1、1/24重点大题 1-所得税今年考试中，所得税问题涉及综合题或计算分析题的可能性非常大。例：甲上市公司(以下简称甲公司 )为增值税一般纳税人，增值税税率 17，所得税采用资产负债表债务法核算，2007 年全年累计实现利润 1000 万元，所得税税率为 33。2007 年发生以下业务：一共给出九个业务，读题时不要先读这九个业务，知道有这九个业务，然后先读要求：要求：(1)编制上述业务的有关会计分录；(2)计算 2007 年应交所得税、递延所得税和所得税费用，并编制所得税核算的会计分录。(答案金额单位用万元表示)(1)2006 年 12 月购入管理用固定资产，原价为 151 万元，预计净残值为 1
2、 万元，税法规定的折旧年限为 5 年，会计上按年数总和法计提折旧，税法按直线法计提折旧，折旧年限及与预计净残值税法相一致。【解析】按会计方法 2007 年应计提的折旧额(151 - 1)5/1550(万元)按税法规定 2007 年应计提的折旧额(151 - 1)530( 万元)2007 年末固定资产的账面价值151 - 50101( 万元)2007 年末固定资产的计税基础151 - 30121( 万元)资产的账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异。计提折旧：借：管理费用 50贷：累计折旧 50提示：要为下一步做准备：由于固定资产的账面价值小于固定资产的计税基础，产生可抵扣暂时性差异，形成递
3、延所得税资产，则：准备一，列表：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异固定资产 101 121 20准备二，列式子：“应交税费应交所得税”科目金额(100020)33(2)2007 年企业当期发生研究开发支出计 100 万元，其中研究阶段支出 20 万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为 30 万元，符合资本化条件后发生的支出为 50 万元。假定税法规定企业的研究开发支出可按 150%加计扣除，研究开发支出均为人工费用。该企业开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途。企业根据各方面情况判断，无法合理预计其为企业带来的经济利益的期限，将其视为使用寿命不确定的无形资产。2007
4、 年 12 月31 日对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。【解析】研究阶段支出 20 万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出 30 万元，应计入费用化支出：借：研发支出 - 费用化 50贷：应付职工薪酬 50期末，将费用化支出转入当期损益：2/24借：管理费用 50贷：研发支出 - 费用化 50发生资本化支出 50 万元：借：研发支出 - 资本化 50贷：应付职工薪酬 50期末无形资产达到预定用途：借：无形资产 50贷：研发支出 - 资本化 502007 年末无形资产的账面价值50(万元)2007 年末无形资产的计税基础 0(万元)资产的账面价值 50 万元大于计税基础 0，产生应纳税
5、暂时性差异 50 万元。准备一，列到表中：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异固定资产 101 121 20无形资产 50 0 50准备二，列式子：会计计入费用 50 万元，按税法规定可计入 150 万元(100150%) ，在计算应纳税所得额时，会计利润大。所以应该在会计利润的基础上，把两者的差额 100 万元减去，则：“应交税费应交所得税”科目金额100020 - (150 - 50)33无形资产问题是一个要点问题，在学习时要特别注意一下。把这个问题扩展一下：如果无形资产计提了减值准备，税法不认，就又形成差异。另外，这个无形资产是使用寿命不确定的无形资产，会计上没有进行摊销
6、。假如不是研发的无形资产，而是购买的无形资产，税法也要求摊销(即使使用寿命不确定，税法也要求按照一定的年限进行摊销)。(3)3 月 1 日，购入 A 股票 10 万股，支付价款 100 万元，划为交易性金融资产；年末甲公司持有的 A 股票的市价为 180 万元。【解析】会计处理为：借：交易性金融资产 100贷：银行存款 100借：交易性金融资产 80贷：公允价值变动损益 802007 年末交易性金融资产的账面价值180(万元)2007 年末交易性金融资产的计税基础 100(万元)资产的账面价值大于计税基础 80 万元，产生应纳税暂时性差异。如何区分应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异：关键是理解
