（二）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及
38、对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（三）相关法律、政府文件或企业章程 规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；（四）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。 有的人结合上述两个文件的规定，认为非上市公司大股东向员工无偿赠股，属于有“正当理由”的股权转让收入明显偏低，主管税务机关不需要核定股权转让收入征收个人所得税。 而有的人认为，世上没有无缘无故的爱，自然人大股东向激励对象无偿让渡股权，是为了激励员工为公司更加努力地工作。大股东虽然没有取得转让收入，但可以视为取得了“其他形式的经济利益”，并且属于没有“正当理由
39、 ”的股权转让收入明显偏低，主管税务机关可以核定股权转让收入，征收个人所得税。 完善法规统一执行口径 在艾某向员工无偿赠与股权的时候，林某（某上市公司自然人大股东）采取同样赠股的方式向员工实施股权激励，将自己持有的一部分原始股无偿赠与员工，主管税务机关要求林某按照股票授予日市价缴纳 780 万元个人所得17 税。 上市公司实施股权激励均须缴纳个人所得税。纵观相关税收法规，财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知（财税 2005 35 号）、国家税务总局关于股权奖励和转增股本个人所得税征管问题 的公告 （国家税务总局公告 2015 年第 80 号）和关于个人转让上市公司限
40、售股所得征收个人所得税有关问题的通知（财税 2009 167 号）等，均未提到上市公司大股东直接让渡股票给激励对象不用缴纳个人所得税。因而，上市公司大股东实施股权奖励需要缴纳个人所得税，实际操作中各地税务机关也是如此执行。 目前的股权激励税收政策，大多是基于受让人（即被激励员工）个人所得税问题的规定，而对于转让方并不明晰。建议立法机构在今后制定法律、法规时，综合考虑实施股权激励及接受股权激励双方的税务处理，减少实际操作过程中的税企争议 。 如果非上市公司股东向员工无偿转让股权确实不用缴纳个人所得税，那么上市公司大股东无偿转让股权税负高。上市公司企业规模较大，处于发展期或者成熟期者居多。持有上市
41、公司股票的企业股东转让股票时，需要缴纳 6%增值税及 0.1%印花税，同时个人股东在实施股权奖励时需要缴纳 20%个人所得税。加之公司员工在取得股权奖励时按照“工资、薪金所得”项目，缴纳3%45%的个人所得税，总体税负偏高。从税法的公平性以及减税降费，推动实体经济发展的角度出发，建议财税部门对上市公司自然人大股东实施股权奖励给予一定的税收优惠。 2.0 新三板挂牌和公司上市中的涉税问题 2.01 一张报表引出千万元税款 （ 北京市地税局第六稽查局 吴芳 王立强 马呈昊 吴凡 刘军 ） 18 北京市地税局第六稽查局（以下称第六稽查局）在日常检查约谈中，发现某企业财务报表中的数据异常，经过认真细致
42、的检查，最终引出了一笔千万元税款大案。 日常征管现疑点 2015 年，第六稽查局对税务登记中注册资本增加，没有缴纳印花税记录的企业开展约谈。检查人员首先对企业上报的财务报表进行审阅，发现某企业所有者权益中， 股本 科目金额变动较大，由 875 万元增加至 7000 万元，这些异常现象引起了检查人员 的注意。通过进一步了解，发现该企业股东为自然人，由于股本增加金额较大，而没有个人所得税入库，有可能存在一定的涉税疑点，该局决定立案检查。 入户检查露端倪 经查，该企业近两年利润率保持在 20%左右，企业 正计划上市 。检查人员发现该企业股本由 875 万元增加至 7000 万元，其中，有 6125
43、万元为资本公积转增股本；有 7 名自然人股东的股本，由 540 万元增加到 4320 万元，但并没有缴纳相关个人所得税的记录。究竟企业此种行为是否符合国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知（国税发 1997 198 号，以下简称 198 号文件）和国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复（国税函 1998 289 号，以下简称 289 号文件）的规定？是不需要征收个人所得税，还是存在涉税疑点？检查人员决定进一步检查。 政策辅导解疑惑 国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知（国税发 2010 54 号）
