1、解决跨境工作双重征税问题的建议内地与香港特别行政区所签订的内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排(以下简称安排)实施至今已逾 12 年。这安排的其中一个主要目的是避免经常往返两地工作的香港居民就其受雇的所得在两地双重征税，但在日常实务中，双重征税仍常有发生，未能全面避免。本文就此作深入探讨，并建议解决方案。有关双重征税的问题在以下的示例中，一位受聘于香港公司并在港拥有固定居所的个人，被派驻内地工厂担任总经理一职。他全年出入境记录如下:在内地的工作天数 226在内地的非工作天数 10在港的工作天数 (假设每月两次会议) 24在港的非工作天数 105全年天数 365因他只担任
2、总经理一职，并在内地全职工作，纵使他每逢周末和假日返港，以及偶尔于工作日返港向上司汇报工作进度(假设每月两天)，按照内地个人所得税法规定，他仍须就其于境内、外取得的受雇所得，全额缴纳内地个人所得税。 与此同时，他在香港的相关课税年度内逗留在港天数超过 60 天，并提供服务(即每月两天的汇报会议) 。按照香港税务条例规定 ，他只可申请豁免部份入息(一般称为第8(1A)(c) 豁免)。 第 8(1A)(c) 豁免旨在免除在其它国家或地区工作并在有关国家或地区已纳税的相关入息部份。虽然税务条例中并无清楚列明可豁免相关入息部份的计算方法，但是香港税务局的一贯做法是采纳实际停留天数的准则，以计算可豁免缴
3、纳香港薪俸税的相关入息部份。 根据以上例子，假设在没有奖金的情况下，该雇员取得年薪港币 1,000,000，按照现行做法，他在内地及香港纳税的情况如下:-现行做法 香港 内地受雇所得 港币 1,000,000(365-236) 天两地收入分摊百分比 (基数为 365 天 ) 365 天 = 35% 100%两地征税的收入部份 港币 350,000 港币 1,000,000双重征税的收入部份 港币 350,000从以上示例可见，即使该雇员已就其全数受雇所得缴纳内地个人所得税，因他在一年 365天中，只在内地逗留了 236 天(即占全年百分之六十五的时间)，故他只可在港申请豁免相应比例的收入，而余
4、下的百分之三十五受雇所得仍须缴纳香港薪俸税。基于两地税制的差异，国家税务总局及香港税务局对于收入来源的定义均有不同的释义，而往往纳税人亦未能按照现行安排的机制要求两地税务机关解决当中涉及的双重征税问题。不过，我们认为采纳以工作天数作为分摊收入来源地的基准，可作为更简单、更有效避免双重征税问题的办法。而此举亦符合现时的国际惯例(包括英、美税务机关所采用的做法)。如按照我们建议的工作天数方法计算，两地税务机关应根据该雇员在两地实际工作天数来征收内地个人所得税及香港薪俸税:-建议方案 香港 内地受雇所得 港币 1,000,000(250-226) 天 226 天两地收入分摊百分比 (基数为全年工作天
5、数) 250 天 = 10% 250 天 = 90%两地征税的收入部分 港币 100,000 港币 900,000双重征税的收入部分 无由此可见，他的收入有百分之九十须要在内地缴税(比起先前之计算方法需要百分之一百征税)，而仅有百分之十的收入须要在香港缴税(比起先前之计算方法需要百分之三十五在港征税) ，原有的双重征税问题亦因此得以解决。但是值得注意的是，在实际操作中，香港薪俸税是按年征税，而内地个人所得税则是按月征税。为便于比较，上述例子均统一采用按年度收入计算，但如在内地按月申报亦不会影响以上比较的结果。只需在内地引用上述工作天数的方法时，以当月个人在内地工作天数及当月工作天数为分子及分母
6、计算便可。另一个双重征税的典型示例通常发生在获发年度奖金的跨境工作雇员身上。根据内地个人所得税法，即使每月支取的受雇所得可在某些特定情况下按天数分摊，惟此方法并不适用于年度奖金情况。因此，只有该雇员于整个(或某几个)历月均没有在内地工作，则与该(或几个 )历月相关的奖金部份方可获得豁免征收内地个人所得税。在实际操作中，有不少在内地工作天数不多的香港雇员，由于未能完全符合安排下的入息豁免规定，他们取得的年度奖金均须在两地征税。我们再看以下示例。一位在香港工作的雇员同时于一家设于内地的代表处担任首席代表，假设他每月有 4 天(即一年合共 48 工作天) 在内地工作并获发大额年度奖金港币 2,000