7、资产计税基础：资产计税基础是指资产在收回其账面价值过程中，在计算应纳税所得额时，允许从应税经济利益中扣除的金额。这里税法允许抵扣 100 万元，但交易性金融资产账面价值却有 180 万元，另外 80 万元税法不认，还需纳税，所以产生的就是应纳税暂时性差异。准备一，列到表中：3/24项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异固定资产 101 121 20无形资产 50 0 50交易性金融资产 180 100 50准备二，列到式子中：“应交税费应交所得税”科目金额100020 - (150 - 50) - 8033为什么扣减 80 万元？因为会计上在记 80 万元时，借：交易性金融资产，
8、贷：公允价值变动损益，公允价值变动损益使企业利润上升 80 万元。而税法不认，等以后出售时才认，才要纳税，现在不用纳税。所以应该在会计利润基础上减掉 80 万元。(4)4 月 1 日，购入 B 股票 10 万股，支付价款 300 万元，划为可供出售金融资产；年末甲公司持有的 B 股票的市价为 360 万元。【解析】金融资产分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。可供出售金融资产要用公允价值进行初始计量和后续计量。4 月 1 日，购入时：借：可供出售金融资产 300贷：银行存款 300年末：借：可供出售金融资产 60贷：资本公积
9、- 其他资本公积 60注意：不影响应交所得税，但影响递延所得负债和资本公积：因为可供出售金融资产账面价值由原来的 300 万元，变成了 360 万元，可计税基础还是300 万元。则资产的账面价值大于资产的计税基础，产生应纳税暂时性差异 60 万元，形成递延所得税负债，填入下面表中：准备一：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异固定资产 101 121 20交易性金融资产 360 300 60这 60 万元不影响所得税费用，影响的是资本公积。(5)2007 年因销售产品承诺提供 3 年的保修服务，年末预计负债账面金额为 70 万元，当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品
10、售后服务相关的费用在实际支付时抵扣。【解析】4/24销售时：借：销售费用 70贷：预计负债 702007 年末预计负债的账面价值70(万元)2007 年末的预计负债计税基础为 70 - 700( 万元)负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。负债的账面价值为 70 万元，而税法规定，要等修理费用发生时才可以扣除。预计未来发生的修理费用为 70 万元，则未来可以扣除的就为 70 万元。所以，预计负债的计税基础=账面价值 70 万元- 未来允许扣除的 70 万元=0。负债的账面价值大于计税基础，产生可抵扣暂时性差异 70 万元：准备一，列到表中：项
11、目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异固定资产 101 121 20预计负债 70 0 70准备二，列到式子中：“应交税费应交所得税”科目金额(100020 - 150 50 - 8070)33(6)11 月 1 日取得一项投资性房地产，按公允价值模式计量。取得时的入账金额为 1000 万元，预计使用年限为 50 年，年末公允价值为 1200 万元。假设税法按 50 年采用平均年限法计提折旧(此题假设折旧费用为 07 年全年) 。【解析】取得时：借：投资性房地产 1000贷：银行存款 1000年末：借：投资性房地产 200贷：公允价值变动损益 2002007 年末投资性房地产的账面
