财务报告的国际比较.doc

1、财 务 报 告 的 国 际 比 较Abstract： Noticing the tendency of international accounting development, along with the arrival of knowledge economy, economic vocational work and the final account form diversify gradually. The financial market thus becomes more risky than ever. Therefore, traditional accounting th

2、eories and operations have shown more and more limitations. The major aim of an accounting information system is to provide complete and effective information that relates to the policy decision for investors and other peers. The financial statement, as the final means for the accounting information

3、 system that provides information, its structure, content and the disclosing economic activities will directly influence the quality of the information the system provides. The whole paper is divided in two parts. The first part narrates the basic theory of financial statement system. The second par

4、t points out the shortcomings of the financial statement system in our country and some suggestions and studies that may be useful to perfect the financial statement system in our country. 摘 要 ： 会 计 从 产 生 到 现 在 经 过 三 千 多 年 的 发 展 ， 逐 渐 形 成 了 以 三 大 财务 报 表 （ 资 产 负 债 表 、 损 益 表 、 现 金 流 量 表 ） 为 主 干 的 报 告

5、模 式 。 这 种 报告 模 式 基 本 能 适 应 工 业 经 济 时 代 经 济 发 展 的 要 求 ， 能 够 起 到 对 经 济 的 反 映和 监 督 作 用 。 但 是 ， 随 着 知 识 经 济 的 到 来 ， 高 新 技 术 突 飞 猛 进 ， 金 融 创 新日 新 月 异 ， 行 业 的 竞 争 、 风 险 日 益 加 剧 ,传 统 的 财 务 报 告 三 表 体 系 已 不 能充 分 反 映 企 业 的 真 实 价 值 和 面 临 的 潜 在 风 险 。 学 术 界 和 使 用 者 对 传 统 的 财务 报 表 提 出 了 较 强 烈 的 批 评 ， 纷 纷 要 求 改 进

6、甚 至 彻 底 改 革 传 统 的 财 务 报 表体 系 。会 计 信 息 系 统 的 主 要 目 标 是 为 投 资 者 和 相 关 人 群 提 供 更 为 准 确 、 完 善和 有 效 的 信 息 。 财 务 报 告 ， 作 为 为 会 计 信 息 系 统 提 供 信 息 的 最 终 手 段 ， 其结 构 、 内 容 、 深 度 及 其 涵 盖 的 经 济 活 动 都 直 接 影 响 其 为 会 计 信 息 系 统 提 供信 息 的 质 量 。这 篇 论 文 由 两 部 分 组 成 ： 企 业 财 务 报 告 的 构 成 与 表 达 形 式 ； 我 国 财 务报 告 体 系 的 不 足 及

7、 其 改 进 。关 键 词 ： 财 务 报 告 ， 国 际 比 较 ， 不 足 ， 改 进第 一 部 分 企 业 财 务 报 告 的 构 成 和 表 达 形 式 一 、 企 业 财 务 报 告 的 概 念 企 业 财 务 报 告 是 指 企 业 编 制 并 公 布 的 、 全 面 反 映 企 业 财 务 状 况 和 经 营成 果 等 经 济 信 息 的 有 机 报 告 体 系 。 它 是 企 业 财 务 会 计 的 最 终 成 果 ， 也 是 企业 财 务 信 息 的 主 要 载 体 和 输 出 形 式 。 财 务 报 告 的 核 心 是 财 务 报 表 ， 通 常 所说 的 财 务 报 告

8、与 财 务 报 表 是 一 致 的 。二 、 企 业 财 务 报 告 的 基 本 构 成企 业 财 务 报 告 一 般 包 括 基 本 财 务 报 表 、 附 表 、 附 注 及 财 务 情 况 说 明 书 。具 体 如 下 ：（ 一 ） 基 本 财 务 报 表 一 般 而 言 ， 基 本 财 务 报 表 是 由 企 业 会 计 部 门 提 供 的 反 映 企 业 某 一 时 期或 时 点 财 务 状 况 与 经 营 成 果 的 书 面 文 件 。从 基 本 财 务 报 表 的 发 展 演 变 过 程 来 看 ， 世 界 各 国 的 报 表 体 系 逐 渐 趋 于形 式 上 的 一 致 （ 尽

9、 管 其 概 念 内 涵 、 指 标 口 径 等 在 各 国 间 有 不 同 程 度 上 的 差异 ） 。 目 前 ， 世 界 各 国 的 基 本 财 务 报 表 一 般 包 括 资 产 负 债 表 、 损 益 表 以 及现 金 流 量 表 。 1、 资 产 负 债 表 资 产 负 债 表 反 映 了 一 个 会 计 主 体 在 某 一 特 定时 点 上 的 财 务 状 况 。 其 内 容 包 括 企 业 的 资 源 即 资 产 、 企 业 的 债 务 即 负 债 ，以 及 所 有 者 对 企 业 的 所 有 权 即 股 东 权 益 等 三 个 部 分 。 资 产 负 债 表 按 资 产 等于