7、,000，他现时在中港两地的纳税情况如下:-现行做法 香港 内地奖金收入 港币 2,000,000(365 48) 天两地奖金收入分摊百分比 (基数为 365 天 ) 365 天 = 87% 100%两地征税的奖金收入部分 港币 1,740,000 港币 2,000,000双重征税的奖金收入部分 港币 1,740,000即使纳税人每月只有一天在内地工作，现时内地税务条例亦会就其奖金收入的全部征收内地个人所得税。从以上示例可见，年度奖金被双重征税。若国家税务总局及香港税务局可根据该雇员在两地实际的工作天数为原则作为计算年度奖金应在两地缴纳的税款(如下)，那么双重征税的问题便可迎刃而解。建议方案
8、香港 内地奖金收入 港币 2,000,000(250 48) 天 48 天两地奖金收入分摊百分比 (基数为全年工作天数) 250 天 = 81% 250 天 = 19%两地征税的奖金收入部分 港币 1,620,000 港币 380,000双重征税的奖金收入部分 无上述双重征税的问题不只发生于在内地工作的港人身上。但基于香港邻近内地，两地居民有更紧密和定期的交往，我们认为有需要为跨境中港两地工作的雇员制定一套特别的收入来源分摊的方法，以更全面消除双重征税的问题。更重要的是，香港已是内地的一部份，若纳税人在同一个国家内被双重征税，则显得不合理亦无必要。解决方案随着广深港高速铁路香港段及港珠澳大桥的
9、落实，我们相信随之而来的一小时优质生活圈概念必然进一步促进两地的跨境活动(不论是商务或私人活动)。假如国家税务总局及香港税务局愿意采纳上述的建议，相信将可透过灵活诠释及执行税源分摊的准则，进一步优化现行的税制，从而带来庞大经济效益。要更加全面实行上述建议的工作天数作为分摊工资及奖金收入来源的准则，亦可同时考虑以下的因素以计算出分摊入息算式中的分子及分母:- 若雇员当天大部分时间于该地工作，应把一个工作天计入该地。 若雇员当天只有一半时间于该地工作，则应把半个工作天计入该地。 在非办公时间及休假期间停留于该地消闲，相关天数不应计算在工作天内。 如在一般的假期(即周末) 、公众假期或个人休假期间于
10、该地工作，则需要如实报告，并应作工作天计算。此外，随着珠江三角洲和香港地区的社会和经济领域的进一步融合和发展，我们亦促请有关税务当局考虑在珠三角地区适当地放宽现有的183天以内才可免税的规定。现实中有很多香港居民在内地实际工作的天数并未超过183天，但是由于他们喜欢在内地渡周末或者假期，以致其在内地逗留的总天数超过了183天，因而堕入了内地的税网。故此，对于香港居民，我们建议珠三角地区的税务当局可以采纳更为宽松的183天计算方法。 例如: 可否考虑不将非工作天或者周末及公众假期纳入183天规定的计算中。此计算方法亦可同样适用于来香港渡假期或者周末的内地居民。若能采纳以上的建议，我们相信能带来以
11、下益处 以较简单及公平的方法向雇员征税。 消除双重征税的问题。 推动中港两地的社交及投资活动，亦可加强香港与内地其它城市的联系。 增强两地人才流动性，加速两地人民的文化、技术的交流。普华 永道個人稅務諮詢 (上海 )有限公司授權轉載本文。 2010 普华 永道個人稅務諮詢 (上海 )有限公司版權所有。 普华 永道個人稅務諮詢 (上海 )有限公司保留本文相關的一切權利。本文的內容是以截至 2010 年 8 月 30 日所取得的資訊及當時有效的法律 為依據，僅作為一般參考之用，讀者需向其專業顧問尋求針對其具體情況的專業意見。關於本文的更多資料，請聯絡：朱锦华合伙人电话：(852) 2289 5509电子邮件：张健菁总监电话：(86 21) 2323 3031电子邮件：