12、价值1200(万元)2007 年末交易性金融资产的计税基础1000 - 100050980( 万元)资产的账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异 220。准备一，列到表中：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异固定资产 101 121 20投资性房地产 1200 980 220准备二，考虑应交所得税，列到式子中：“应交税费应交所得税”科目金额(100020 - 15050 - 8070 - 200 - 20)335/24(7)2007 年末存货账面余额 100 万元，存货可变现净值 94 万元。【解析】计提时：借：资产减值损失 6贷：存货跌价准备 62007 年末存货账面价值
13、94(万元)2007 年末存货的计税基础100(万元)资产的账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异 6。准备一，列到表中：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异固定资产 101 121 20存货 94 100 6准备二，考虑应交所得税，列到式子中：“应交税费应交所得税”科目金额(100020 - 15050 - 8070 - 200 - 206)33对本题的扩展：假如存货在 06 年年末，已经计提 10 万元跌价准备。现在存货回升 4 万元，原来计提的跌价准备就应该转回。则账务处理为：借：存货跌价准备 4贷：资产减值损失 4这样就应该转回可抵扣暂时性差异：在递延所得税资产贷方
14、转回。(8)甲公司 2005 年发生的亏损尚有 40 万元未弥补，可以由 2007 年度税前弥补。假设 2005年已估计很可能获得未来应纳税所得额弥补亏损，已视同可抵扣暂时性差异，确认相应的递延所得税资产。【解析】应转回可抵扣暂时性差异 40转回递延所得税资产=可抵扣暂时性差异所得税税率=4033%=13.2(万元)准备一，列到后面表中。准备二，考虑应交所得税，列到式子中：“应交税费应交所得税”科目金额(100020 - 15050 - 8070 - 200 - 206 - 40)33(9)企业 2007 年除上述业务产生的暂时性差异外，确认应支付的职工薪酬共计 5000 万元，尚未支付。按照
15、税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为 4500 万元；超标业务招待费 10 万元，国债利息收入 90 万元，违法经营罚款 20 万元。【解析】确认应支付的职工薪酬共计 5000 万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为 4500 万元。产生永久性差异 500 万元，在计算当期应纳税所得额时，在会计利润 1000 万元基础上把这500 万元加上。超标业务招待费 10 万元产生永久性差异，会计利润多计 10 万元业务招待费，在计算当期应纳税所得额时，在会计6/24利润 1000 万元基础上把这 10 万元加上。国债利息收入 90 万元会计上作为投资收益处理，但按税法
16、规定不纳税。所以应把这 90 万元减掉。违法经营罚款 20 万元会计上计入营业外支出，但按税法规定需要纳税。所以应把这 20 万元加上。结合前面的会计处理，可列出下面表格：递延所得税负债=41033%=135.3(万元)递延所得税资产=5633%=18.48(万元)“应交税费应交所得税”科目金额(100020 - 15050 - 8070 - 2206 - 4050010 - 9020)33109633361.68(万元)可供出售金融资产公允价值变动不影响损益，不影响所得税费用，影响资本公积，因此要冲减资本公积 6033%=19.8(万元)所得税费用=应交税费 - -应交所得 361.48递延
17、所得税负债 135.3 - 递延所得税资产 18.48 - 资本公积 19.8=458.7(万元)借：所得税费用 458.7资本公积 19.8递延所得税资产 18.48贷：应交税费 - 应交所得税 361.68递延所得税负债 135.3小结：本题把前面的固定资产折旧、无形资产开发、交易性金融资产、可供出售金融资产，以及投资性房地产、存货、预计负债、亏损等问题放在一个大题中，要做的分录虽不多，但涉及的内容却非常广泛。完全可能出一个综合性的题目，最终归到所得税的问题上。上述所说的内容，80%90%的内容都是今年教材新增加的问题，在学习时，务必给予特别注意。重点大题 2-金融工具计算分析题中，有时也