10、 负 债 加 所 有 者 权 益 之 和 的 形 式 来 表 示 。 通 常 有 两 种 形 式 ： （ 1） 资 产 、 负 债 与 所 有 者 权 益 分 左 右 方 并 列 ， 即 账 户 式 资 产 负 债 表 。（ 2） 按 资 产 、 负 债 、 所 有 者 权 益 的 顺 序 自 上 而 下 逐 项 列 示 ， 即 报 告式 资 产 负 债 表 。2、 损 益 表损 益 表 通 常 被 认 为 是 最 重 要 的 一 种 财 务 报 表 。 它 是 指 反 映 企 业 某 一 特定 时 期 的 收 入 和 费 用 、 收 益 和 损 失 ， 并 以 净 收 益 表 示 最 终 成

11、 果 的 汇 总 报 告 。按 其 列 示 的 格 式 不 同 可 分 为 多 步 式 损 益 表 和 单 步 式 损 益 表 两 种 。 前 者 通 常把 毛 利 、 营 业 收 益 、 税 前 收 益 和 净 收 益 单 独 列 示 ， 因 而 能 够 提 供 许 多 对 财务 报 表 分 析 有 用 的 中 间 利 润 数 字 。 而 后 者 则 直 接 将 所 有 的 收 入 和 收 益 加 总 、费 用 和 损 失 加 总 ， 二 者 相 减 产 生 净 收 益 。3、 现 金 流 量 表现 金 流 量 表 是 反 映 企 业 会 计 期 间 内 经 营 活 动 、 投 资 活 动

12、和 筹 资 活 动 对现 金 及 现 金 等 价 物 产 生 影 响 的 会 计 报 表 。 其 主 要 目 的 是 为 报 表 使 用 者 提 供企 业 一 定 会 计 期 间 内 现 金 流 入 与 现 金 流 出 的 有 关 信 息 。（ 二 ） 附 表附 表 是 指 那 些 对 基 本 财 务 报 表 的 某 些 重 大 项 目 进 行 补 充 说 明 的 报 表 。基 本 财 务 报 表 只 能 提 供 反 映 企 业 财 务 状 况 的 基 本 信 息 。 从 各 国 会 计 的实 践 来 看 ， 企 业 越 来 越 多 的 倾 向 于 对 基 本 报 表 内 容 予 以 精 炼

13、化 、 概 括 化 ，而 大 量 详 细 、 重 要 的 信 息 则 在 附 表 中 列 示 。 因 此 ， 附 表 对 揭 示 财 务 状 况 正在 发 挥 着 越 来 越 重 要 的 作 用 。（ 三 ） 财 务 报 表 附 注 与 财 务 情 况 说 明 书财 务 报 表 附 注 主 要 是 以 文 字 和 数 字 形 式 对 基 本 财 务 报 表 的 内 容 及 其 它有 助 于 理 解 财 务 报 表 的 有 关 事 项 进 行 必 要 的 说 明 。 包 括 基 本 会 计 政 策 以 及运 用 的 主 要 会 计 方 法 等 内 容 。财 务 状 况 说 明 书 则 是 对 企

14、 业 当 期 财 务 分 析 结 果 进 行 总 结 的 文 字 说 明 。主 要 包 括 企 业 的 生 产 经 营 情 况 ， 利 润 实 现 和 分 配 情 况 ， 资 金 运 用 情 况 等 内容 。第 二 部 分 财 务 报 告 的 国 际 比 较一 、 中 外 各 国 财 务 报 告 体 系 简 介（ 一 ） 美 国 财 务 报 告 体 系 简 介美 国 的 会 计 报 告 体 系 由 资 产 负 债 表 、 收 益 表 、 股 东 权 益 变 动 表 、 财 务状 况 变 动 表 以 及 报 表 注 释 所 构 成 。 就 总 体 而 言 ， 美 国 不 实 行 统 一 的 会

15、计 制度 ， 其 公 认 会 计 准 则 包 括 对 公 司 财 务 报 告 以 及 对 公 司 有 关 会 计 信 息 的 披 露 ，在 要 求 企 业 提 供 现 金 流 量 表 方 面 也 对 符 合 规 定 条 件 的 公 司 给 予 编 报 豁 免 。美 国 资 产 负 债 表 的 格 式 主 要 有 帐 户 式 和 报 告 式 两 种 。 至 于 在 某 些 英 联邦 国 家 能 看 到 的 财 务 状 况 式 ， 在 美 国 一 般 不 被 采 用 。 在 资 产 及 负 债 类 别 、项 目 的 排 列 上 ， 也 有 两 种 不 同 的 处 理 方 式 。 一 种 是 按 照

