1、附件：基金会财务报表审计指引目 录第一章 总则.1一、制定目的和依据1二、相关定义1三、审计目标1四、适用范围1第二章 初步业务活动.2一、初步业务活动的目的2二、初步业务活动的内容2（一）实施相应的质量控制程序.2（二）评价遵守相关职业道德要求（包括独立性要求）的情况.3（三）就审计业务约定条款与被审计基金会达成一致意见.3三、审计业务约定书3（一）审计的前提条件.3（二）审计业务约定书的内容.4第三章 计划审计工作.6一、总体审计策略6（一）审计范围.6（二）审计的时间安排.7（三）审计方向.7（四）审计资源调配.9二、具体审计计划9（一）计划实施的风险评估程序.9（二）计划实施的进一步审
2、计程序.10（三）计划实施的其他审计程序.10三、首次审计业务的补充考虑10第四章 风险评估.12一、了解被审计基金会及其环境12（一）行业状况、法律环境和监管环境以及其他外部因素12（二）被审计基金会的性质.13（三）对会计政策的选择和运用.14（四）目标、战略以及相关活动风险.15（五）财务业绩的衡量和评价.16二、评估重大错报风险16（一）识别和评估重大错报风险的程序.17（二）可能表明存在重大错报风险的情况和事项.17（三）识别与评估重大错报风险.18（四）需要特别考虑的重大错报风险.19（五）仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险.20（六）对风险评估的修正.20第五章 了解内部控制
3、.21一、内部控制要素21（一）控制环境.21（二）被审计基金会的风险评估过程.23（三）与财务报告相关的信息系统（包括相关业务流程）与沟通.24（四）控制活动.25（五）对控制的监督.26二、识别和评价业务流程中的内部控制26（一）了解业务流程的主要步骤.26（二）确定错报可能发生的环节.29（三）了解和识别相关控制.32（四）执行穿行测试.37第六章 进一步审计程序.38一、控制测试38（一）一般要求.38（二）控制测试程序.40二、实质性程序47（一）实质性程序的总体要求.47（二）实质性程序的目标.47（三）实质性程序示例.48第七章 审计报告.63一、完成审计工作63二、审计报告的基
4、本内容64三、审计报告的类型65第八章 附则.68附录一：审计业务约定书参考格式.69附录二：专项信息审核业务约定书参考格式.74附录三：审计报告参考格式.79（一）无保留意见审计报告参考格式79（二）保留意见审计报告参考格式.81（三）否定意见审计报告参考格式.83（四）无法表示意见审计报告参考格式.85（五）带强调事项段的无保留意见审计报告参考格式.87附录四：专项信息审核报告参考格式.89第一章 总 则一、制定目的和依据为了规范注册会计师执行基金会财务报表（也称会计报表）审计业务，明确工作要求，保证执业质量，根据中国注册会计师审计准则（以下简称审计准则）、民间非营利组织会计制度、基金会管
5、理条例、关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知（财会201123 号）及其他有关法律法规，制定本指引。本指引在审计准则的总体框架下，按照风险导向审计思路，着重突出基金会财务报表审计工作的特殊方面。对于未在本指引中予以规范的基金会财务报表审计工作所涉其他事项，注册会计师需要遵守相关审计准则的规定。二、相关定义本指引所称基金会，是指利用自然人、法人或者其他组织捐赠的财产，以从事公益事业为目的，按照基金会管理条例的规定成立的非营利性法人。基金会包括公募基金会和非公募基金会。基金会财务报表包括资产负债表、业务活动表、现金流量表以及财务报表附注。财务报表附注是为便于财务报表使用者理解财务报表的内容
6、，对财务报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。三、审计目标注册会计师通过计划和执行审计工作，对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，对财务报表是否在所有重大方面按照民间非营利组织会计制度的规定编制发表审计意见，出具审计报告。在任何情况下，如果不能获取合理保证，并且在审计报告中发表保留意见也不足以实现向财务报表预期使用者报告的目的，注册会计师需要按照审计准则和本指引的规定出具无法表示意见的审计报告，或者在法律法规允许的情况下终止审计业务或解除业务约定。四、适用范围本指引适用于注册会计师执行基金会财务报表审计业务。除财务报表审计外，注册会计师还可