18、会出现跨章节的题目，只不过涉及跨章节的内容较少而已。下面就以借款费用和投资性房地产问题的结合，以一道小的题目的形式来出现。实际上，这个问题也可以进一步扩展，扩展后就会形成大的综合题。例：甲股份有限公司(以下简称甲公司 )为一家上市公司，甲公司于 2007 年 1 月 1 日动工兴建一楼房，用于对外经营租赁。工程采用出包方式，每半年支付一次工程进度款。工程于2007 年 12 月 31 日完工，达到预计可使用状态，并交付使用。公司建造工程资产支出如下：(1)2007 年 1 月 1 日，支出 3000 万元。(2)2007 年 7 月 1 日，支出 6000 万元，累计支出 9000 万元。公司
19、为建造楼房于 2007 年 1 月 1 日专门借款 4000 万元，借款期限为 3 年，年利率为8%，按年支付利息。除此之外，无其他专门借款。办公楼的建造还占用两笔一般借款：(1)从建行取得长期借款 5000 万元，期限为 2006 年 7 月 1 日至 2009 年 7 月 1 日，年利率为 6%，按年支付利息。(2)发行公司债券 1 亿元，发行日为 2006 年 1 月 1 日，期限为 5 年，年利率为 10%，按年支付利息。闲置专门借款资金用于固定收益债券临时性投资，假定暂时性投资月收益率为 0.5%。假定全年按 360 天计算。2008 年 1 月 1 日起用于对外经营租赁，甲公司对该
20、房地产采用公允价值模式进行后续计量。7/24该项房地产 2008 年 12 月 31 日取得租金收入为 300 万元，已存入银行(假定不考虑其他相关税费)，并决定不再出租，择机出售。 2008 年 12 月 31 日，该房地产公允价值为 12000万元，2009 年 1 月 1 日，甲公司将该建筑物以 12500 万元的价格出售，房款已收到并存入银行。要求：(1)计算 2007 年专门借款和一般借款利息资本化金额。【解析】2007 年专门借款利息资本化金额=400081 - 10000.56290( 万元)2007 年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数5000180/3602500 万元(
21、扩展：假如 7 月 1 日支出 1000 万元，8 月 1 日支出 2000 万元，12 月 1 日支出 2000 万元。则资产支出加权平均数=10006/12 20005/12 2000 1/12=1500 万元)一般借款加权平均资本化率(年) (500061+10000101)/(50001+100001)(3001000)/150008.672007 年一般借款利息资本化金额25008.67216.75 万元借款利息资本化金额290216.75506.75 万元(2)2007 年与利息资本化金额有关的会计分录。【解析】借：在建工程 506.75贷：应付利息 506.75扩展：如果题目要求
22、做与借款费用有关的会计处理，就要把全部借款费用计算出来，减去资本化的费用，剩余的费用化，计入财务费用。(3)计算该项投资性房地产的入账价值并编制工程完工有关的会计分录。【解析】投资性房地产的入账价值9000506.759506.75 万元借：投资性房地产 - 成本 9506.75贷：在建工程 9506.75(4)编制甲公司 2008 年 12 月 31 日取得该项建筑物租金收入及期末计价的会计分录。【解析】借：银行存款 300贷：其他业务收入 300借：投资性房地产 - 公允价值变动 2493.25贷：公允价值变动损益 2493.25(5)编制甲公司 2009 年 1 月 1 日出售该项建筑物
23、的会计分录。【解析】2009 年 1 月 1 日借：银行存款 12500贷：其他业务收入 12500借：其他业务成本 12000贷：投资性房地产 - 成本 9506.75投资性房地产 - 公允价值变动 2493.25借：公允价值变动损益 2493.25贷：其他业务收入 2493.252008 年 12 月 31 日，该房地产由 9000 万元涨到 12000 万元，当时的会计处理为：8/24借：投资性房地产 - 公允价值变动 2493.25贷：公允价值变动损益 2493.25“公允价值变动损益”是一个损益类的账户，在 2008 年 12 月 31 日已转到本年利润，为什么在 2009 年出售时
24、又把“公允价值变动损益”转到“其他业务收入”中，是否重复了？解答：没有重复。在金融资产中也有这样的问题。因为在 2008 年 12 月 31 日做了一笔：借：公允价值变动损益 2493.25贷：本年利润 2493.25则“公允价值变动损益”结平。而房地产出售时，要把原来确认的公允价值变动损益全部作为其他业务收入，这是已经实现的收益。这时的会计处理为：借：公允价值变动损益 2493.25贷：其他业务收入 2493.25期末，把“公允价值变动损益”的借方余额从贷方再转到本年利润中：借：本年利润 2493.25贷：公允价值变动损益 2493.25与这个道理相同，在讲金融资产时，尤其是以公允价值计量且
