1、合并会计报表若干问题浅探工作研究窑阴江苏镇江熊春红陈纪南合并会计报表是综合反映企业集团整体财务状况尧经营的利润表不纳入合并会计报表范围袁故不能直接抵销主营业成果及现金流量的会计报表遥投资企业对被投资单位具有控务成本遥笔者认为袁上述未实现利润实际上是粤公司收购月公制尧共同控制或重大影响时袁长期股权投资应采用权益法核司时产生的一种特殊形式的合并价差袁可以作为野合并价差冶算袁对以产权为纽带组建的企业集团应编制合并会计报表遥处理遥因此袁粤公司在圆园园圆年缘月猿员日编制合并会计报表时袁我国合并会计报表采用的是母公司理论遥该理论以法定控制应作如下抵销分录院借院合并价差源园园万元渊圆园园园伊圆园豫冤曰贷院为
2、基础袁把合并会计报表视为母公司会计报表的扩充和延存货源园园万元遥伸袁合并资产负债表中的股东权益和合并利润表中的净利润根据有关规定袁合并价差的借方差额可以在不超过员园年仅指母公司拥有和所得部分遥笔者就工作和学习中发现的几的期限内平均摊销遥考虑到存货的周转速度较快袁在一年内个合并会计报表问题袁在此作些探讨遥摊销应该是比较合理的遥由于存货的销售成本将转入主营业一、购买另一公司股权时存在未实现利润的抵销问题务成本袁摊销时记入野主营业务成本冶科目较妥遥上例中粤公司若一家公司收购了另一家与其有业务往来的公司袁在收按月摊销合并价差时袁应作如下抵销分录院借院主营业务成本购日可能存在未实现利润的抵销问题遥按照合
3、并会计报表的猿猿援猿猿万元渊源园园衣员圆冤曰贷院合并价差猿猿援猿猿万元遥母公司理论袁凡是纳入合并范围的公司交易均需予以抵销袁假设上例中截至圆园园圆年员圆月猿员日袁粤公司从月公司购入的以真实反映企业集团的财务状况和经营成果遥货物中尚有猿园园园万元未实现对外销售渊月公司圆园园圆年销售例院粤公司原拥有月公司圆援缘豫的股份袁按成本法核算遥圆园园圆该产品的平均毛利率为圆园豫冤袁则年底编制合并会计报表时袁年缘月猿员日袁粤公司收购了月公司远苑援缘豫的股份袁即截至收购日粤应作如下抵销分录院淤抵销年末存货中未实现利润院借院合并公司共拥有月公司苑园豫的股份遥另外袁月公司一直向粤公司销售价差源园园万元渊圆园园园伊圆
4、园豫冤袁主营业务成本圆园园万元曰贷院存货货物袁圆园园圆年员耀缘月粤公司从月公司购入的货物中尚有圆园园园万远园园万元渊猿园园园伊圆园豫冤遥于摊销远耀员圆月的合并价差院借院主营业元未实现对外销售渊月公司圆园园圆年员耀缘月销售该产品的平均毛务成本圆猿猿援猿猿万元渊源园园衣员圆伊苑冤曰贷院合并价差圆猿猿援猿猿万元遥截利率为圆园豫冤遥至圆园园圆年年底袁合并资产负债表上合并价差的余额为员远远援远苑根据有关规定袁粤公司需在圆园园圆年缘月猿员日编制合并资万元遥产负债表袁并抵销内部未实现利润遥由于月公司圆园园圆年员耀缘月二、逆销时是否抵销少数股东权益的问题编制合并会计报表袁当合并抵销影响子公司利润时袁是否渊员冤
5、圆园园猿年该工程列基建支出预算员园园万元袁愿月转存建抵销相应的少数股东权益就是一个值得探讨的问题遥财政部设银行款为愿园万元遥借院结转自筹基建愿园万元曰贷院银行存款颁布的叶合并会计报表暂行规定曳未对这一问题做出规定袁即愿园万元遥并未具体区分顺销和逆销遥在实务中袁有认为应该抵销少数股渊圆冤圆园园猿年末承建单位报来工程进度结算报告袁工程实际东权益的袁也有认为可不作抵销的袁会计处理不尽一致遥支出员园园万元袁并要求补拨工程款圆园万元遥借院结转自筹基建圆园笔者认为袁将逆销产生的未实现利润在多数股权和少数万元曰贷院银行存款圆园万元遥同时袁借院固定资产要要未完工自股权之间进行分摊更为合理遥否则粤公司持有月公司
6、缘员豫的股筹基建员园园万元曰贷院固定基金员园园万元遥份和持有月公司怨怨豫的股份袁其抵销分录将没有实质区别遥特渊猿冤圆园园猿年末结转遥借院事业结余员园园万元曰贷院结转自筹基别是在母公司控股比例不太高而逆销产生的未实现利润金建员园园万元遥额又较大时袁如果不调整少数股东权益袁将不能公允反映合并渊源冤圆园园源年该工程列基建支出预算员园园万元袁圆月转存建设损益遥银行款为员园园万元遥借院结转自筹基建员园园万元曰贷院银行存款三、以非货币性资产对外投资的合并抵销问题员园园万元遥原叶股份有限公司会计制度曳规定袁合并价差的借方差额渊缘冤该工程于圆园园源年怨月完工袁员圆月经审计部门确认袁工程作为股权投资差额处理袁并
