1、2012 年中级会计职称中级会计实务第二十章重、难点及典型例题第 20 章 预算会计和非营利组织会计重点、难点讲解及典型例题 一、预算会计概述 预算会计体系包括财政总预算会计、预算外资金专户会计、行政单位会计和事业单位会计，以及参与预算执行的国库会计、收入征解会计和国有建设单位会计等。在现行预算会计体系中，财政总预算会计居于主导地位，对行政事业等单位预算会计具有指导作用。 概念 是各级政府财政部门核算、反映和监督各级政府的总预算执行过程和结果的会计。以收付实现制为核算基础。 财政总预算会计核算的收入包括一般预算收入、基金预算收入、专用基金收入、补助收入、上解收入、调入资金、财政周转金等。一般预
2、算收入是政府的主要财力来源。 1财政总预算会计 内容 财政总预算会计核算的支出包括一般预算支出、基金预算支出、专用基金支出、补助支出、上解支出、调出资金等。 一般预算支出的支付方式包括财政直接支付、财政授权支付和财政实拨资金三种方式。 概念 行政、事业单位会计，均属于预算单位会计。是各级行政机关、事业单位核算和监督单位预算执行及各级业务活动的专业会计。行政事业单位会计组织系统分为主管会计单位、二级会计单位和基层会计单位三级。 (一) 预算会计体系构成 2行政事业单位会 计 核算特点 以满足财政预算管理为主要会计目标，兼顾单位内部管理和相关方面对会计信息的需求。 行政单位会计采用收付实现制作为会
3、计核算的基础；事业单位会计一般采用收付实现制，对经营性收支业务可以采用权责发生制。 各项财产物资应当按照取得或购建时的实际成本计价，除另有规定者外，不得自行调整其账面价值。 分类 资产、负债、净资产、收入和支出五类。 (二) 预算会计要素 平衡等式 资产+支出=负债+净资产+收入 资产=负债+净资产 【例题 1多选题】关于预算会计，下列说法正确的有（ ）。 A预算会计体系主要包括财政总预算会计、行政事业单位会计等 B财政总预算会计核算以权责发生制为基础 C事业单位对经营性收支业务的核算可采用权责发生制 D预算会计要素包括资产、负债、净资产、收入和支出 【答案】ACD【解析】本题考核预算会计体系
4、的内容。财政总预算会计核算以收付实现制为基础。 【例题 2判断题】财政总预算会计和民间非营利组织会计均按收付实现制进行核算。（ ） 【答案】 【解析】民间非营利组织会计以权责发生制为基础进行核算。 【例题 3多选题】下列各项中，年末可以转入事业单位结余分配的有（ ）。 A事业收支的结余金额 B事业收支的超支金额 C经营收支的结余金额 D经营收支的亏损金额 【答案】ABC【解析】本题考核结余分配的核算。年度终了，事业单位实现的事业结余全数转入“结余分配”科目，结转后该科目无余额；经营结余通常应当转入结余分配，但如为亏损，则不予结转。此题正确答案为 ABC。二、民间非营利组织会计概述 (一) 民间
5、非营利组织的特征 1该组织不以营利为宗旨和目的；2资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报；3资源提供者不享有该组织的所有权。 会计基本假设 会计主体、持续经营、会计分期和货币计量 会计目标 满足会计信息使用者的信息需要 会计核算基础 权责发生制 会计核算基本原则 相关性、实质重于形式、一贯性、可比性、及时性、可理解性、配比性、实际成本、谨慎性、区分费用性和资本性支出及重要性等。 会计要素划分 资产、负债、净资产、收入和费用 (二) 民间非营利组织的一般会计原则 会计计量基础 在实际成本计量原则的基础上对于一些特殊的交易事项引入了公允价值等计量基础。 反映财务状况的要素 资产、负债和净资产，会
6、计等式：资产负债=净资产 (三) 民间非营利组织的会计要素 反映业务活动情况的要素 收入和费用，会计等式：收入费用=净资产变动额 (四) 财务会计报告 包括资产负债表、业务活动表和现金流量表三张基本报表，以及会计报表附注和财务情况说明书。 【例题 4多选题】下列属于民间非营利组织的会计报表的有（ ）。 A资产负债表 B业务活动表 C现金流量表 D财务情况说明书 【答案】ABCD三、事业单位特殊业务核算 概念 财政补助收入是指事业单位按照核定的部门预算经费申报关系从财政部门和主管部门取得的各类事业经费，是事业单位取得的预算内财政性资金补助。 财政直接支付 【2010 年判断题】 借：事业支出等