25、其变动计入当期损益的交易性金融资产也是这种情况：当期末公允价值进行变动时，先在公允价值变动损益账户反映，但公允价值变动损益期末要转到本年利润中。当交易性金融资产处置时，要把原来累积的公允价值变动损益转到投资收益中。这道题最多是一道计算题，但既涉及借款费用的问题，又涉及投资性房地产问题。这两个内容都是今年教材完全全新的内容，在考试中非常容易涉及到，在学习时应该给予特别的主意。金融工具在今年的教材中，金融资产、金融负债，也就是金融工具是一个比较重要的部分。大家在学习中要特别注意。下面就给大家讲一个既包括金融资产，又包括金融负债(即应付债券)的内容。3.2006 年 12 月 31 日，甲公司经批准
26、发行 5 年期一次还本、分期付息的公司债券面值 10 000 000 元，债券利息在每年 12 月 31 日计算，并于次年 1 月 5 日支付，票面利率为年利率6。假定债券发行时的市场利率为 5。甲公司发行债券用于购建固定资产，假定 2007年 1 月 1 日全部使用，工程在 2007 年 12 月 31 日已经达到预计使用状态。乙公司 2007 年7 月 1 日从二级市场购买了甲公司债券 10%，剩余年限 4.5 年，支付价款 1 030 000 元(假设含利息 30 000 元) ，另外支付交易费用 20 000 元，假定乙公司将该债券划分为交易性金融资产，2007 年 12 月 31 日
27、该交易性金融资产的公允价值为 1 100 000 元( 假设不含利息)，2008 年 1 月 6 日将该交易性金融资产以 1 160 000 元的价格出售，要求：(1)编制甲公司相关的账务处理；(2)编制乙公司相关的账务处理；答案：按时间先后顺序说明：(1)2006 年 12 月 31 日甲公司发行这批债券，发行时，虽然面值是 10 000 000 元，但是并不一定按 10 000 000 元发行，题目告诉我们票面利率 6%，市场利率 5%。这个债券是一次还本、分期付息。因此，我们先计算债券的实际发行价格。计算时，要把到期本金折为现值，把每年 6%的利息折成现值。这就涉及到复利和年金的计算。2
28、006 年 12 月 31 日甲公司该批债券实际发行价格为：9/2410. 000 0000.7835+1000000064.3295=10 432 700(元)2006 年 12 月 31 日发行债券借：银行存款 10 432 700贷：应付债券 - 面值 10 000 000- 利息调整 432 700(溢价)(2)2007 年 1 月 1 日甲公司借：在建工程 10 432 70 0贷：银行存款 10 432 70 0(3)乙公司 2007 年 7 月 1 日从二级市场购买债券，是作为交易使用的，买的时候价格是 1 030 000，其中有 30000 是已经形成的利息。乙公司 2007
29、年 7 月 1 日借：交易性金融资产 - 成本 1 000 000应收利息 30 000投资收益 20 000贷：银行存款 1 050 000(4)2007 年 12 月 31 日乙公司 2007.12.31：借：应收利息 1 000 000 61/2 30 000贷：投资收益 30 0002007.12.31 债券公允价值 1 100 000，假定不含利息借：交易性金融资产 - 公允价值变动 100 000贷：公允价值变动损益 100 000*这是在交易性金融资产期末计价特别要注意的。我们也比较的说明一下。如果不是作为交易性金融资产，就会不同。如果作为可供出售金融资产，这 100000 就不
30、能作为公允价值变动损益，而是“资本公积 - 其它资本公积” ，当时买债券的 20000 的交易费用也不能作为投资收益，而是作为可供出售金融资产的成本。*题目中告诉公允价值期末没有包含利息，可是如果题目中告诉公允价值中包含了利息，就不用再计算利息了，而是作为公允价值变动损益了。不同情况要选择不同的处理方法。甲公司 2007 年 12 月 31 日计算利息费用构建固定资产，借款费用或利息费用要予以资本化。支付利息：到期一次还本付息：应付债券 - 应计利息分次付息：应付利息支付利息=面值*票面利率实际利息费用=摊余成本*实际利率差额即利息调整甲公司 2007 年 12 月 31 日计算利息费用借：在