16、 资 产 负 债 的 流 动 性由 大 到 小 （ 或 期 限 由 短 到 长 ） 的 顺 序 排 列 ， 称 作 “流 动 列 前 ”， 这 种 传 统的 方 式 应 用 比 较 广 泛 。 与 此 相 反 ， 也 有 将 非 流 动 资 产 排 在 前 面 的 ， 称 作 “固定 列 前 ”， 适 用 于 采 矿 业 、 公 用 事 业 等 固 定 资 产 占 重 要 位 置 的 行 业 。 除 此之 外 ， 也 存 在 其 他 的 排 列 方 式 。 如 以 经 营 投 资 业 务 为 主 的 投 资 公 司 ， 往 往把 投 资 项 目 列 在 资 产 部 分 的 最 前 面 。收 益

17、 表 的 格 式 有 多 步 式 和 单 步 式 两 种 。 相 比 较 而 言 ， 单 步 式 不 反 映 毛损 益 、 经 营 损 益 等 中 间 计 算 结 果 ， 编 制 程 序 比 较 简 单 直 观 。 特 别 是 在 几 个年 度 对 比 的 情 况 下 ， 表 的 设 计 和 编 制 更 显 得 便 利 。 因 此 ， 美 国 的 公 司 企 业采 用 这 种 格 式 的 占 较 大 比 重 。股 东 权 益 变 动 表 所 反 映 的 是 股 东 权 益 中 各 项 内 容 的 增 减 变 动 情 况 ， 也就 是 资 产 负 债 表 中 股 东 权 益 所 列 各 个 项

18、目 的 增 减 变 动 情 况 。 这 种 资 料 对 企业 管 理 当 局 、 投 资 者 及 债 权 人 等 都 具 有 重 要 的 作 用 。 但 这 种 报 表 的 编 制 却有 很 大 的 灵 活 性 。 在 实 际 工 作 中 ， 如 果 留 存 收 益 以 外 的 其 他 股 东 权 益 都 未发 生 变 动 ， 则 往 往 不 单 独 编 制 股 东 权 益 变 动 表 ， 而 只 把 留 存 收 益 的 变 动 结合 在 收 益 表 内 加 以 反 映 。 更 简 单 的 做 法 ， 是 在 资 产 负 债 表 的 附 注 中 对 股 东权 益 的 变 动 情 况 加 以 说

19、 明 。财 务 状 况 变 动 表 在 美 国 会 计 中 经 历 了 几 个 演 变 阶 段 ， 这 种 报 表 最 初 是由 公 司 内 部 进 行 财 务 分 析 的 需 要 而 产 生 发 展 起 来 的 。 当 时 并 未 列 入 正 式 会计 报 表 体 系 。 后 来 ， 由 于 该 表 的 作 用 日 益 受 到 重 视 ， 美 国 注 册 会 计 师 协 会所 属 的 会 计 原 则 委 员 会 在 其 发 布 的 第 3 号 意 见 书 中 鼓 励 公 司 企 业 编 制 该表 ， 但 不 作 硬 性 规 定 。 在 1971 年 会 计 原 则 委 员 会 发 布 的 第

20、 19 号 意 见书 中 ， 则 将 财 务 状 况 变 动 表 定 为 财 务 报 表 的 正 式 组 成 内 容 ， 要 求 必 须 编 送 。对 于 编 表 的 基 础 ， 当 时 规 定 可 以 在 现 金 基 础 和 营 运 资 本 基 础 两 方 法 中 加 以选 择 。 这 种 情 况 在 1988 年 7 月 以 后 有 所 改 变 。 财 务 会 计 准 则 委 员 会 于1987 年 11 日 发 布 的 要 求 在 1988 年 7 月 15 日 以 后 结 束 的 会 计 年 度 开 始执 行 的 第 95 号 财 务 会 计 准 则 规 定 按 现 金 基 础 进 行

21、 编 制 。 至 此 ， 表 的名 称 由 “现 金 流 量 表 ”取 代 原 来 的 “财 务 状 况 变 动 表 ”。 现 金 流 量 表 的 内 容和 结 构 是 将 一 定 期 间 内 影 响 企 业 现 金 （ 包 括 可 以 视 同 现 金 的 现 金 等 价 物 ）增 减 变 动 的 各 种 因 素 ， 按 营 业 活 动 、 投 资 活 动 和 财 务 活 动 分 类 、 分 项 列 出 ，并 在 表 中 列 出 现 金 的 期 初 和 期 末 余 额 。 据 此 ， 可 掌 握 企 业 现 金 流 量 的 全 面情 况 。报 表 注 释 也 是 美 国 财 务 报 表 体 系

