1、1新会计准则下“投资”核算的几个问题【摘要】在新颁布的企业会计准则中变化最显著的当属与投资业务相关的会计准则本文对新准则下“投资”业务核算所涉及的几个问题进行分析探讨以期对新准则的顺利实施有所裨益【关键词】新企业会计准则投资核算财政部于 2006 年 2 月 15 日正式发布了 39 项新会计准则并规定自 2007 年 1 月 1 日起在上市公司实施其他企业鼓励执行在新颁布的企业会计准则中变化最显著的当属与投资业务相关的会计准则它对投资重新进行分类并以新的分类按新的方法进行确认和计量在新会计准则下企业要对投资进行核算需要根据“新准则”重新设计会计科目体系和财务核算2办法以满足“新准则”的要求下
2、面就有关问题略作探讨一、与投资业务核算相关的新会计准则新企业会计准则中涉及投资业务的具体准则很多其中主要的有企业会计准则第 2 号长期股权投资、 企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量、 企业会计准则第 23号金融资产转移和企业会计准则第 37 号金融工具列报（以下简称“新准则” ）这 4 项准则将取代 2001 年修订发布的企业会计准则投资（以下简称“旧准则” ）二、新会计准则下“投资业务”的分类及相应的计量新准则打破了旧准则以短期投资和长期投资为主要分类并分别规定其确认、计量要求的传统格局按照国际上通行的标准对投资进行分类即分为交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资和长期股权
3、投资3新准则突出了企业管理当局投资管理的意图和目的以及由此产生的对确认、计量和报告的不同要求并分别各个投资项目提出了初始确认、后续计量以及减值的具体规范现简要列示如下表项目初始确认后续计量后续计量的利得或损失减值初始计量交易费用处理支付价款中包含的已宣告发放的现金股利或债券利息交易性金融资产公允价值计入当期损益计入初始确认金额公允价值当期损益不适用可供出售金融资产公允价值计入初始确认金额计入初始确认金额公允价值资本公积(终止时转回计损益所有者权益转回计损益持有至到期投资公允价值计入初始确认金额计入初始确认金额摊余成本当期损益摊余成本一可收回金额4长期股权投资同一控制下的企业合并以被合并方所有者
4、权益账面价值的份额进行计量；非同一控制下的企业合并和非企业合并以付出资产的公允价值和直接费用进行计量作为应收项目单独核算以成本法确定当期损益计入损益以权益法确定冲减成本三、新会计准则下“投资”业务核算应设置的主要会计科目及其核算内容（一）新会计准则下“投资”业务核算应设置的主要会计科目为满足新会计准则的要求企业要对投资进行核算需要根据“新准则”重新设计会计科目体系和财务核算办法新会计准则下有关“投资”业务核算设置的一级会计科目主要有“交易性金融资产” 、“可供出售金融资产” 、“持有至到期投资” 、“长期股权投资”四个“持有至到期投资”科目下设置5明细科目“投资成本” 、“溢价” 、“折价”
5、、“应计利息” ；“长期股权投资”科目在权益法下要设置“投资成本” 、“损益调整” 、“投资准备”等明细科目进行明细核算为便于理解应用将新旧会计准则下的会计科目对照列示如下新旧科目对照表新科目旧科目备注交易性金融资产短期投资可供出售金融资产短期投资持有至到期投资投资成本溢价折价应计利息6长期债券投资债券面值债券溢价债券折价应计利息债券费用长期股权投资投资成本损益调整投资准备长期股权投资7投资成本损益调整投资准备股权投资差额新准则下不再产生股权投资差额对于初始投资成本与可辨认净资产公允价值份额的差额负值则计入当期损益正值计入“商誉”不再按年限进行摊销而是在期末进行减值测试（二）新准则下有关“投资
6、”会计科目的核算内容（1）“交易性金融资产”核算符合下列三个条件之一的应划分为交易性金融资产持有金融资产或承担金融负债的目的主要是为了近期内出售和回购；金融资产或金融负债是企业采用短期获利模式进行管理的金融工具投资组合中的一部分；属于衍生金融工具只有活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的权益工具投资才能指定为交易性金融资产（2）“可供出售金融资产”核算初始确认时即被指定为8可供出售的非衍生金融资产（3）“持有至到期投资”核算有固定或可确定金额和固定期限且明确打算持有至到期日的非衍生金融资产以及企业委托银行或其他金融机构向其他单位贷出的款项（4）“长期股权投资”核算企业持有的采用成本法和权益法核
7、算的长期股权投资长期股权投资核算采用权益法的应当分别“投资成本” 、“损益调整” 、“所有者权益其他变动”进行明细核算四、新旧准则下“投资”业务核算的主要差异（一）新准则将原“短期投资”划分为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”旧准则下的“短期投资”取得时按成本计量期末按成本与市价孰低计量对于市价低于成本的差额计提相关的跌价准备9新准则将短期投资修改为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”按照金融工具确认和计量准则的相关原则执行即对于“交易性金融资产”取得时以公允价值计量期末按照公允价值调整对于公允价值与账面价值之间的差额计入损益对于“可供出售金融资产”取得时以历史成本计量期末按照公允价
8、值调整对于公允价值与账面价值之间的差额计入权益（二）新准则将“长期债权投资”修改为“持有至到期投资”旧准则中“长期债权投资”按照长期债权投资的成本以每期应计利息及溢折价摊销金额后的账面价值计量；对于溢折价的摊销可以采用直线法也可以采用实际利率法新准则下“长期债权投资”按照金融工具确认和计量准则执行即根据管理层的持有目的原来作为长期债权投资的原则上应划分为持有至到期投资并以摊余成本计量摊余成本指长期债权投资的初始确认金额经下列调整后的结果扣除已偿还的本金；加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；扣除已发生的减值损失或无法收回的金额10（三）新旧准则
9、下“长期股权投资”的核算比较1、初始计量旧准则下“长期股权投资”按照投出资产的账面价值和直接费用进行计量新准则中“长期股权投资”初始投资成本的确定较为复杂新准则按照企业合并形成的长期股权投资与非企业合并形成的长期股权投资进行分类企业合并又分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别按照不同的方法确定初始投资成本其确认更为客观、准确对于同一控制下的企业合并是按照被合并方所有者权益账面价值的份额进行计量初始投资成本与合并方所支付的合并对价之间的差额应当调整资本公积；资本公积不足冲减的,调整留存收益；对于非同一控制下的企业合并和非企业合并是按照付出资产的公允价值和直接费用进行计量2、成本法与权益法:旧准则规定投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的长期股权投资应该采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资应该采用权益法核算一般地根据投资企业的持股比例当投资企业的持股比例低于 20%普通股采用成本法；持有 20%-