31、建工程 521 635应付债券 - 利息调整 78 365贷：应付利息 600 00008 年的依次类推甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，见表：利息费用一览表10/24(5)2008 年 1 月 5 日甲公司支付利息，乙公司收到利息甲公司支付利息借：应付利息 600 000贷：银行存款 600 000乙公司收到利息借：银行存款 1 000 000 61/2 30 000贷：应收利息 30 000(6)2008 年 1 月 6 日乙公司将该交易性金融资产以 1 160 000 元的价格出售借：银行存款 1 160 000贷：交易性金融资产 - 成本 1 000 00
32、0- 公允价值变动 100 000投资收益 60 000借：公允价值变动损益 100 000贷：投资收益 100 000合为一笔：借：银行存款 1 160 000公允价值变动损益 100 000贷：交易性金融资产 - 成本 1 000 000- 公允价值变动 100 000投资收益 160 000(7)2008 年 12 月 31 日甲公司计算利息费用注意：工程在 2007 年 12 月 31 日已经达到预计使用状态，所以 08 年的利息费用停止资本化，计入财务费用。借：财务费用 517 716.75应付债券 - 利息调整 82 283.25(溢价摊销)贷：应付利息 600 0002009 年
33、、2010 年确认利息费用的会计处理同 2008 年。(8)2011 年 12 月 31 日归还债券本金及最后一期利息费用借：财务费用 505 062.94应付债券 - 面值 10 000 000- 利息调整 94 937.06贷：银行存款 10 600000分开做：2011 年 12 月 31 日借：财务费用 505062.94应付债券 - 利息调整 94937.06(溢价摊销)贷：应付利息 600 000借：应付债券 - 面值 10 000 000应付利息 600 000贷：银行存款 10 600 000这就是甲公司发行债券，乙公司购买债券(在二级市场) 的处理。问题：如果乙公司购买这笔债
34、券准备持有至到期，该怎么做？提示：1、20000 元的交易费用要作为持有至到期债券成本；11/242、期末计价时就不能用公允价值了，而是用它的摊余成本进行计算；若作为可供出售金融资产提示：1、20000 元的交易费用要作为可供出售金融资产成本；2、期末以公允价值，变动带来的损益计入“资本公积” ，若出售，要把“资本公积”转入“投资收益” 。无形资产下面就借款费用问题、无形资产问题以及债务重组问题组合在一起分析4.甲公司为了研发专有技术，2007 年 1 月 1 日从银行借入 200 万元一般借款，借款期限为2 年，年利率为 6，2007 年 1 月 1 日开始研究，支付研究人员经费 100 万
35、元，2007 年 12月 31 日研究成功，转入开发阶段。2008 年 1 月 1 日企业将研究成果应用于该项专有技术的设计，1 月 1 日支付研发人员工资 80 万元、10 月 1 日材料费 20 万元。2008 年开发支出均满足无形资产的确认条件。2008 年 12 月 31 日开发成功，达到了预定可使用状态。该专有技术，预计使用寿命无法合理预计，属于使用寿命不确定的无形资产，2009 年末估计可收回金额为 100 万元。2010 年 1 月 1 日，一笔到期债务 120 万元无法偿还，甲公司与债权人协商决定用该专有技术偿还。已于 2010 年 4 月 30 日办理了相关转让手续，并于当日
36、办理了债务解除手续。要求做出相关的会计处理。(答案以万元为单位)【解析及答案】2007 年 1 月 1 日从银行借入借：银行存款 200贷：长期借款 200借：研发支出 - 费用化支出 100贷：应付职工薪酬 1002007 年 12 月 31 日“研发支出 - 费用化支出”要转作为管理费用，另外还要计算利息费用，借款利息费用要考虑资本化还是费用化问题，由于这笔借款时一般借款，虽然运用在研发无形资产，但不是专门借款，就要按照一般借款费用资本化问题处理。借款 200 万，年率 6% ，一年 12万利息，由于现在还没有开始资本化，全部要作为财务费用处理借：财务费用 200612贷：应付利息 12借
37、：管理费用 100贷：研发支出 - 费用化支出 1002008 年 1 月 1 日，又支付了 80 万的薪酬，可是 08 年支付的研究人员的薪酬就不能予以费用化了，因为已经研究成功了，进入了开发阶段了，也就是我们将研究成果用运于该项专有技术的设计了。因此，开发阶段应该考虑资本化问题了，当然开发阶段的支出也不是都要资本化。题目中，开发支出都满足资本化条件。借：研发支出 - 资本化支出 80贷：应付职工薪酬 802008 年 10 月 1 日借：研发支出 - 资本化支出 20贷：原材料 20注意：考虑借款费用资本化问题一般借款资本化金额=累计借款资产的加权平均数*资本化率12/242008 年 1