22、 中 的 组 成 部 分 ， 一 般 条 目 很 多 、 篇 幅很 大 ， 有 的 多 达 10 项 以 上 ， 其 内 容 归 纳 起 来 有 以 下 几 个 部 分 ：1、 会 计 政 策 披 露这 是 一 项 非 常 重 要 的 内 容 ， 通 常 列 在 注 释 的 最 前 面 。 会 计 政 策 披 露 涉及 的 问 题 很 多 ， 像 存 货 计 价 ， 固 定 资 产 的 折 旧 ， 无 形 资 产 的 摊 销 ， 各 种 收入 的 确 认 ， 费 用 及 所 得 税 的 递 延 与 摊 转 ， 某 些 债 务 的 处 理 ， 职 工 福 利 开 支的 规 定 以 及 每 股 盈

23、 利 的 计 算 等 方 面 遵 循 的 原 则 和 运 用 的 方 法 ， 都 属 于 会 计政 策 披 露 的 内 容 。2、 财 务 报 表 中 具 体 项 目 的 补 充 说 明这 部 分 内 容 包 括 的 范 围 也 很 广 ， 报 表 中 一 切 主 要 项 目 都 可 能 被 涉 及 。编 制 时 要 考 虑 实 际 需 要 ， 不 仅 对 该 项 目 有 关 的 情 况 需 要 进 行 说 明 和 解 释 ，而 且 在 许 多 情 况 下 ， 还 要 列 出 一 系 列 的 明 细 表 格 和 算 式 ， 详 细 表 明 数 字 的含 义 和 产 生 的 过 程 。3、 财

24、务 报 表 格 式 内 难 以 反 映 的 内 容 或 业 务 情 况诸 如 租 赁 业 务 合 同 、 退 休 养 老 金 计 划 、 国 外 业 务 、 外 币 折 算 、 非 货 币交 易 、 关 联 方 交 易 、 公 司 合 并 、 重 置 成 本 资 料 、 坏 帐 重 整 措 施 、 资 产 负 债表 日 后 事 项 等 等 都 属 于 该 部 分 内 容 。 除 此 之 外 ， 如 果 在 报 表 期 间 内 ， 企 业会 计 原 则 和 方 法 发 生 变 更 ， 也 要 在 报 表 注 释 中 对 变 更 的 情 况 和 产 生 的 影 响加 以 说 明 ， 以 使 报 表

25、 的 使 用 者 能 按 一 致 性 和 可 比 性 原 则 分 析 有 关 资 料 ， 得出 符 合 实 际 的 结 论 。（ 二 ） 英 国 财 务 报 告 体 系 简 介英 国 会 计 准 则 规 定 其 财 务 报 告 体 系 由 资 产 负 债 表 、 损 益 表 、 现 金 流 量表 以 及 报 表 附 注 所 构 成 。 同 时 还 包 括 增 值 表 、 雇 员 报 告 、 企 业 与 政 府 之 间货 币 往 来 报 表 、 外 币 交 易 报 表 、 未 来 前 景 报 表 、 公 司 目 标 报 表 等 一 系 列 社会 报 告 。英 国 对 于 会 计 报 表 的 要

26、求 ， 特 别 强 调 要 体 现 “真 实 与 公 允 ”的 观 念 。为 了 保 证 符 合 “真 实 与 公 允 ”的 要 求 ， 英 国 在 1981 年 修 订 后 的 公 司 法 中 ，列 出 了 四 种 损 益 表 和 两 种 资 产 负 债 表 的 格 式 供 公 司 选 择 应 用 ， 并 明 确 提 出 ，在 必 要 的 情 况 下 可 增 补 信 息 披 露 的 内 容 ， 甚 至 在 形 式 变 化 使 有 关 规 定 不 能适 应 时 可 以 偏 离 具 体 规 定 而 作 出 恰 当 的 披 露 。 公 司 法 还 规 定 会 计 报 表 中 资产 的 计 价 基