7、能接受委托，对基金会相关项目活动执行专项审计，以及法人代表离任审计和理事会换届审计。注册会计师执行这些审计业务的具体指引另行制定。1第二章 初步业务活动一、初步业务活动的目的开展初步业务活动有助于注册会计师识别和评价可能对计划和执行审计工作产生负面影响的事项或情况，有助于其在计划审计工作时达到下列要求：（1）具备执行业务所需的独立性和专业胜任能力；（2）不存在因被审计基金会管理层诚信问题而可能影响注册会计师承接/保持该项业务意愿的事项；（3）与被审计基金会之间不存在对业务约定条款的误解。二、初步业务活动的内容（一）实施相应的质量控制程序针对接受和保持客户关系和具体审计业务实施质量控制程序，并且
8、根据实施相应程序的结果作出适当的决策是注册会计师控制审计风险的重要环节。在首次接受审计委托时，注册会计师需要执行针对建立客户关系和承接具体审计业务的质量控制程序；而在连续审计时，注册会计师需要执行针对保持客户关系和具体审计业务的质量控制程序。注册会计师需要根据具体情况获取必要的信息，以确定客户关系和审计业务的接受或保持是否恰当。下列信息可以帮助注册会计师作出判断：1被审计基金会关键管理人员和治理层是否诚信。项目组可以考虑的事项包括：（1）关键管理人员及治理层的身份和信誉；（2）基金会的业务活动性质，包括其收入和公益活动的特征及规模；（3）关键管理人员及治理层对内部控制环境和会计制度等的态度；（
9、4）审计工作范围受到不适当限制的迹象；（5）基金会可能涉嫌舞弊或其他违反法律法规行为的迹象；（6）变更会计师事务所的理由；（7）关联方的名称、特征和商业信誉。在实务中，注册会计师获取信息的来源包括以下主要方面：2（1）通过与被审计基金会管理层、治理层和其他人员沟通获取的财务和其他信息，如年度报告等；（2）从监管机关（如基金会的业务主管单位、登记管理机关）等第三方获取的信息；（3）询问法律顾问和客户的同行等第三方；（4）从相关数据库中搜索客户的背景信息；（5）与前任注册会计师沟通。2项目组是否具有专业胜任能力及必要的时间和资源。可以考虑的事项包括：（1）项目组成员是否熟悉基金会的行业特征或业务对
10、象；（2）项目组成员是否了解相关监管要求或报告要求，或具备有效获取必要技能和知识的能力；（3）项目组成员是否拥有必要的专业知识和经验；（4）需要时是否能够得到专家的帮助；（5）如需实施项目质量控制复核，是否具备符合标准和资格要求的项目质量控制复核人员；（6）项目组能否在提交报告的最后期限内完成业务。3以前审计中发现的重大事项，及其对保持客户关系的影响。（二）评价遵守相关职业道德要求（包括独立性要求）的情况评价遵守相关职业道德要求（包括独立性要求）的情况也是一项非常重要的初步业务活动。中国注册会计师协会发布的职业道德守则对包括诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为
11、在内的职业道德提出了要求，注册会计师需要按照其规定执行。（三）就审计业务约定条款与被审计基金会达成一致意见在作出接受或保持客户关系和审计业务的决策后，注册会计师需要按照中国注册会计师审计准则第1111号就审计业务约定条款达成一致意见和本指引的规定，在审计业务开始前与被审计基金会管理层和治理层（如适用）（在以下第三节“审计业务约定书”中简称管理层）就审计业务约定条款达成一致意见，以避免双方对审计业务的理解产生分歧。三、审计业务约定书（一）审计的前提条件3注册会计师需要执行下列程序，以确定审计的前提条件是否存在：1确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的；2就管理层认可并理解
12、其责任与管理层达成一致意见。管理层的责任包括：1按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；2设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；3向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需要的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。如果审计的前提条件不存在，注册会计师需要按照中国注册会计师审计准则第1111号就审计业务约定条款达成一致意见第八条的规定，与管理层进行沟通，并根据具体情况判断承接审计业务