38、2 月 31 日计息资本化(10012/128012/12203/12)6% 1856%11.1费用化2006% - 11.10.9借：研发支出 - 资本化支出 11.1财务费用 0.9贷：应付利息 12研发成功，要把“研发支出 - 资本化支出”转入“无形资产”借：无形资产 80+20+11.1111.1贷：研发支出 - 资本化支出 111.1这项无形资产是比较特殊的，不进行摊销，因为其预计使用寿命不确定，属于预计寿命不确定的无形资产。我们只是在期末对其进行减值测试。2009 年 12 月 31 日发现无形资产的可收回金额是 100 万，原帐面价值是 111.1 万，减值11.1 万计提减值准
39、备借：资产减值损失 11.1贷：无形资产减值准备 11.1如果没告诉可收回金额，而是告诉公允价值减去处置费用是 95 万元，未来现金流量的现值是 100 万，和刚才处理结果一样。可收回金额是公允价值减去处置费用净额与未来现金流量的现值两者孰高的作为可收回金额。下一年年初有一笔应付款项到期，但是企业没有能力进行偿还，现在和债权人协商能否用专有技术还债，对方同意了，4 月 30 日办妥手续，偿还了到期债务。现在无形资产的帐面价值=111.1-11.1=100 万元2010 年 4 月 30 日借：应付账款 120无形资产减值准备 11.1贷：无形资产 111.1营业外收入 20问题展开：这项无形资
40、产在 2010 年 4 月价值回升，达到 105 万，原来 2009 年 12 月 31 日时帐面价值是 100 万。如何处理？无形资产计提减值准备以后不得再转回，在处置的时候一并冲销掉。如果题目告诉这项无形资产在 2010 年 4 月 30 日的时候值 105 万，那么在反映营业外收入的时候其实应该分为两部分内容，一部分是处置无形资产所获得的收益 5 万元，因为无形资产的帐面价值是 100 万，也就是无形资产的余额 111.1 万-无形资产减值准备 11.1 万。现在无形资产公允价值 105 万，即相当于把这项无形资产卖了 105 万，用这 105 万偿债，这105 万与帐面价值 100 万
41、有一个 5 万的差额，是“营业外收入 - 处置无形资产的收益” 。另外，应付的款项时 120 万，这项无形资产值 105 万，即用 105 万的无形资产还了 120 万的债，差额 15 万即“重组的利得” ，也要计入营业外收入。在这里，不论是处置无形资产收益还是用无形资产抵偿债务的重组利得，都是营业外收入。如果题目明确给出这项无形资产公允价值 105 万，就要写明：营业外收入 - 处置无形资产的收益 5 万；营业外收入 - 重组的利得 15 万；如果题目没给出，则直接计：营业外收入20 万重点大题 3 - 合并会计报表合并会计报表有其复杂性，关键是有它的综合性，它与前面的很多内容有密切联系，下
42、面13/24的题目是股权投资的内容与合并会计报表相联系的内容。要求：(1)做出 A 公司上述股权投资的会计处理。(2) A 公司为了编造合并资产负债表，其对 B 公司的长期股权投资日常核算采用成本法，调整为权益法的调整分录；(3)做出 A 公司 2007 年、2008 年合并会计报表抵销分录；(4)做出 B 公司关于可供出售金融资产的相关会计处理。2007 年 1 月 1 日，A 公司以银行存款 600 万元取得 B 公司 80的股份。该项投资属于非同一控制下的企业合并。B 公司所有者权益的账面价值为 700 万元，其中实收资本为 600万元；资本公积为 l 00 万元，盈余公积为零，未分配利
43、润为零。假设 A 公司备查簿中记录的 B 公司在 2007 年 1 月 1 日可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。采用的会计政策也相同。2007 年度 B 公司实现利润 200 万元，年末未分配利润 200 万元。B 公司因持有的可供出售金融资产的公允价值上升计入当期资本公积的金额为 10 万元，(该金额为扣除相关的所得税影响后的净额，可供出售金融资产当期公允价值上升总额为 14. 925 万元，A 公司适用的所得税税率为 33%，应确认递延所得税负债 4.925)。2007 年 12 月 1 日 A 公司销售给 B 公司货物一批，收入 5 万元，成本为 4 万元，款项未收到。B 公司购