27、础 可 以 是 传 统 的 历 史 成 本 ， 也 可 以 是 现 时 成 本 ， 或 历 史 成 本 与特 定 重 估 价 的 结 合 。 对 于 中 小 企 业 ， 除 向 股 东 提 供 经 过 审 计 的 全 面 会 计 报告 外 ， 可 以 向 政 府 注 册 机 关 提 供 简 化 的 会 计 报 告 资 料 ， 具 体 如 下 ： 1991 年 9 月 ， 会 计 准 则 理 事 会 发 布 了 第 1 号 财 务 报 告 准 则 “现 金 流量 表 ”取 代 了 第 10 号 标 准 会 计 实 务 “资 金 来 源 和 运 用 表 ”。 现 金 流 量 表 的确 立 使 报

28、表 使 用 者 可 以 判 断 企 业 在 一 定 时 期 内 经 营 活 动 、 投 资 活 动 和 筹 资活 动 产 生 的 现 金 收 入 、 现 金 支 出 及 现 金 净 变 动 额 ， 进 而 对 其 偿 债 能 力 、 生存 和 发 展 能 力 ， 以 及 业 务 适 应 能 力 作 出 恰 当 的 评 价 。（ 三 ） 法 国 财 务 报 告 体 系 简 介法 国 的 会 计 报 告 体 系 由 资 产 负 债 表 、 损 益 表 、 财 务 状 况 变 动 表 （ 或 现金 流 量 表 ） 以 及 报 表 注 释 组 成 ， 另 外 还 包 括 社 会 责 任 报 告 。法

29、国 对 各 种 报 表 均 规 定 有 统 一 的 格 式 。 资 产 负 债 表 采 用 帐 户 式 。 由 于执 行 欧 共 体 第 4 号 指 令 的 规 定 ， 表 的 内 容 和 结 构 在 很 多 方 面 同 其 他 成 员 国相 一 致 ， 但 表 内 列 出 的 项 目 比 较 详 细 。 法 国 的 资 产 负 债 表 反 映 本 期 利 润 数字 ， 且 与 损 益 表 中 本 期 净 收 益 相 一 致 。 但 同 美 国 的 资 产 负 债 表 结 构 很 不 相同 ： 法 国 不 编 制 留 存 收 益 表 ， 为 反 映 当 期 利 润 的 分 配 情 况 在 资

30、产 负 债 表 的资 本 和 负 债 方 设 置 专 栏 ， 分 别 列 示 利 润 分 配 前 和 利 润 分 配 后 的 数 字 。 通 过两 栏 数 字 的 比 较 ， 就 可 看 出 本 期 利 润 中 多 少 转 入 了 法 定 准 备 金 ， 多 少 决 定作 为 股 利 发 放 ， 多 少 结 转 下 期 。损 益 表 有 帐 户 式 和 报 告 式 两 种 格 式 ， 表 内 项 目 的 编 排 有 如 下 特 点 ：1、 反 映 在 表 内 的 资 料 比 较 详 细 ， 其 中 一 些 内 容 在 其 他 成 员 国 往 往 列 为 表 外的 注 释 。 2、 强 调 在

31、表 内 既 反 映 销 售 ， 又 反 映 产 品 的 生 产 。 因 此 ， 在 销 售收 入 项 目 的 下 面 要 反 映 产 品 和 在 产 品 结 存 的 增 减 变 动 以 及 企 业 自 产 自 用 的产 品 或 固 定 资 产 。 3、 在 损 益 表 中 ， 经 营 费 用 只 按 性 质 分 项 反 映 ， 而 不 按功 能 或 发 生 的 环 节 （ 如 销 售 成 本 、 销 售 费 用 、 管 理 费 用 等 ） 分 项 反 映 ， 因此 也 就 不 提 供 销 售 毛 利 、 销 售 利 润 和 经 营 利 润 等 指 标 。 2、 3 两 点 ， 在英 国 报 表

32、 结 构 中 也 有 相 似 情 况 ， 但 在 英 国 ， 其 只 是 一 种 可 供 选 择 的 做 法 。财 务 状 况 变 动 表 自 1986 年 起 成 为 法 国 公 司 企 业 必 须 编 报 的 报 表 。 但在 此 之 前 ， 一 些 大 的 公 司 实 际 上 已 在 自 动 地 编 制 此 表 ， 从 法 国 财 务 状 况 变动 表 的 示 范 格 式 来 看 ， 它 是 以 营 运 资 本 作 为 编 制 基 础 的 。 现 在 注 册 会 计 师协 会 已 公 布 了 第 22 号 推 荐 书 ， 推 荐 按 国 际 会 计 准 则 规 定 的 格 式 编 制 现