13、是否适当。（二）审计业务约定书的内容1审计业务约定书的具体内容可能因被审计基金会的不同而存在差异，但需要包括下列主要方面：（1）财务报表审计的目标和范围；（2）注册会计师的责任；（3）管理层的责任；（4）指出编制财务报表所适用的财务报告编制基础（如民间非营利组织会计制度）；（5）提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。2审计业务约定书中还可能包括下列主要方面：（1）详细说明审计工作的范围，包括提及适用的法律法规、审计准则，以及中国注册会计师协会发布的职业道德守则和其他公告；（2）对审计业务结果的其他沟通形式；（3）说明由于
14、审计和内部控制的固有限制，即使审计工作按照审计准则和本4指引的规定得到恰当的计划和执行，仍不可避免地存在某些重大错报未被发现的风险；（4）计划和执行审计工作的安排，包括审计项目组的构成；（5）管理层确认将提供书面声明；（6）管理层同意向注册会计师及时提供财务报表草稿和其他所有附带信息，以使注册会计师能够按照预定的时间表完成审计工作；（7）管理层同意告知注册会计师在审计报告日至财务报表报出日之间注意到的可能影响财务报表的事实；（8）收费的计算基础和收费安排；（9）管理层确认收到审计业务约定书并同意其中的条款。3如果情况需要，审计业务约定书也可列明下列内容：（1）在某些方面对利用其他注册会计师和专
15、家工作的安排；（2）对审计涉及的被审计基金会员工工作的安排；（3）在首次审计的情况下，与前任注册会计师沟通的安排；（4）说明对注册会计师责任可能存在的限定；（5）注册会计师与被审计基金会之间需要达成进一步协议的事项；（6）向其他机构或人员提供审计工作底稿的义务。本指引附录一列示了审计业务约定书的参考格式。除对基金会按照民间非营利组织会计制度编制的财务报表进行审计外，为满足基金会接受民政部门监督检查的需要，注册会计师还应当接受委托，在对基金会年度财务报表进行审计的基础上，对基金会年度工作报告中载明的当年公益事业支出占上年度总收入的比例（或占上年度基金余额的比例）、工作人员工资福利和行政办公支出占
16、当年总支出的比例等专项信息进行审核，出具专项信息审核报告。对此，注册会计师应当与被审计基金会就专项信息审核业务约定条款达成一致意见，以避免双方对审核业务的理解产生分歧。本指引附录二列示了专项信息审核业务约定书的参考格式。5第三章 计划审计工作计划审计工作包括针对审计业务制定总体审计策略和具体审计计划。计划审计工作十分重要，很多关键决策往往在这个阶段作出，如重要性的确定、项目人员的配置等等。项目合伙人和项目组其他关键成员参与计划审计工作，包括参与项目组成员的讨论，可以利用其经验和见解，提高计划过程的效率和效果。一、总体审计策略注册会计师需要制定总体审计策略，以确定审计工作的范围、时间安排和方向，
17、并指导具体审计计划的制定。（一）审计范围注册会计师需要根据适用于基金会的基金会管理条例、民间非营利组织会计制度、其他有关法律法规、相关监管机构的报告要求以及被审计基金会分支机构的分布等情况，确定审计范围。在确定审计范围时，注册会计师可以考虑下列事项：1编制拟审计财务信息所依据的财务报告编制基础（如民间非营利组织会计制度）；2基金会行业的报告要求，如民政部门提出的报告要求；3预期审计工作涵盖的范围，包括应涵盖的组成部分（如分支代表机构）的数量及所在地点；4基金会与组成部分（如分支代表机构）之间存在的控制关系的性质，以确定如何编制合并（汇总）财务报表；5由组成部分注册会计师审计组成部分的范围；6外
18、币折算，包括外币交易的会计处理和相关信息的披露；7基金会使用服务机构的情况（如会计服务、代发工资服务等），以及注册会计师如何取得有关服务机构内部控制设计和运行有效性的证据；8对利用在以前审计工作中获取的审计证据（如获取的与风险评估程序和控制测试相关的审计证据）的预期；9信息技术对审计程序的影响，包括数据的可获得性和对使用计算机辅助审6计技术的预期；10与被审计基金会人员的时间协调和相关数据的可获得性。（二）审计的时间安排总体审计策略的制定需要明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括现场审计的时间安排、提交审计报告的时间以及预期与管理层和治理层沟通的重要日期等。为确定报
19、告目标、时间安排和沟通性质，注册会计师可以考虑下列事项：1被审计基金会对外报告的时间表；2与管理层和治理层举行会谈，讨论审计工作的性质、时间安排和范围；3与管理层和治理层讨论注册会计师拟出具的报告的类型和时间安排以及沟通的其他事项（口头或书面沟通），包括审计报告、管理建议书和向治理层通报的其他事项；4与管理层讨论预期就整个审计业务中对审计工作的进展进行的沟通；5与组成部分注册会计师沟通拟出具的报告的类型和时间安排，以及与组成部分审计相关的其他事项；6项目组成员之间沟通的性质和时间安排，包括项目组会议的性质和时间安排，以及复核已执行工作的时间安排；7预期是否需要和第三方（如业务主管单位和登记管理