44、入的货物对外销售 60%，取得收入 3.5 万元，货款已收到，余下 40%形成 B 公司年末存货。2007年 12 月 31 日 A 公司个别资产负债表中对 B 公司内部应收账款为 5 万元，计提坏账准备0.5 万元。2008 年 5 月 2 日，B 公司宣告按净利润的 10%提取盈余公积，分配现金股利 100万元。A 公司又销售给 B 公司货物一批，收入 2.5 万元，成本为 2 万元，款项未收到，补提坏账准备 1 万元。B 公司购入的货物全未对外销售形成公司年末存货。2008 年度 B 公司实现利润 300 万元。【解析及答案】(1) A 公司上述股权投资的会计处理2007 年 1 月 1
45、 日，A 公司用 600 万货币资金向 B 公司进行投资，取得了 B 公司 80%的股份。由于该项投资属于非同一控制下的企业合并，投资的入账价值如何确定？复习：股权投资的初始计量，确定股权投资的入账价值，就要看是合并中形成的还是非合并中形成的，如果是合并中形成，就要看是同一控制下企业合并形成还是非同一控制下企业合并形成。如果是同一控制下企业合并形成，股权投资入账价值按占被投资企业的所有者权益的帐面价值的份额入账；非同一控制下企业合并形成股权投资按转出资产或形成债务或发行权益性证券的公允价值入账。如果用固定资产、无形资产或其他资产投资，就要确定资产的公允价值。借：长期股权投资 - B 公司 60
46、0贷：银行存款 600注意：投资 600 万，占被投资企业可辨认净资产公允价值 700 万的 80%，即 560 万。多的40 万是商誉，但是在 A 公司进行帐务处理的时候并没有商誉问题，在合并报表抵消分录中才体现。因为是非同一控制下企业合并，我们要按转出资产或形成债务或发行权益性证券的公允价值入账，而不是按被投资企业可辨认净资产公允价值的份额入账。这个份额是后面编合并报表要用到的。2007 年 1 月 1 日投资以后，A 公司要用成本法进行核算。新的会计准则规定，母公司对子公司进行投资，要按成本法进行核算。14/24原因解释：假设母公司对子公司是权益法，怎么不好？比如 B 企业是 A 企业的
47、子公司，B公司有净利润的话，如果采用权益法，A 公司就要确认它的投资收益，A 的投资收益也会增加 A 的净利润。有些报表使用者非常想知道母公司 A 的经营成果。如果按权益法，是没办法找 A 公司本身的经营成果的。母公司的个别报表的净利润中也含着子公司的净利润。新的会计准则规定母公司对子公司按成本法进行核算，就是解决这个问题。子公司有净利润，母公司不进行会计处理。这样从母公司个别报表就可以看出母公司自己的经营成果。但是报表使用者希望了解到母子公司整体的经营成果，母公司要把子公司纳入合并范围，编制合并报表。报表使用者可以通过合并报表了解企业集团的财务状况、经营成果。这样，母公司对子公司投资采用成本
48、法，这就满足了不同报表使用者的需要。题目中，B 公司 07 年实现净利润，有资本公积的变化，A 公司对其不作任何会计处理。子公司分配净利润给母公司时做帐。子公司宣告净利润 200 万，2008 年 5 月 2 日宣告分配股利 100 万元，A 公司能得到 80 万元此时：借：应收股利 80贷：投资收益 80(2) A 公司要编制合并报表，由于对子公司核算采用的是成本法，子公司所有者权益的变动母公司就不跟着处理，但是在编制合并报表时必须把成本法调整为权益法，否则母公司的投资和子公司的所有者权益对不上，就没法编制抵消分录，所以在编制合并报表时，首先将母公司对子公司的投资调整为权益法。2007 年
49、B 公司实现净利润 200 万，在成本法下没做处理，现在编制合并报表，需要把成本法调整为权益法，要在工作底稿中进行记录。要按 160 万元(20080%) 增加长期股权投资，确认投资收益。会计处理：借：长期股权投资 160贷：投资收益 160B 公司产生资本公积 10 万， A 公司就要相应调整长期股权投资 8 万元(1080%)会计处理：借：长期股权投资 8贷：资本公积 8注：本题比较简单，题目告诉 B 公司所有者权益的账面价值为 700 万元，公允价值也为700 万，而且母公司和子公司的会计政策也相同。如果 B 公司所有者权益的账面价值和他的公允价值并不相等，还要按照公允价值进行调整。在职称考试中调整这种问题可能性比较小，但是我们讲的例题中按成本法调整为权益法这是非常有可能的，必须引起特别的注意。本题中告诉会计政策也相同，如果题目告诉会计政策也不相同，就要将子公司的