33、 金流 量 表 ， 并 允 许 使 用 直 接 法 和 间 接 法 ， 但 在 实 务 中 ， 间 接 法 最 常 用 。关 于 法 国 会 计 报 表 注 释 ， 在 其 贯 彻 欧 共 体 第 4 号 指 令 之 前 ， 同 英 、美 等 国 家 比 较 起 来 要 少 得 多 。 实 施 新 的 会 计 总 方 案 后 ， 报 表 注 释 的 数 量 有所 增 加 。 会 计 报 表 注 释 分 为 两 类 ： 一 类 是 必 列 的 。 这 类 内 容 不 论 影 响 大 小均 须 列 出 ； 另 一 类 则 是 只 有 重 大 影 响 时 才 要 求 列 示 。 前 者 包 括 ：

34、为 了 真 实与 公 允 地 反 映 情 况 而 需 要 补 充 的 资 料 ， 背 离 真 实 与 公 允 的 有 关 情 况 及 细 节 ，计 价 与 披 露 方 法 的 变 更 及 其 理 由 ； 无 形 资 产 的 处 理 方 式 ； 租 赁 业 务 的 详 细情 况 ； 等 等 。 后 者 包 括 ： 会 计 政 策 ， 折 旧 方 法 ； 重 估 价 及 其 影 响 ； 各 项 货款 的 到 期 日 ； 股 东 的 构 成 分 析 ； 退 休 年 金 的 资 料 ； 董 事 酬 金 的 资 料 ； 本 报表 是 否 被 其 他 公 司 全 面 合 并 ； 子 公 司 及 附 属 公

35、 司 的 情 况 ； 等 等 。（ 四 ） 日 本 财 务 报 告 体 系 简 介日 本 企 业 的 财 务 报 告 主 要 包 括 资 产 负 债 表 和 损 益 表 ， 以 及 反 映 利 润 或亏 损 处 理 情 况 的 “利 润 分 配 计 算 表 ”或 “亏 损 处 理 计 算 表 ”、 各 种 附 属 明 细表 和 报 表 注 释 。 其 中 反 映 利 润 分 配 或 亏 损 处 理 的 计 算 表 是 与 损 益 表 结 合 在一 起 而 不 单 独 编 制 。 日 本 的 财 务 报 表 体 系 有 些 与 其 他 国 家 的 情 况 相 同 或 相似 ， 也 有 一 些 则

36、 独 具 自 己 的 特 征 ：日 本 资 产 负 债 表 与 多 数 其 他 国 家 相 同 ， 有 帐 户 式 和 报 告 式 两 种 格 式 。表 内 的 项 目 及 其 类 别 的 排 列 同 美 国 大 多 数 企 业 的 编 排 顺 序 是 一 致 的 ， 采 取“流 动 列 前 ”的 顺 序 ， 但 与 欧 盟 国 家 的 “固 定 列 前 ”的 顺 序 则 刚 好 相 反 。 同其 他 西 方 国 家 比 较 起 来 ， 日 本 企 业 资 产 负 债 表 所 列 的 项 目 更 为 详 细 。 例 如 ，在 资 产 部 分 的 固 定 资 产 类 别 中 ， 除 要 按 照

37、有 形 固 定 资 产 ， 无 形 固 定 资 产 ，投 资 及 其 他 资 产 等 项 目 分 别 列 示 外 ， 还 要 把 递 延 资 产 作 为 一 个 类 别 单 独 加以 反 映 。 又 如 ， 在 资 本 部 分 ， 日 本 企 业 的 资 产 负 债 表 要 分 别 列 出 资 本 金 、资 本 准 备 金 、 利 润 准 备 金 和 其 他 准 备 金 等 类 别 或 项 目 ， 对 于 其 他 准 备 金 ，也 要 按 不 同 的 性 质 或 用 途 加 以 反 映 。 这 些 在 美 国 的 资 产 负 债 表 中 ， 都 没 有这 样 细 的 划 分 。日 本 的 财

38、务 报 表 体 系 中 不 包 括 现 金 流 量 表 。 但 是 ， 日 本 会 计 界 很 重 视这 方 面 的 研 究 。 在 向 大 藏 省 提 交 的 补 充 报 告 资 料 中 也 涉 及 关 于 公 司 现 金 流量 的 内 容 ， 尽 管 在 所 列 示 项 目 及 其 结 构 安 排 方 面 和 一 般 现 金 流 量 表 不 尽 相同 。与 其 他 国 家 相 同 ， 日 本 的 财 务 报 表 注 释 也 是 财 务 报 表 体 系 的 必 要 组 成部 分 。 但 值 得 提 出 的 是 ， 在 日 本 ， “补 充 明 细 表 ”也 作 为 一 个 单 独 的 组 成