7、贷：财政补助收入 财政授权支付 借：零余额账户用款额度 贷：财政补助收入 (一) 财政补助收入 会计核算 财政实拨资金 借：银行存款 贷：财政补助收入 概念 事业单位开展专业业务活动及辅助活动所取得的收入。 事业单位取得的按照“收支两条线” 管理要求，应纳入预算管理或应缴入财政专户的预算外资金，不能直接计入事业收入。 取得时 年终结账时 (二) 事业收入 会计核算 借：银行存款 贷：事业收入 借：事业收入 贷：事业结余 概念 事业支出是指事业单位开展专业业务及其辅助活动发生的支出。 发生时 年终结账时 (三) 事业支出 会计核算 借：事业支出 贷：银行存款等 借：事业结余 贷：事业支出 概念
8、指事业单位在专业业务活动及辅助活动之外开展非独立核算经营活动取得的收入。包括商品销售收入和服务收入、未纳入“收支两条线” 管理的租赁收入以及其他经营收入。 (四) 经营收入 会计核算 一般按照权责发生制的原则核算和计量 借：银行存款等 贷：经营收入 应交税金(增值税般纳税人的增值税销项税 )概念 指事业单位在专业业务活动及其辅助活动之外开展的非独立核算经营活动发生的支出。 发生时 年终结账时 (五) 经营支出 会计核算 借：经营支出 贷：银行存款/产成品等 借：经营结余 贷：经营支出 概念 是指事业单位运用会计程序和会计方法，按照确定的成本计算对象计算出产品或 劳务成本的过程。 事业单位的产品
9、或服务成本是不完全的成本，并没有包括固定资产折旧数额。 成本计算程序 (1)确定成本计算对象；(2) 划分成本项目；(3) 确定成本计算期，(4) 成本归集与分配。 直接成本费用 间接成本费用 (六) 成本费用的核算 会计核算 发生时 借：成本费用 贷：材料/银行存款等 成本计算期结束 借：产成品 贷：成本费用 发生时 借：间接费用 贷：材料/银行存款等 归集分配 借：成本费用 贷：间接费用 成本计算期结束 借：产成品 贷：成本费用 概念 事业结余是指事业单位在一定期间内各项事业活动收入减去各项事业活动支出后的余额(金额上等于除经营收支外各项收支相抵后的余额 )。 年度终了，事业结余金额转入“
10、结余分配” 科目。 计算公式 事业结余；(上级补助收入+附属单位缴款+事业收入+其他收入)(拨出经费+ 事业支出+上缴上级支出 +非经营业务负担的销售税金 +对附属单位补助)(七) 事业结余 会计核算 借：上级补助收入 附属单位缴款 事业收入 其他收入 贷：事业结余 借：事业结余 贷：拨出经费 事业支出 上缴上级支出 销售税金(非经营业务)对附属单位补助 概念 经营结余是指事业单位在一定期间内各项经营活动收入与经营活动支出相抵后的余额，经营活动支出包括经营支出和经营业务负担的销售税金。 年度终了，经营结余通常应当转入结余分配，但如为亏损，则不予结转。 计算公式 经营结余=经营收入 (经营支出+
11、经营业务负担的销售税金)(八) 经营结余 会计核算 借：经营收入 贷：经营结余 借：经营结余 贷：经营支出 销售税金(经营业务)内容 (1)有所得税交纳业务的事业单位计算应交所得税；(2)事业单位计提专用基 金。进行上述分配后，当年结存的未分配结余转入事业基金(一般基金) 。 借：事业结余 经营结余 贷：结余分配 借：结余分配 贷：应交税金 (九) 结余分配 会计核算 借：结余分配提取专用基金 贷：专用基金 借：结余分配 贷：事业基金般基金 概念 事业单位的对外投资是指事业单位利用货币资金、实物和无形资产等方式向其他 单位的投资。 投资时 收回时 支付款项投资 借：对外投资 贷：银行存款 借：
12、事业基金般基金 贷：事业基金投资基金 借：银行存款 贷：对外投资 其他收入(借贷方差额)借：事业基金投资基金 贷：事业基金般基金 固定资产 借：对外投资(评估价或合同、协议价等 )贷：事业基金投资基金 借；固定基金 贷；固定资产 增值税一般纳税人 借：对外投资(合同协议价等)贷：材料(账面价值)应交税金应交增值税(销项税额 )事业基金投资基金(借贷方差额 )借：事业基金般基金(材料账面价值 )贷：事业基金投资基金 (十) 对外投资 材料 借；对外投资(合同协议价等)贷；材科(账面价值)小规模纳税人 事业基金投资基金(借贷方差额 )借：事业基金般基金(材料账面价值 )贷：事业基金投资基金 无形资