20、机关）进行其他沟通，包括与审计相关的法定或约定的报告责任。（三）审计方向在确定审计方向时，注册会计师可以考虑下列重要因素：1重要性在制定总体审计策略时，注册会计师需要按照中国注册会计师审计准则第1221 号计划和执行审计工作时的重要性的规定，确定财务报表整体的重要性，并在适用的情况下考虑下列事项：（1）按照中国注册会计师审计准则第 1401 号对集团财务报表审计的特殊考虑的规定，为组成部分确定重要性并就此与组成部分注册会计师进行沟通；（2）初步识别重要组成部分和重要的交易、账户余额和披露。确定重要性需要运用职业判断，通常先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性。适当的基准取决于
21、被审计基金会的具体情况。考虑到基金7会属于非营利组织，使用总资产、总收入或支出作为基准可能是适当的。在选择基准时，还需要考虑是否存在财务报表使用者特别关注的项目（如收入、支出或净资产）及基准的相对波动性等因素。就选定的基准而言，相关的财务数据通常包括前期业务活动成果和财务状况、本期最新的业务活动成果和财务状况、本期的预算和预测结果。当然，本期最新的业务活动成果和财务状况、本期的预算和预测结果需要根据被审计基金会情况的重大变化和经济环境情况的相关变化等作出调整。例如，当按照总资产的一定百分比确定被审计基金会财务报表整体的重要性时，如果被审计基金会本年度总资产因情况变化出现意外增加或减少，注册会计
22、师可能认为按照近几年的平均总资产确定财务报表整体的重要性更加合适。为选定的基准确定百分比需要运用职业判断。例如，对于非营利组织，注册会计师可能认为总收入或支出的1%是适当的。百分比无论是高一些还是低一些，只要符合具体情况，都是适当的。根据被审计基金会的特定情况，如果存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，注册会计师还需要确定适用于这类交易、账户余额或披露的一个或多个重要性水平。2初步识别的可能存在较高重大错报风险的领域；在基金会审计中，通常被确定为存在较高重大错报风险的领域举例如下：
23、（1）捐赠支出可能被发放给不符合条件的甚至是虚构的受助人；（2）捐赠收入可能被蓄意隐瞒；（3）限定性和非限定性的收入和净资产可能被错误划分；（4）费用支出可能未恰当分类或完整反映。注册会计师需要运用职业判断，考虑在较高风险领域所需获取的审计证据的数量和质量以及需投入的审计资源。3评估的财务报表层次的重大错报风险对指导、监督和复核的影响；4就项目组成员在收集和评价审计证据过程中保持质疑的思维方式和职业怀疑的必要性，向项目组成员进行强调所采用的方式；5以前审计中对内部控制运行有效性评价的结果，包括识别出的缺陷的性质和应对措施；86与会计师事务所内部向被审计基金会提供其他服务的人员讨论可能对审计产生
24、影响的事项；7有关管理层对设计、执行和维护内部控制重视程度的证据，包括有关这些内部控制得以适当记录的证据；8交易量规模，以确定注册会计师信赖内部控制是否使审计工作更有效率；9被审计基金会全体人员对内部控制对于业务有效运行的重要性的认识；10. 影响被审计基金会业务的重大发展变化，例如信息技术和业务流程的变化、关键管理人员的变动；11重大的行业发展情况，如行业法规（包括税法的变化）和报告要求的变化；12财务报告编制基础的重大变化；13其他相关重大变化，如影响被审计基金会的法律环境的变化。（四）审计资源调配在确定审计资源调配时，注册会计师可以考虑下列事项：1项目组成员（在必要时包括项目质量控制复核
25、人员）的选择以及对项目组成员审计工作的分派，包括向可能存在较高重大错报风险的领域分派具备适当经验的人员；2项目预算，包括为可能存在较高重大错报风险的领域预留适当的工作时间，以及何时调配审计资源；3对项目组成员的指导、监督以及对其工作进行复核的性质、时间安排和范围，包括预期项目合伙人和项目经理的复核范围，如何进行复核（现场复核还是非现场复核），是否需要实施项目质量控制复核等。二、具体审计计划注册会计师需要为审计工作制定具体审计计划。具体审计计划比总体审计策略更加详细，内容包括项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间安排和范围,具体包括下列内容：（一）计划实施的风险评估程序注册会计师需要按照中国注册