39、部 分 加 入 到 财 务 报 表 体 系 之 中 。 根 据 商 法 规 定 ， 公 司 需 要 编 报 附 属 明 细 表的 内 容 包 括 资 本 金 及 准 备 金 的 增 减 变 动 情 况 ， 固 定 资 产 的 取 得 与 处 理 以 及折 旧 费 的 明 细 资 料 ， 公 司 与 子 公 司 间 的 债 权 明 细 资 料 ， 公 司 持 有 子 公 司 股票 的 份 额 ， 资 产 担 保 权 的 有 关 资 料 ， 此 外 ， 还 有 商 法 中 特 定 的 准 备 金 的计 算 ， 付 予 董 事 和 监 事 的 报 酬 ， 以 及 董 事 监 事 及 支 配 性 股

40、东 往 来 情 况 的 详细 资 料 。另 外 ， 在 日 本 ， 除 财 务 报 表 外 ， 受 证 券 交 易 法 管 辖 的 公 司 企 业 还 必 须定 期 向 大 藏 省 报 送 关 于 投 资 生 产 及 现 金 流 量 的 定 量 预 测 资 料 。（ 五 ） 荷 兰 财 务 报 告 体 系 简 介荷 兰 的 会 计 报 告 体 系 包 括 资 产 负 债 表 、 损 益 表 以 及 报 表 的 注 释 。 其 公司 会 计 报 表 同 欧 盟 其 他 成 员 国 一 样 规 定 有 统 一 的 格 式 。 虽 然 会 计 报 表 格 式的 设 计 要 以 欧 盟 统 一 的 要

41、 求 为 依 据 ， 但 荷 兰 当 局 还 是 照 顾 到 本 国 传 统 ， 为公 司 企 业 保 留 了 一 定 的 机 动 余 地 。 目 前 ， 为 资 产 负 债 表 规 定 了 帐 户 式 和 报告 式 两 种 格 式 ， 表 中 各 项 目 均 按 “固 定 列 前 ”的 顺 序 排 列 。 损 益 表 的 结 构基 本 上 也 分 为 两 种 ： 一 种 是 各 种 费 用 和 支 出 按 发 生 的 环 节 列 出 ， 在 表 内 分段 反 映 销 售 毛 利 、 销 售 利 润 、 经 营 损 益 、 税 前 一 般 业 务 损 益 （ 指 前 一 项 数字 与 投 资

42、和 重 估 价 等 损 益 的 差 额 相 加 或 相 抵 ） 和 税 后 一 般 业 务 损 益 ， 最 后是 当 期 净 损 益 （ 指 前 一 项 数 字 与 税 后 非 常 收 益 及 损 失 的 差 额 相 加 或 相 抵 ） ，这 相 当 于 美 国 收 益 表 格 式 中 的 “单 步 式 ”； 另 一 种 是 在 表 中 的 “经 营 损 益 ”部 分 把 各 个 收 支 项 目 按 照 “经 营 收 入 ”和 “经 营 费 用 ”两 个 类 别 分 别 反 映 ，不 提 供 “销 售 毛 利 ”、 “销 售 利 润 ”等 计 算 结 果 。 就 这 一 部 分 而 言 ， 类

43、 似 美国 收 益 表 格 式 中 的 “单 步 式 ”。 但 是 经 营 损 益 以 后 的 项 目 及 其 排 列 则 与 前一 种 格 式 完 全 相 同 。 后 种 格 式 虽 然 不 反 映 各 种 费 用 的 用 途 （ 即 发 生 的 环 节 ）以 及 销 售 毛 利 和 销 售 利 润 ， 但 对 费 用 的 经 济 性 质 却 能 清 楚 地 加 以 表 示 。 例如 ， 在 该 格 式 中 的 经 营 支 出 部 分 ， 就 分 别 列 有 原 材 料 、 工 薪 支 出 、 外 部 加工 费 用 、 社 会 保 险 支 出 、 非 流 动 资 产 的 折 旧 与 摊 销

44、等 项 目 。荷 兰 法 律 并 不 要 求 编 制 现 金 流 量 表 ， 但 是 年 度 报 告 委 员 会 发 布 的 指 导意 见 推 荐 编 制 这 张 报 表 。 荷 兰 公 司 通 常 使 用 间 接 法 编 制 现 金 流 量 表 ， 但 也有 采 用 直 接 法 的 。虽 然 ， 从 总 体 上 看 ， 荷 兰 法 律 对 会 计 的 约 束 和 管 理 不 像 法 国 那 样 广 泛和 严 格 ， 但 其 对 会 计 报 表 的 管 理 还 是 比 较 重 视 的 。 这 不 仅 表 现 为 在 民 法 中专 门 列 入 了 关 于 会 计 报 表 的 部 分 ， 而 且

