1、第二节 非流动负债一、长期借款长期借款，是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在一年以上（不含一年）的借款。企业借入各种长期借款时，按实际收到的款项，借记“银行存款”科目,贷记“长期借款本金” ；按借贷双方之间的差额，借记“长期借款利息调整” 。在资产负债表日，企业应按长期借款的摊余成本和实际利率计算确定的长期借款的利息费用，借记“在建工程” 、 “财务费用” 、 “制造费用”等科目，按借款本金和合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目,按其差额，贷记“长期借款利息调整”科目。企业归还长期借款，按归还的长期借款本金，借记“长期借款本金”科目，按转销的利息调整金额，贷记“长期借款利息
2、调整”科目，按实际归还的款项，贷记“银行存款”科目，按借贷双方之间的差额，借记“在建工程” 、 “财务费用” 、 “制造费用”等科目。【例 1016】 某企业为建造一幢厂房，207 年 1 月 1 日借入期限为两年的长期专门借款 1 000 000 元，款项已存入银行。借款利率为 9，每年付息一次，期满后一次还清本金。207 年初，以银行存款支付工程价款共计 600 000 元，208 年初又以银行存款支付工程费用 400 000 元。该厂房于 208年 8 月底完工，达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。根据上述业务编制有关会计分录如下：（1）207 年
3、1 月 1 日，取得借款时：借：银行存款 1 000 000贷：长期借款 1 000 000（2）207 年初，支付工程款时：借：在建工程 600 000贷：银行存款 600 000（3）207 年 12 月 31 日，计算 207 年应计入工程成本的利息时：借款利息=1 000 0009=90 000（元）借：在建工程 90 000贷：应付利息 90 000（4）207 年 12 月 31 日支付借款利息时：借：应付利息 90 000贷：银行存款 90 000（5）208 年初支付工程款时：借：在建工程 400 000贷：银行存款 400 000（6）208 年 8 月底达到预定可使用状态，
4、该期应计入工程成本的利息=（1 000 000912）8=60 000（元）借：在建工程 60 000贷：应付利息 60 000同时：借：固定资产 1 150 000贷：在建工程 1 150 000（7）208 年 12 月 31 日，计算 208 年 912 月应计入财务费用的利息：（1 000 000912）3=30 000（元）借：财务费用 30 000贷：应付利息 30 000（8）208 年 12 月 31 日支付利息时：借：应付利息 90 000贷：银行存款 90 000（9）209 年 1 月 1 日到期还本时：借：长期借款 1 000 000贷：银行存款 1 000 000二、
5、应付债券（一）一般公司债券1公司债券的发行企业发行的超过一年期以上的债券，构成了企业的长期负债。公司债券的发行方式有三种，即面值发行、溢价发行、折价发行。假设其他条件不变，债券的票面利率高于同期银行存款利率时，可按超过债券票面价值的价格发行，称为溢价发行。溢价是企业以后各期多付利息而事先得到的补偿；如果债权的票面利率低于同期银行存款利率，可按低于债券面值的价格发行，称为折价发行。折价是企业以后各期少付利息而预先给投资者的补偿。如果债券的票面利率与同期银行存款利率相同，可按票面价格发行，称为面值发行。溢价或折价是发行债券企业在债券存续期间内对利息费用的一种调整。无论是按面值发行，还是溢价发行或折
6、价发行，均按债券面值记入“应付债券”科目的“面值”明细科目，实际收到的款项与面值的差额，记入“利息调整”明细科目。企业发行债券时，按实际收到的款项，借记“银行存款” 、“库存现金”等科目，按债券票面价值，贷记“应付债券面值”科目，按实际收到的款项与票面价值之间的差额，贷记或借记“应付债券利息调整”科目。2利息调整的摊销利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。实际利率法是指按照应付债券的实际利率计算其摊余成本及各期利息费用的方法；实际利率是指将应付债券在债券存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率。资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券，企业应按应付债券的摊Co
7、mment white1: 按市场利率 5%计算的现值系数= 5%)1(=0.78352616646845903174284867098047Comment white2: 年金现值系数=)(5=4.3294766706308193651430265803906Comment white3: 尾数调整。余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程” 、 “制造费用” 、“财务费用”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券利息调整”科目【例 1017】2007 年 12月 31日，甲公司经批准发行 5年期一次还本、分期付息的公司债券
8、 10 000 000元，债券利息在每年 12月 31日支付，票面利率为年利率 6%。假定债券发行时的市场利率为 5%。甲公司该批债券实际发行价格为：10 000 0000.7835white13+10 000 0006%4.3295white14=10 432 700（元）甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，如表 104所示。表 104 利息费用一览表 单位：元付息日期 支付利 息 利息费用 摊销的利息调 整 应付债券摊余 成本2007年 12月31日 10 432 700.002008年 12月31日 600 000 521 635.00 78 365.0010
9、 354 335.002009年 12月31日 600 000 517 716.75 82 283.2510 272 051.752010年 12月31日 600 000 513 602.59 86 397.4110 185 654.342011年 12月31日 600 000 509 282.72 90 717.2810 094 937.062012年 12月31日 600 000 505 062.94white15 94 937.O610 000 000.00*尾数调整。根据表 104的资料，甲公司的账务处理如下：（1）2007 年 12月 31日发行债券时：借：银行存款 10 432 7