26、会计师审计准则第1211号通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险的规定，计划风险评估程序的性质、时间安排和范围。注册会计师还需要兼顾针对特定项目（如舞弊、关联方、违反法律法规行为等）在计划阶段拟实施的程序。9（二）计划实施的进一步审计程序注册会计师需要按照中国注册会计师审计准则第 1231 号针对评估的重大错报风险采取的应对措施的规定，计划认定层次进一步审计程序的性质、时间安排和范围。（三）计划实施的其他审计程序注册会计师需要根据审计准则的规定，计划需要实施的其他审计程序。计划实施的其他审计程序可以包括上述进一步审计程序中没有涵盖的、根据审计准则的要求注册会计师需要执行的既定审计程序
27、（如阅读含有已审计财务报表的文件中的其他信息等）。需要提醒的是，计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。例如，由于未预期事项的存在、条件的变化或通过实施审计程序获取的审计证据等原因，注册会计师可能需要基于修正后的风险评估结果，对总体审计策略和具体审计计划，以及相应的原计划的进一步审计程序的性质、时间安排和范围作出修改。三、首次审计业务的补充考虑无论是首次审计业务还是连续审计业务，计划审计工作的目的都是相同的。但是，对于首次审计业务，注册会计师通常缺乏在计划连续业务工作时可借鉴的前期经验，因而可能需要扩展计划活动。对于首次审计业务，在制定
28、总体审计策略和具体审计计划时，注册会计师可能考虑的补充事项包括：（1）除非法律法规另有规定，对与前任注册会计师的沟通作出安排，如查阅前任注册会计师的工作底稿；（2）与管理层讨论有关首次接受审计委托的重大问题（包括对适用的财务报告编制基础或审计准则的应用），并就这些重大问题与治理层进行沟通，以及这些重大问题对总体审计策略和具体审计计划的影响；（3）为针对期初余额获取充分、适当的审计证据而需要实施的审计程序（参见中国注册会计师审计准则第1331号首次审计业务涉及的期初余额的规定）；（4）会计师事务所质量控制制度规定的在首次审计业务中需要实施的其他程序。例如，会计师事务所的质量控制制度可能规定，对首
29、次审计业务应由其他合伙人或高级别人员在重要审计程序开始前复核总体审计策略或在出具报告前对审计10报告进行复核。11第四章 风险评估了解被审计基金会及其环境（包括内部控制），评估重大错报风险，是注册会计师实施进一步审计程序的基础。注册会计师需要有针对性地实施询问被审计基金会管理层以及内部其他人员、分析程序、观察和检查等风险评估程序，为识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险提供基础。但是，风险评估程序本身并不能为形成审计意见提供充分、适当的审计证据。一、了解被审计基金会及其环境（一）行业状况、法律环境和监管环境以及其他外部因素1行业状况注册会计师需要考虑被审计基金会的行业状况，例如：（1）
30、所在地区基金会的类别和数量，公益活动开展水平。（2）所在地区的经济状况对基金会业务活动的影响。（3）同类、同级别、同地区基金会的竞争情况。（4）可获取的社会资源分布是否合理，募集资金的规模、来源、途径、类型。（5）基金会的行业信誉和媒体关注度。2法律环境及监管环境（1）会计制度及相关规定了解被审计基金会是否遵循民间非营利组织会计制度及相关规定。（2）基金会法律规范及监管了解被审计基金会适用的相关法律法规，登记管理机关、业务主管部门制定的相关监管制度，包括上述部门直接开展的定期和不定期监管活动。主要包括：中华人民共和国公益事业捐赠法基金会管理条例 （国务院令第 400 号）基金会年度检查办法（民
31、政部令第 30 号）基金会信息公布办法（民政部令第 31 号）社会组织评估管理办法（民政部令第 39 号）民政部关于印发关于规范基金会行为的若干规定（试行）的通知（民发2012124 号）12（3）税收政策了解基金会的税收环境，特别是适用的税种及相关税率，以及有关基金会公益性捐赠税前扣除资格、企业所得税免税资格的规定。（4）对被审计基金会产生影响的政府相关政策了解目前国家支持公益事业发展的相关政策，如对基金会设立的限制条件，对基金会业务活动进行监管的具体规定，对支持社会组织发展而制定的政府购买服务或政府补贴的规定，以及这些因素对被审计基金会所产生的影响。（二）被审计基金会的性质基金会管理条例对