45、表 现 在 阿 姆 斯 特 丹 法 庭 下 设 立 的 企业 法 律 实 施 审 议 庭 专 门 处 理 和 裁 决 与 年 度 会 计 报 表 有 关 的 法 律 问 题 ， 这 也是 荷 兰 会 计 的 特 点 之 一 。 在 涉 及 公 司 会 计 报 表 的 问 题 上 ， 这 个 机 构 拥 有 相当 广 泛 的 权 力 ， 包 括 对 企 业 会 计 报 表 的 格 式 和 内 容 发 布 指 示 ， 制 定 有 关 会计 报 表 的 一 般 规 则 ， 以 及 受 理 有 关 各 方 面 的 投 诉 等 等 。 但 从 它 所 作 的 决 定来 看 ， 并 不 企 图 干 扰 企

46、 业 对 资 产 和 负 债 的 计 价 基 础 作 出 选 择 。 当 然 ， 企 业选 择 的 计 价 基 础 ， 必 须 是 社 会 上 认 为 正 当 可 行 的 。（ 六 ） 中 国 财 务 报 告 体 系 简 介我 国 1993 年 颁 布 实 施 的 企 业 会 计 准 则 基 本 准 则 规 定 ， 我国 财 务 报 告 体 系 由 资 产 负 债 表 、 损 益 表 、 现 金 流 量 表 、 有 关 附 表 、 报 表 附注 和 财 务 情 况 说 明 书 几 部 分 组 成 。资 产 负 债 表 根 据 “资 产 =负 债 +所 有 者 权 益 ”的 会 计 平 衡 公

47、式 ， 采 用 帐户 式 编 制 。 表 内 左 方 按 资 产 类 别 分 项 列 示 ， 右 方 按 负 债 和 所 有 者 权 益 类 别分 项 列 示 ， 左 右 双 方 总 额 保 持 平 衡 。 表 内 资 产 各 项 目 按 其 流 动 程 序 和 变 观能 力 大 小 顺 序 排 列 ， 即 “流 动 列 前 ”； 相 应 地 负 债 也 分 短 期 负 债 和 长 期 负债 而 分 列 前 后 ； 在 所 有 者 权 益 项 目 中 ， 则 将 所 有 者 投 入 的 资 本 和 在 经 营 中取 得 的 利 润 的 未 分 配 部 分 分 别 列 示 ， 并 设 “资 本

48、公 积 ”和 “盈 余 公 积 ”项 目 。至 于 损 益 表 格 式 ， 采 用 的 是 多 步 式 ， 表 内 按 各 种 收 入 与 其 相 应 的 成 本 费 用分 类 列 示 ， 求 出 各 项 收 益 （ 如 营 业 利 润 、 投 资 净 收 益 和 营 业 外 收 支 净 额 等 ）， 然 后 列 示 利 润 总 额 。 有 关 利 润 分 配 各 项 目 可 在 损 益 表 中 分 项 列 示 ， 也 可另 行 编 制 利 润 分 配 表 分 项 列 示 。 企 业 编 制 的 会 计 报 表 ， 根 据 需 要 也 可 以 采用 前 后 期 对 比 的 方 式 编 制 。

49、为 了 向 会 计 报 表 使 用 者 提 供 企 业 一 定 会 计 期 间现 金 和 现 金 等 价 物 流 入 和 流 出 的 信 息 ， 以 便 于 了 解 和 评 价 企 业 获 取 现 金 和现 金 等 价 物 的 能 力 ， 并 据 以 预 测 企 业 未 来 现 金 流 量 ， 我 国 于 1999 年 1月 1 日 起 开 始 要 求 企 业 编 制 现 金 流 量 表 ， 并 规 定 ， 企 业 编 制 现 金 流 量 表 以后 ， 就 不 再 编 报 财 务 状 况 变 动 表 。有 关 会 计 报 表 附 注 提 供 的 信 息 ， 在 现 行 会 计 制 度 中 也 越 来 越 受 到 关 注 。如 在 基 本 准 则 中 规 定 其 内 容 主 要 包 括 ： 所 采 用 的 会 计 处 理 方 法 ， 会 计 处 理方 法 的 变 更 情 况 ， 变 更 原 因 以 及 对 财 务 状 况 和 经 营 成 果 的 影 响 ； 非 经 营 性项 目 说 明 ； 会 计 报 表 中 有 关 重 要 项 目 的 明 细 资 料 ； 其 他 有 助 于 理 解 和 分 析需 要 说 明 的 事 项 等 。 在 有 关 具 体 准 则 中 ， 如 关 联 方 关 系 及 其 交 易 ， 资 产 负债 表 日 后 事 项 中 的