10、00贷：应付债券面值 10 000 000利息调整 432 700（2）2008 年 12月 31日计算利息费用时：借：财务费用等 521 635应付债券利息调整 78 365贷：应付利息 600 0002009年、2010 年、2011 年确认利息费用的会计处理同 2008年。（3）2012 年 12月 31日归还债券本金及最后一期利息费用时：借：财务费用等 505 062.94应付债券面值 10 000 000利息调整 94 937.06贷：银行存款 10 600 000对于一次还本付息的债券，应于资产负债表日按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程” 、 “制造费用”
11、、 “财务费用”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付债券应计利息”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券利息调整”科目。3债券的偿还企业发行的债券通常分为到期一次还本付息或一次还本、分期付息两种。采用一次还本付息方式的，企业应于债券到期支付债券本息时，借记“应付债券面值、应计利息”科目，贷记“银行存款”科目。采用一次还本、分期付息方式的，在每期支付利息时，借记“应付利息”科目，贷记“银行存款”科目；债券到期偿还本金并支付最后一期利息时，借记“应付债券面值” 、“在建工程” 、 “财务费用” 、 “制造费用”等科目，贷记“银行存款”科目，按借贷双方之间的差额，借记或贷记“应付债券利
12、息调整”科目。（二）可转换公司债券我国发行可转换公司债券采取记名式无纸化发行方式，债券最短期限为 3年，最长期限为 5 年。企业发行的可转换公司债券在“应付债券”科目下设置“可转换公司债券”明细科目核算。企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债成份的未来现金流量进行折现确定负债成份的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。企业应按实际收
13、到的款项，借记“银行存款”等科目，按可转换公司债券包含的负债成份面值，贷记“应付债券可转换公司债券（面值） ”科目，按权益成份的公允价值，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按借贷双方之间的差额，借记或贷记“应付债券可转换公司债券（利息调整） ”科目。【例 1018】 甲公司经批准于 2007 年 1 月 1 日按面值发行 5 年期一次还本付息的可转换公司债券 200 000 000 元，款项已收存银行，债券票面年利率为 6。债券发行 1 年后可转换为普通股股票，初始转股价为每股 10 元，股票面值为每股 1 元。债券持有人若在当期付息前转换股票的，应按债券面值和应计利息之和除以转股价，计算转换
14、的股份数。假定 2008 年 1 月 1 日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，甲公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为 9。甲公司的账务处理如下：（1）2007 年 1 月 1 日发行可转换公司债券时：借：银行存款 200 000 000应付债券可转换公司债券（利息调整）23 343 600贷：应付债券可转换公司债券（面值） 200 000 000Comment white4: 按市场利率 9%计算的现值系数= 5%)91(=0.64993138629834548405288188068363Comment white5: 按市场利率 9
15、%计算的年金现值系数= 9)(5=3.8896512633517168438568679924041Comment white6: =1766564009%Comment white7: =2000000006%Comment white8: 15899076-12000000Comment white9: =23343600-3899076Comment white10: 股本溢价=（可转换公司债券（面值）+可转换公司债券（应计利息） ）90%+2007年 12月 31日确认利息费用时确认的可转换公司债券（利息调整）=（20000+1200）90%+389.9076=19080+389.90
16、76=19469.9076（万元）资本公积其他资本公积 23 343 600可转换公司债券负债成份的公允价值为：200 000 0000.6499white16+200 000 00063.8897 white17=176 656 400（元）可转换公司债券权益成份的公允价值为：200 000 000-176 656 400=23 343 600（元）（2）2007 年 12月 31日确认利息费用时：借：财务费用等 15 899 076white18贷：应付债券可转换公司债券（应计利息）12 000 000white19可转换公司债券（利息调整） 3 899 076white20（3）2008
17、 年 1月 1日债券持有人行使转换权时：转换的股份数为：（200 000 000+12 000 000）/10=21 200 000（股）借：应付债券可转换公司债券（面值） 200 000 000可转换公司债券（应计利息）12 000 000资本公积其他资本公积 23 343 600贷：股本 21 200 000应付债券可转换公司债券（利息调整）19 444 524white21资本公积股本溢价 194 699 076white22企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎
18、回届满日期间计提应付利息，计提的应付利息，分别计入相关资产成本或财务费用。三、长期应付款长期应付款，是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产发生的应付款项等。（一）应付融资租入固定资产的租赁费企业采用融资租赁方式租入的固定资产，应在租赁期开始日，将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价值，借记“固定资产”等科目，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。企业在计算最低租赁付款额
19、的现值时，能够取得出租入租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。企业无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。企业应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。（二）具有融资性质的延期付款购买资产企业购买资产有可能延期支付有关价款。如果延期支付的购买价款超过正常信用条件，实质上具有融资性质的，所购资产的成本应当以延期支付购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入相关资产成本或当期损益。具体来说，企业购入资产超过正常信用条件延期付款实质上具有融资性质时，应按购买价款的现值，借记“固定资产” 、 “在建工程”等科目，按应支付的价款总额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。