13、产 借：对外投资(评估价等) 借：事业基金般基金(无形资产账面价值)贷：无形资产(账面原价) 贷：事业基金投资基金 事业基金投资基金(差额)租入时 支付租金时 (十一)固定资产融资租赁【2011 年单选题】借：固定资产 贷：其他应付款 借：事业支出 贷：固定基金 借：其他应付款 贷：银行存款 【例题 5判断题】事业单位取得的按照“收支两条线” 管理要求，应纳入预算管理或应缴入财政专户的预算外资金，不能直接计入事业收入。（ ） 【答案】 【例题 6多选题】下列各项，不会引起事业单位事业结余发生增减变化的有（ ）。 A经营收入 B事业收入 C应缴财政专户款 D上缴上级支出 【答案】AC【解析】事业
14、结余=(上级补助收入+附属单位缴款+事业收入+ 其他收入)(拨出经费+事业支出+上缴上级支出+非经营业务负担的销售税金+ 对附属单位补助) ，故选项 AC 不会引起事业单位事业结余发生增减变化。 【例题 7多选题】下列各项中，只能用于事业支出，不能用于经营支出的有（ ）。 A财政补助收入 B事业收入 C上级补助收入 D附属单位缴款 【答案】ABCD【例题 8单选题】事业单位债券投资取得的利息收入，应计入的科目是（ ）。 A事业基金 B事业收入 C营业收入 D其他收入 【答案】D【解析】事业单位债券投资取得的利息收入，计入“其他收入” 科目核算。 【例题 9单选题】事业单位下列固定资产业务中，不
15、能同时增加固定资产和固定基金的是（ ）。 A购置固定资产 B盘盈固定资产 C融资租入固定资产 D接受捐赠固定资产 【答案】C【解析】融资租入固定资产时，借记“固定资产” 科目，贷记“其他应付款” 科目，不能同时增加固定资产和固定基金。四、民间非营利组织收入及费用概述 民间非营利组织的收入按其来源可分为捐赠收入、会费收入、销售商品收入、提供服务收入、政府补助收入、投资收益和其他收入等；按照使用是否存在限制分为限定性收入和非限定性收入。 民间非营利组织的费用是指为开展业务活动所发生的、导致本期净资产减少的经济利益或者服务潜力的流出。按照费用功能的不同，将费用分为业务活动成本、管理费用、筹资费用和其
16、他费用。五、民间非营利组织特定业务的核算 概念 捐赠收入是指民间非营利组织接受其他单位或者个人捐赠所取得的收入。 特征 (1)捐赠是无偿地转让资产或者取消负债等，属于非交换交易；(2)捐赠是自愿地转让资产或者取消负债等；(3)捐赠交易中资产或者劳务的转让不属于所有者的投入或向所有者的分配。 应当将政府补助收入与捐赠收入区分开来，分别核算和反映； 捐赠承诺不满足非交换交易收入的确认条件，不应予以确认，但是可以在会计报表附注中作相关披露； 对于民间非营利组织接受的劳务捐赠不予确认，但应当在会计报表附注中作相关披露。 应按照捐赠人对捐赠资产是否设置了限制，分别按照限定性和非限定性收入进行核算。如果捐
17、赠人对捐赠资产的使用设置了时间限制或者(和) 用途限制，则所确认的相关捐赠收入为限定性收入。 非限定性捐赠收入 限定性捐赠收入 会计核算 接受捐赠时： 借：现金等 贷：捐赠收入非限定性收入 期末： 借：捐赠收入非限定性收入 贷：非限定性净资产 接受捐赠时： 借：现金等 贷：捐赠收入限定性收入 期末： 借：捐赠收入限定性收入 贷：限定性净资产 (一) 捐赠收入 【2011 年多选题】 若限定性捐赠收入的限制在确认收入的当期解除，应借记“捐赠收入限定性收入”，贷记“捐赠收入非限定性收入 ”； 对于接受的附条件捐赠，若存在需要偿还部分或全部资产或相应金额的现时义务时，应按照需要偿还的金额，借记“管理
18、费用” ，贷记“其他应付款”。 概念 会费收入是指民间非营利组织根据章程等的规定向会员收取的会费。 一般情况下，民间非营利组织的会费收入为非限定性收入，除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。民营非营利组织的会费收入通常属于非交换交易收入。 收取会费收入 期末 (二) 会费收入 会计核算 借：银行存款等 贷：会费收入非限定性收入 借：会费收入非限定性收入 贷：非限定性净资产 概念 是指民间非营利组织为了实现其业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。 (三) 业务活动成本 发生时 会计期末 会计核算 借：业务活动成本 贷：银行存款等 借：非限定性净资产 贷：业务活动成本 【例题
