1、(三)非同一控制下的吸收合并 非同一控制下的吸收合并，购买方在购买日应当将合并中取得的符合确认条件的各项资产、负债，按其公允价值确认为本企业的资产和负债；作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产的处置损益计入合并当期的利润表；确定的企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，视情况分别确认为商誉或是作为企业合并当期的损益计入利润表。其具体处理原则与非同一控制下的控股合并类似，不同点在于在非同一控制下的吸收合并中，合并中取得的可辨认资产和负债是作为个别报表中的项目列示，合并中产生的商誉也是作为购买方账簿及个别财务报表中的资产列示。,【例7】P公
2、司和S公司不存在关联关系，2011年6月30日，P公司向S公司的原股东（A公司）定向增发1000万股普通股(每股面值为1元，每股市价11元)，取得S公司100%股权，进行吸收合并。当日， S公司资产公允价值13700万元、负债公允价值为2850万元，可辨认净资产公允价值为10850万元。具体情况见例6中的表4。在吸收合并情况下，P公司在购买日账务处理如下：,借：货币资金 450 库存商品(存货) 450 应收账款 2000 长期股权投资 3800 固定资产 5500 无形资产 1500 商誉（11000-10850）150 贷：短期借款 2250 应付账款 300 其他应付款(其他负债) 30
3、0 股本A公司（10001） 1000 资本公积股本溢价（100011-1000） 10000,（四）通过多次交易分步实现的企业合并 根据2010年7月财政部发布的企业会计准则解释第4号规定，企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：,1在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的（即资本公积其他资本公积），应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益。,2.在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被
4、购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益（即把原投资部分看成是先卖出去再买回来，在合并报表中将体现投资收益）；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。,【例8】甲公司于2011年1月1日支付500万元取得乙公司20的股份，对乙公司生产经营具有重大影响（两者不存在关联关系），采用权益法进行核算。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为2250万元。,（1）2011年1月1日投资时，甲公司账务处理如下： 确定初始投资成本 借：长期股权投资乙公司 500 贷：银行存款 500 调整
5、初始投资成本 因初始投资成本500万元，大于得到的乙公司可辨认净资产公允价值份额450万元（225020%）万元，不调整初始投资成本。,（2）2011年，乙公司经调整后的净利润为400万元，资本公积增加100万元，则甲公司在2011年末账务处理如下： 借：长期股权投资乙公司 100 贷：投资收益（40020%） 80 资本公积其他资本公积（10020%）20 2011年末长期股权投资账面价值为600万元。,（3）2012年1月1日，甲公司以3000万元的价格进一步购入乙公司60的股份，持股比例达到80，实现非同一控制下企业合并，乙公司成为甲公司的子公司。 甲公司有关处理如下： 在个别报表层面（
6、采用成本法核算） 借：长期股权投资乙公司 3000 贷：银行存款 3000,在合并报表层面 假设2012年1月1日乙公司可辨认净资产公允价值为4000万元，甲公司原持有20%股权在购买日公允价值为800万元，则在合并工作底稿中，应该进行以下处理： a.将原持股部分看成是先卖后买 借：长期股权投资乙公司 800 贷：长期股权投资乙公司 600 投资收益 200 借：资本公积其他资本公积 20 贷：投资收益 20,b.将子公司（乙公司）资产、负债账面价值调整为公允价值（略，调整后子公司净资产公允价值为4000万元），然后将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销： 借：实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润等 4000 商誉（3000-400060%） 600 贷：长期股权投资（800+3000） 3800 少数股东权益（400020%） 800,（五）反向购买的处理 1反向购买的概念 非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被购买方，该类企业合并通常称为“反向购买”。,