32、基金会的组织结构、财产的管理和使用进行了规范。例如，基金会设立理事会，作为决策机构，依法行使章程规定的职权；基金会设立监事，依照章程规定检查基金会财务会计资料，监督理事会遵守法律和章程情况；基金会组织募捐，应当符合章程规定的宗旨和公益活动的业务范围；基金会根据章程规定的宗旨和公益活动的业务范围使用其财产；捐赠协议明确了具体使用方式的捐赠，根据捐赠协议的约定使用。注册会计师需要从组织结构、业务活动、投资活动等方面了解被审计基金会的性质。1组织结构（1）被审计基金会是否按照基金会管理条例和章程的规定设立包括理事会、监事和执行机构在内的治理结构，理事会成员和监事在被审计基金会任职和领取报酬情况，是否
33、为主要捐赠人。（2）部门设置及分布。例如，被审计基金会可能通过分支机构、专项基金或合作执行机构募集资金或开展公益活动，而较为复杂的组织结构通常可能产生导致重大错报风险的问题。（3）各部门的职能及其业务流程。（4）是否建立了科学的决策机制，重大公益活动、重要人事任免、大额资金使用和投资活动是否经集体决策，并按规定程序报业务主管部门、登记管理机关批准或备案。2业务活动（1）被审计基金会募集资金的规模、主要来源和募集成本，特别是非货币资产捐赠收入、现金收入、来源于其他基金会的捐赠收入、政府补助收入等收入占总13收入的比例，被审计基金会的主要捐赠人，资金募集活动是否符合国家有关法规及章程的规定。（2）
34、业务活动的开展情况，特别是重大公益项目的开展情况,是否具有持续性，是否形成具有良好社会影响的公益品牌。（3）由分支机构、专项基金或合作机构执行的公益项目的开展情况。（4）接受非货币资产捐赠的价值确认及管理情况。（5）承担政府购买服务及财政资金支持社会服务项目的开展情况。（6）承担突发事件紧急救助能力，是否有突发事件应急预案，能否及时、妥善处理突发事件，是否建立重大事项报告制度，以及执行情况。（7）关联方关系及交易，是否存在关联方资金占用及有失公允的关联方交易。（8）被审计基金会员工薪酬及管理情况（如专职工作人员情况，劳动合同签订情况，薪酬管理制度建立及执行情况，以及缴纳社会保险、住房公积金、企
35、业年金等情况）。（9）被审计基金会是否存在现金流量不足及不规范融资方面的风险。（10）被审计基金会现金收取或支付方面的情况，是否存在风险。（11）资金提供者对基金会开展业务活动设置的限制。（12）在登记管理机关开展的基金会评估中所取得的评估等级，获得登记管理机关或其他政府部门的奖励及处罚情况。3投资活动（1）对外投资的发生与处置。拟实施或已实施的对外投资活动，例如证券投资、委托投资（包括委托贷款、委托理财）、股权投资等，是否遵循了合法、安全、有效的原则，是否做到符合基金会的宗旨，维护基金会的信誉、遵守与捐赠人的约定，是否影响公益支出的实现，以及是否涉及关联方投资或借款等。（2）资本性投资活动。
36、包括重大固定资产和无形资产的投资，以及近期或计划变动情况。（3）其他投资。在了解被审计基金会性质时，注册会计师需要注意上述方面发生的重大变化，并考虑对重大错报风险的影响。（三）对会计政策的选择与运用注册会计师需要了解被审计基金会对会计政策的选择和运用是否符合民间非14营利组织会计制度及国家有关法律法规的规定，是否符合被审计基金会的具体情况。1基金会会计核算的特点基金会是公益组织，会计核算应体现其非营利性和公益性。基金会在某些交易和事项的会计处理上具有一定的特殊性，注册会计师应予重点关注：（1）收入的确认。基金会的收入分为交换交易收入和非交换交易收入，作为非交换交易收入的捐赠收入应在捐赠款物收到
37、或取得控制权时确认收入；劳务捐赠及公允价值无法确定的非货币资产捐赠不确认收入。（2）限定性收入及限定性净资产。根据法律法规或资产提供者对资产的使用是否设置时间限制或（和）用途限制，基金会的收入可分为限定性收入和非限定收入，相应形成的结余也划分为限定性净资产和非限定性净资产。（3）受托代理业务。基金会在业务活动中,可能作为中间人,帮助捐赠人将款项或其他资产转赠给其他单位或个人，此时基金会起中介作用，无权改变相关资产的用途或变更受益人。基金会从事受托代理业务而收到的资产不确认收入，在确认一项受托代理资产时，同时确认一项受托代理负债。（4）文物文化资产。用于展览、教育或研究等目的的历史文物、艺术品以