19、10单选题】2010 年甲基金会共确认捐赠收入 540 万元，其中的 300 万元甲基金会可以自由支配，剩余款项必须用于资助贫困地区的儿童教育，当年甲基金会将 150 万元转赠给某贫困地区的数所小学，假设不考虑期初余额的影响，则 2010 年末甲基金会的限定性净资产为（ ）万元。 A540B240C90D390 【答案】C【解析】2010 年末限定性净资产=(540300) 150=90(万元)。六、民间非营利组织的净资产 按照是否受到限制，民间非营利组织净资产分为限定性净资产和非限定性净资产。 如果资产或者资产所产生的经济利益(如资产的投资收益和利息等)的使用受到资产提供者或者国家有关法律、
20、行政法规所设置的时间限制或(和) 用途限制，由此形成的净资产即为限定性净资产。 时间限制是指资产提供者或者国家有关法律、行政法规要求民间非营利组织在收到资产后的特定时期内或特定日期之后使用该项资产，或者对资产使用设置了永久限制。 用途限制是指资产提供者或者国家有关法律、行政法规要求民间非营利组织将收到的资产用于某一特定的用途。 (一) 净资产概述 在界定限定性净资产时需要注意： 1限制是指民间非营利组织之外的资源提供者或者国家有关法律、行政法规做出的，民间非营利组织为此承担了遵循这些限制的责任。 2资源提供者或者国家有关法律、行政法规所设置的限制只有在比民间非营利组织的宗旨、目的或者章程等更为
21、具体时，才能成为制度所指的限制。 3在实务中时间限制和用途限制常常足同时存在的。 4有些时候，资源提供者并没有明确规定资产使用的时间或用途，但是如果当时的情形足以推定资源提供者对资产的限制，也应当将相应的净资产界定为限定性净资产。 5对资产所设置的限制通常最终影响的是净资产而非特定资产的使用。 期末结转限定性收入 限定性净资产的重分类 (二) 限定性净资产的核算 借：捐赠收入限定性收入 政府补助收入限定性收入 贷：限定性净资产 借：限定性净资产 贷：非限定性净资产 期末结转非限定性收入 期末结转非限定性费用 (三) 非限定性净资产的核算 借：捐赠收入非限定性收入 政府补助收入非限定性收入 会费
22、收入非限定性收入 提供服务收入非限定性收入 商品销售收入非限定性收入 投资收益非限定性收入 其他收入非限定性收入 贷：非限定性净资产 借：非限定性净资产 贷：业务活动成本 管理费用 筹资费用 其他费用 调整以前期间非限定性收入、费用项目： 借：相关项目(或贷方)贷：非限定性净资产(或借方)【例题 11单选题】下列关于民间非营利组织的净资产的说法中，不正确的是（ ）。 A按照净资产是否受到限制，民间非营利组织净资产分为限定性净资产和非限定性净资产 B调整以前期间非限定性收入、费用项目应该直接通过收入、费用科目核算 C满足一定条件可以将限定性净资产重分类为非限定性净资产 D同受两项或多项限制的限定
23、性净资产只有在限定性净资产的最后一项限制解除时，才能认为其限制已经解除 【答案】B【解析】选项 B，应该通过非限定性净资产核算。 【例题 12单选题】2010 年 6 月 30 日，某基金会接受了一项房地产捐赠，价值为 600 万元，捐赠人要求将这项房地产作为办公楼，不得出售或挪为他用。预计资产的剩余使用寿命为 20 年，不考虑净残值，不考虑其他因素，则 2010 年末限定性净资产的金额为（ ）万元。 A15B585C30D570 【答案】B【解析】限定性净资产的金额=600600/206/12=585(万元)。 本章小结 本章应重点掌握预算会计体系的构成、事业单位特殊业务和民间非营利组织特定业务的核算。 预算会计体系主要由财政总预算会计、预算外资金专户会计、行政单位会计和事业单位会计构成。事业单位特殊业务核算，主要包括财政补助收入、事业收入和事业支出、经营收入和经营支出、成本费用、结余和结余分配、对外投资和固定资产融资租赁业务等的核算。 民间非营利组织特定业务的核算，主要包括捐赠收入、会费收入和业务活动成本等的核算。