44、第二条第二款第一项规定，加强股息、红利所得征收管理。重点加强股份有限公司分配股息、红利时的扣缴税款管理，对在境外19 上市公司分配股息红利，要严格执行现行有关征免 个人所得税的规定。加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照 利息、股息、红利所得 项目，依据现行政策规定计征个人所得税。 针对检查人员提出的涉税疑点，企业认为：按照 198 号文件规定的 “ 股份制企业用资本公积金转增股本，不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税 ” ，以及 289 号文件关于 “ 资本公积金
45、是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得 征收个人所得税 ” 的相关规定，该转增股本的资本公积，属于股本溢价发行形成的资本公积，不应缴纳个人所得税。 针对企业的解释，检查人员对该企业资本公积的形成来源，开展了更加细致的检查。通过调取投资协议等资料，发现该企业资本公积形成于 2013 年，是一家医药公司直接股权投资形成的，没有股票发行过程，属于投资者投入形成的资本公积增加，而非股票溢价发行形成，不符合上述文件的要求，应缴纳个人所得税。 同时，检查人员还针对企业提出的再次转让导致重复征税的忧虑进行了解释，说明再次转让时，本次缴纳的个人所得税的转
46、增额可计入股权原 值。经过反复的政策解释，企业最终认可了税务机关的观点，并接受了补缴个人所得税 756 万元，罚款 378 万元的处罚决定。 艰难执行见成效 虽然企业对涉税事实和政策没有异议，但案件在执行环节又遇到了难题，企业提出应补缴个人所得税的股东大部分不在本地，税款追缴难度较大。对此，检查组认为该企业资金充裕，且非本地股东并未与企业失去联系，符合税款20 追缴条件。检查人员反复与企业法定代表人座谈，明确告知不履行代扣代缴义务的法律后果；并向个人股东开展面对面政策宣传，取得个人股东的理解和支持，企业最终缴纳了相应的税款和罚款。 2.02 事先裁定扫清企业上市障碍 （中国税务报 通讯员 厉娜
47、 陈国民 王俏 记者 程丽华 ） “ 事先裁定帮助我们企业避免了股改过程中的涉税风险，畅通了公司上市的道路，真的非常感谢你们！ ” 近日，获得大连经济技术开发区地税局的事先裁定结论后，大连医诺生物股份有限公司财务总监刘清香说。 记者了解到，大连医诺生物有限公司是大连经济技术开发区一家集研发、生产和销售为一体的高新技术企业。该企业目前正在改制为股份公司，为下一步主板上市做准备，但是对其在改制中一项特定事项的税务处理产生疑惑。原来，该企业计划将盈余公积、未分配利润和其他 途径形成的资本公积转入股份公司的资本公积，而现行税收法规对此事项是否涉及征收个人所得税规定并不明确。为了及时规避涉税风险，保障上
48、市流程的顺畅，企业希望能够取得税务机关给予的确定性答复，于是向大连经济技术开发区地税局就此事项提出了事先裁定申请。 接到申请后，大连经济技术开发区地税局迅速启动事先裁定程序，根据企业的申请和业务材料，按照内部工作流程，组成税收专业团队，实地走访调研，深入企业了解此次股改过程中所有者权益结构调整情况，并对企业股改账证处理情况进行核实，同时参考大量涉及此项税收事项的股改企业的案例，对相 关政策规定做了深入研究，依据法定程序请示了大连市地税局，及时将裁定结果回复企业，帮助企业做出正确的税收安排，避免了企业涉税风险，给企业送去了一剂 “ 定心丸 ” 。 大连经济技术开发区地税局局长李敬忠说，一般来说，
49、大型企业在规划新型21 交易模式、开展新型投融资业务、发生资产和股权优化重组等复杂经济行为时，对于税收政策的适用往往存在分歧与不确定性，导致企业在实际经济行为发生之前无法准确估算成本，从而存在潜在的税务风险。这时候，事先裁定制度的优越性即可充分发挥出来。大连经济技术开发区地税局税政处郭旭东处长认为，事先裁定服务 不同于一般政策解答，其背后是税收工作模式转变的积极探索，有利于企业增加商业活动的确定性，更主动地遵从税法。因为要保证裁定事项适用政策的准确性，企业必须积极、如实地向税务机关披露信息，这既为税务机关获取企业重大税源变化信息开辟了新的渠道，更为企业提供了税务处理的确定性和个性化服务，降低了税企双方的风险，引领纳税人不断提升税收遵从度。 2.03“新三板 ”股权转让所得应征个人所得税 （ 2017 年 4 月 12 日 江苏省地税局 网站发布） 案情简介：近期，税务机关在应对中等风险案件中发现，自然人 A 将其持有的某