7、按不超过员园年的期限摊销袁贷方差造价应为员怨园万元袁收回多拨款遥借院银行存款员园万元曰贷院结额记入野资本公积要要股权投资准备冶科目袁并于实现时转入转自筹基建员园万元遥同时袁借院固定资产要要伊伊资产员怨园万野资本公积要要其他资本公积冶科目遥叶企业会计制度曳规定袁元曰贷院固定资产要要未完工自筹基建员园园万元袁固定基金怨园不论是借方差额还是贷方差额袁均作为股权投资差额处理袁并万元遥笫按规定的年限进行摊销渊借差不超过员园年袁贷差不少于员园年冤遥援财会月刊渊会计冤窑猿猿窑阴阴窑工作研究江西赣州袁太芳一、问题的提出引用叶会计实务渊二冤曳中的例题渊原题已作修改袁题意不变冤来借款费用的计算问题关键在于利息资本
8、化金额的计算遥说明此问题遥根据叶企业会计准则要要借款费用曳的规定袁在利息应予资本例院某企业于某年员月员日借入缘园园万元三年期专门借款进化的每一会计期间内袁利息的资本化金额按如下公式计算院行工程建设袁年利率为远豫袁于当年猿月猿员日完工遥该企业员耀猿每一会计期间利息的资本化金额越至当期末止购建固定资产月的工程资金投入情况如下表渊假设均满足利息资本化条累计支出加权平均数伊资本化率遥其中袁累计支出加权平均数越件袁单位院万元冤遥蒡渊每笔资产支出金额伊每笔资产支出实际占用的天数衣会计员月合计期间涵盖的天数冤曰资本化率越专门借款当期实际发生的利息日期员日远日员缘日圆园日圆愿日之和衣专门借款本金加权平均数伊员
9、园园豫遥支出金额猿缘援员圆园源远援愿圆猿圆援苑远员猿远援远远值得注意的是院淤无论是累计支出加权平均数还是资本化率袁都必须使用同一会计期间的数据袁可以是月尧季尧半年圆月合计或年曰于每笔资产支出实际占用的天数应严格执行野算头不日期远日愿日员圆日圆园日圆愿日算尾冶或野算尾不算头冶的原则袁否则核算的准确性就不能得支出金额源援缘员圆员援员苑圆园援缘员员园援员怨到保证遥猿月根据会计准则的规定袁在资产支出笔数较少的情况下袁合计日期员园日圆园日圆愿日猿员日采用上述公式计算自然比较简单曰而在资产支出笔数较多的支出金额圆怨援圆缘缘猿猿援源缘援员园苑圆援苑缘情况下袁采用上述公式计算就较为复杂遥为此袁全国会计专业中级
10、技术资格考试用书叶会计实务渊二冤曳中提供了一种简化渊员冤以月为会计期间计算的利息资本化金额如下表院计算方法袁该方法适用于野企业按会计期间计算应予资本化月份员月圆月猿月的利息金额袁且资产支出笔数较多袁支出发生比较均衡冶的情准确计算渊万元冤园援源园猿远愿园援苑员苑猿远园援愿远圆源怨况遥计算公式为院每一会计期间利息的资本化金额越渊期初资简化计算渊万元冤园援猿源员苑园援苑园愿愿园援怨员远圆产支出金额垣当期资产支出总额衣圆冤伊资本化率遥误差率员缘援猿缘豫员援员怨豫远援圆猿豫对此笔者有不同看法袁为方便讨论袁将会计准则规定的方法称为野准确计算冶袁将后一计算方法称为野简化计算冶遥那渊圆冤以季为会计期间计算的利
11、息资本化金额为院准确计算么袁准确计算结果与简化计算结果的误差情况如何呢钥本文的结果为员援怨愿猿缘缘缘万元曰简化计算的结果为员援怨远远苑万元袁误财政部圆园园猿年猿月印发的叶关于执行掖企业会计制度业和相关万元曰贷院无形资产要要土地使用权缘园园万元袁资本公积要要股会计准则有关问题解答渊二冤曳袁又肯定了原叶股份有限公司会权投资准备源远园万元遥计制度曳规定的做法遥笔者认为袁企业以非货币性资产出资设阅公司院淤接受投资时袁借院无形资产要要土地使用权怨远园立子公司袁若合并价差较大袁编制合并会计报表时应作抵销处万元曰贷院实收资本怨远园万元遥于按月摊销时渊假设该项土地用理袁以准确反映整个企业集团的财务状况和经营成
12、果遥因为从于管理目的冤袁借院管理费用要要无形资产摊销圆万元渊怨远园衣源园衣广义上讲袁对外投资也是一种内部交易袁而根据合并会计报表员圆冤曰贷院无形资产要要土地使用权圆万元遥的母公司理论袁所有重大内部交易产生的影响均应予以抵销遥圆园园圆年底袁在编制合并会计报表时需作如下抵销分录院试举下例予以说明遥淤抵销土地使用权增值部分袁借院资本公积要要股权投资准备例院圆园园圆年员月员日袁悦公司以一项账面价值为缘园园万元尧剩源远园万元曰贷院无形资产要要土地使用权源远园万元遥于抵销每年余使用年限为源园年的土地使用权对阅公司进行投资袁双方协多摊的土地使用权袁借院无形资产要要土地使用权员员援缘万元议作价怨远园万元袁占阅公司的股权比例为怨远豫渊阅公司注册资本渊源远园衣源园冤曰贷院管理费用要要无形资产摊销员员援缘万元遥为员园园园万元冤遥阅公司将上述土地使用权按剩余使用年限源园经过上述抵销后袁该项土地使用权在合并资产负债表上年进行摊销袁则有关分录如下院的摊余价值为源愿苑援缘万元袁已摊销金额为员圆援缘万元袁与该项资悦公司院对外投资时袁借院长期股权投资要要投资成本怨远园产在悦公司会计报表上的摊销情况完全一致遥笫阴窑猿源窑财会月刊渊会计冤援