38、及其他具有文化或者历史价值并作长期或者永久保存的典藏等，作为固定资产核算，但不计提折旧。在资产负债表中，单列 “文物文化资产”项目予以反映。除会计政策外，可能还存在一些行业惯例，注册会计师需要熟悉这些行业惯例，当被审计基金会采用与行业惯例不同的会计处理方法时，注册会计师需要了解其原因，并考虑所采用的会计处理方法是否适当。2会计政策的变更注册会计师需要了解被审计基金会本期会计政策是否发生重大变化，包括对本期新发生的交易或事项选用的会计政策，对前期不重大而本期重大的交易或事项选用的会计政策等。如果被审计基金会变更了重要的会计政策，注册会计师需要考虑变更的原因及其适当性，如：会计政策的变更是否是法律
39、法规、民间非营利组织会计制度的要求，能否提供更可靠相关的会计信息。注册会计师还需要关注会计政策的变更是否得到充分披露。（四）目标、战略以及运营风险基金会需要根据业务活动所面临的外部环境和内部因素，制定合理可行的目标15和战略，符合社会需要并与国家宏观政策相吻合，以指导实现其宗旨、使命和愿景。被审计基金会的运营风险源于对实现目标和实施战略的能力产生不利影响的重要状况、事项、情况，以及作为或不作为而导致的风险。注册会计师需要考虑与被审计基金会的目标、战略和运营风险相关的事项，例如：（1）经济萧条导致捐赠下降，以及前期的捐赠承诺无法兑现。（2）未能保持从公共机构获取拨款所需达到的特定条件，导致退还拨
40、款或申请被拒。（3）主要出资人的战略出现重大变化。（4）对重要捐赠者过度依赖，公众捐赠出现大幅下降。（5）失去重要资源或关键员工，不足以应对行业的变化。（6）监管机构的调查。（7）注销或被撤销。（8）现金流的时间性，如依赖支出发生后以报销方式取得资金。（9）无法利用自有资源或非限定性资金维持业务活动。（10）收入下降可能导致管理层采用激进的投资策略。（五）财务业绩的衡量和评价被审计基金会内部或外部的业绩衡量和评价可能对管理层产生压力，促使其采取措施改善财务业绩或导致粉饰财务报表。注册会计师需要了解法律法规及基金会内部管理制度对被审计基金会财务业绩的衡量和评价的规定。例如：（1）基金会管理条例规
41、定，公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年总收入的 70%；非公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年基金余额的 8%。（2）基金会应当按照合法、安全、有效的原则实现基金的保值、增值。（3）基金会工作人员工资福利和行政办公支出不得超过当年总支出的 10%。（4）公募基金会的原始基金和年末净资产是否不低于基金会管理条例规定的最低标准。（5）登记管理机关开展的基金会评估工作要求，获取公益性捐赠税前扣除资格及企业所得税免税资格要求，主管部门或理事会的相关指标和要求，登记管理机关或社会机构的信息公布或排名评奖等。二、评估重大错报风险16注册会计师需要在了解被审
42、计基金会及其环境的整个过程中，根据被审计基金会的实际情况，结合对财务报表中各类交易、账户余额和披露的考虑，识别和评估财务报表的重大错报风险，包括识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险，确定需要特别考虑的重大错报风险和仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险，以及对风险评估的结果的修正。（一）识别和评估重大错报风险的程序1在了解被审计基金会及其环境的整个过程中，结合对财务报表中各类交易、账户余额和披露的考虑，识别风险。2评估识别出的风险是否与财务报表整体相关，进而潜在影响多项认定。3结合对拟测试的相关控制的考虑，将识别出的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系。4考虑发生错报的可能性，以及
43、潜在错报的程度是否足以导致重大错报。（二）可能表明存在重大错报风险的情况和事项1被审计基金会所处的行业环境、政策环境发生变化。2受到相关法律法规、登记管理机关或业务主管部门严格监管。3未来收入来源的不确定性对基金会未来持续运营存在重大影响。4通过以网络或现金形式捐赠的收入的完整性。5接受非货币资产捐赠的价值是否公允。6. 未按法律法规及章程规定开展业务活动，如：业务活动的范围不符合基金会的章程，开展的业务活动不具有公益性，虚增捐赠收入或支出，未按限定用途使用限定性捐赠。7策划新的公益项目或建立新的专项基金。8内部控制薄弱，内部控制不健全或执行不到位。9关键人员变动。10缺乏具备胜任能力的会计人
44、员。11发生重大分立、合并或其他非经常性事项。12存在未决诉讼和预计负债。13会计政策和会计估计发生重大变化。14以往存在重大错报或期末出现重大会计调整事项。15发生重大、异常交易（如期末发生大额捐赠收入、公益事业支出）。1716事项或交易存在重大不确定性。17管理层过多地干预会计处理或按特定意图记录交易。18公益事业支出比例、工资福利与行政办公支出比例接近基金会管理条例规定的临界值。19. 受到有关媒体的公开指责或曝光。20其他事项和情况。注册会计师需要充分关注可能表明被审计基金会财务报表存在重大错报风险的上述事项和情况，并考虑由此导致的风险是否重大，以及该风险导致财务报表发生重大错报的可能
45、性。（三）识别与评估重大错报风险在对重大错报风险进行识别和评估后，注册会计师需要确定，识别的重大错报风险是与特定的某类交易、账户余额和披露的认定相关，还是与财务报表整体广泛相关。1识别与评估的财务报表层次的重大错报风险某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。例如，管理层缺乏诚信或承受异常的压力可能引发舞弊风险，这些风险与财务报表整体广泛相关。财务报表层次的重大错报风险可能源于薄弱的控制环境。薄弱的控制环境带来的风险可能对财务报表产生广泛影响。例如，被审计基金会管理层对内部控制的重要性缺乏认识，没有建立完善的内部控制；被审计基金会信息系统的运行状况直接决定财务信息的质量，但
46、信息系统的运行缺乏有效的维护。注册会计师对此需要采取总体应对措施。2识别与评估的认定层次的重大错报风险某些重大错报风险可能与特定的交易、账户余额和披露的认定相关。例如，将尚未收到或未取得控制权的款项或非货币资产作为应收账款、存货、投资、固定资产入账，接受捐赠的非货币资产价值确认依据不足，接受的非货币资产未进行账务处理或公允价值无法确定的非货币资产未予披露，业务活动成本与管理费用划分不清，固定资产支出计入当期费用形成账外资产，项目存续期间与会计期间不一致等，均可能导致相应的交易、账户余额和披露存在重大错报风险。错报还可能由舞弊导致，注册会计师在风险评估过程中需关注舞弊风险。例如，被审计基金会可能
47、将应税收入计入免税项目、违规变换形式支付募集资金回扣、未18按规定使用政府补助收入或政府购买服务收入、违规设立银行账号隐匿资金、独立核算分支机构财务收支未纳入被审计基金会财务报表等。根据中国注册会计师审计准则第 1141 号财务报表审计中与舞弊相关的责任的规定，在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险。如果认为收入确认存在舞弊风险的假定不适用于业务的具体情况，从而未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域，注册会计师应当在审计工作底稿中记录得出该结论的理由。内部控制有助于防止或发现并纠正认定层次的
48、重大错报，在评估重大错报风险时，注册会计师需要将所了解的内部控制与认定相联系。在评估重大错报发生的可能性时，除了考虑可能的风险外，还要考虑控制对风险的抵消和遏制作用。有效的内部控制会减少错报发生的可能性，而控制不当或缺乏控制，错报就有可能变成现实。例如，由于被审计基金会缺乏必要的审批和稽核，内部控制存在缺陷，致使收入不完整，费用虚列；接受捐赠款物财务手续不完善，公允价值确认依据不足，捐赠物资管理存在缺陷，以及固定资产购置、使用和处置的授权与审批权限的设计不合理或执行无效，可能导致资产安全和完整存在隐患等。（四）需要特别考虑的重大错报风险注册会计师需要运用职业判断，确定识别的风险哪些是需要特别考
49、虑的重大错报风险。在确定哪些风险是特别风险时，注册会计师需要在考虑识别出的控制对相关风险的抵消效果前，根据风险的性质、潜在错报的重要程度和发生的可能性，判断风险是否属于特别风险。在确定风险的性质时，注册会计师需要考虑下列事项：（1）风险是否属于舞弊风险。（2）风险是否与会计制度和其他方面的重大变化有关。（3）业务活动的复杂程度。（4）风险是否涉及重大的关联方交易。（5）财务信息计量的主观程度，特别是计量结果是否具有高度不确定性。（6）风险是否涉及异常或超出正常活动的重大交易。对特别风险，注册会计师需要评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。由于与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，19管理层可能采取其他措施应对此类风险，注册会计师需要了解被审计基金会是否针对重大活动设计和实施了控制。例如，会计估计所依据的假设是否由管理层或专家进行复核，是否建立作出会计估计的内部程序，重大会计估计结果是否
