1、第四章 长期股权投资发布人：张小兰 第一讲 长期股权投资的初始确认长期股权投资通常是为长期持有，不准备随时出售，投资企业作为被投资单位的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任的投资。长期股权投资的取得方式主要有：（1）在证券市场上以货币资金购买其他单位的股票，以成为被投资单位的股东；（2）以资产（包括货币资金、无形资产和其他实物资产）投资于其他单位，从而成为被投资单位的股东。一、长期股权投资初始成本的确定长期股权取得的成本，是指取得的长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的公允价值，或取得的长期股权投资的公允价值，包括支付的税金、手续费等相关费用，但不包括为取得长期股权投资所发生的评估
2、、审计、咨询等费用。除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。与交易性证券投资处理方法相同的是，企业取得长期股权投资时，如果支付的价款中包含已宣告发放但尚未领取的现金股利，应按实际支付的价款扣除这部分现金股利作为投资成本，这部分现金股利在“应收股利 ”账户中单独反映。（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。（三）投资者投入的长期股权投资，应
3、当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。（四）企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资，或者以应收款项换入长期股权投资的，应当对长期股权投资按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的长期股权投资的公允价值之间的差额，计入当期损益。二、长期股权投资的会计处理（一）长期股权投资核算的成本法1成本法核算的确认成本法是指长期股权投资按投资成本计价的方法。根据企业会计准则第 2 号长期股权投资的规定，下列情况下长期股权投资应当采用成本法核算：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响
4、，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。2成本法核算的账务处理在成本法下，长期股权投资以初始投资成本计价，追加或回收投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的利润或现金股利，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于所获得的被投资单位在投资后产生的累积净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额 的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。其具体核算方法如下：（1）投资企业对外进行长期股权投资时，按照初始投资成本借记“长期股权投资”账户，贷记“银行存款”等资产账户。对于企业进行股票投资，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未
5、领取的现金股利时，按照实际支付的价款减去已宣告但尚未领取的现金股利后的金额借记“长期股权投资”账户，按已宣告但尚未领取的现金股利借记 “应收股利”账户，按实际支付的价款贷记“银行存款”账户。（2）被投资企业宣告分派利润或现金股利时，投资企业按应享有的部分（被投资企业接受投资后产生的累积净利润），确认为当期投资收益，借记“应收股利” 账户，贷记“投资收益”账户。（3）投资企业收到利润或现金股利时，应借记“ 银行存款”账户，贷记“ 应收股利”账户。收到股票股利时，应调整持股数量，降低单位持股成本，不进行账务处理。例：A 公司 2001 年 6 月 2 日以每股 5.70 元的价格购进 C 公司发行
6、在外的股票 100 000 股，占 C 公司由表决权资本的 10%，并准备长期持有，但该股权投资的公允价值不能可靠计量。C 公司于 2001 年 6 月 10 日宣告按 6 月 5 日的股东在册名单分派 2000 年现金股利，每股 0.20 元。2001 年 6 月 20 日 C 公司发放现金股利。2002 年 6 月 1 日 C 公司宣告分派现金股利每股 0.30 元。当年 6 月 10 日发放现金股利。 A 公司有关股票投资的会计分录如下：2001 年 6 月 12 日购进 C 公司股票：借：长期股权投资C 股票投资 550 000应收股利C 公司 20 000贷：银行存款 570 000
7、2001 年 6 月 20 日收到 C 公司的现金股利：借：银行存款 20 000贷：应收股利C 公司 20 0002002 年 6 月 1 日 C 公司宣告分派现金股利，A 公司确认应收股利：借：应收股利C 公司 30 000贷：投资收益股利收入 30 0002002 年 6 月 10 日收到 C 公司的现金股利：借：银行存款 30 000贷：应收股利C 公司 30 000必须注意的是，如果企业实际收到的累积利润或现金股利大于被投资企业接受投资后产生的累积净利润，则对其差额部分应作为初始投资成本的收回，冲减投资成本。其计算公式如下：应冲减初始投资成本的金额（投资后至本年末止被投资单位累积分派
8、的利润或现金股利投资后至上年末被投资单位累计实现的净损益）投资企业的持股比例投资企业已经冲减的初始投资成本应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成本的金额在上述“应冲减初始投资成本的金额 ”公式计算中应注意： 如果投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益，则按上述计算冲减初始投资成本的金额；如果情况相反，则投资单位当期收到的利润或现金股利，全部作为当期的投资收益。如果已冲减初始投资成本的股利，又有被投资单位在以后年度用未分配利润弥补，则应将已弥补的部分予以转回，恢复“长期股权投资” 账户的账面价值，并确认为当期的投资
9、收益。恢复增加的“长期股权投资” 账户的账面价值不能大于该投资的初始投资成本，即转回的已冲减初始投资成本金额不能大于原冲减数。例：A 企业 2000 年 1 月 1 日以银行存款购入 C 公司 10的股份，并准备长期持有，但该股权投资的公允价值不能可靠计量。实际投资成本为 110 000 元，C 公司于 2000 年5 月 2 日宣告分派 1999 年度的现金股利 100 000 元。假设 C 公司 2000 年 1 月 1 日的股东权益合计为 1 200 000 元，其中股本 1 000 000 元，未分配利润为 200 000 元；2000 年度实现净利润 400 000 元，2001 年
10、 5 月 2 日宣告分配现金股利 300 000 元。A 企业的会计处理如下：2000 年 1 月 1 日进行长期股权投资时借：长期股权投资C 公司 110 000贷：银行存款 110 0002000 年 5 月 2 日宣告分派 1999 年度现金股利时借：应收股利 10 000贷：长期股权投资C 公司 10 0002001 年 5 月 2 日宣告分配现金股利时应冲减初始投资成本的金额（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利 400 000投资后至上年末被投资单位累计实现的净损益 400 000）投资企业的持股比例 10投资企业已经冲减的初始投资成本 10 00010 000 元借
11、：应收股利 30 000长期股权投资C 公司 10 000贷：投资收益股利收入 40 000收到股利时借：银行存款 30 000贷：应收股利 30 000假设上述 C 公司 2001 年 5 月 2 日分派现金股利 450 000 元，按上述公式计算应确认投资收益或冲减初始投资成本的金额如下：应冲减初始投资成本金额（100 000450 000）400 0001010 0005 000应确认的投资收益450 000105 00040 000借：应收股利 45 000贷：长期股权投资C 公司 5 000投资收益股利收入 40 000第二讲 长期股权投资的后续计量一、权益法（一）权益法核算的概念权
12、益法，是指长期股权投资最初以初始成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。（二）权益法核算的账务处理长期股权投资采用权益法核算的，应当分别“成本” 、 “损益调整”、“ 所有者权益其他变动”进行明细核算。分别核算取得长期股权投资的成本或对长期股权投资成本的调整；被投资单位实现净损益时，投资单位按投资比例应享有或分担的份额，或者被投资单位分配利润或现金股利时，投资单位按投资比例应享有或分担调减的份额；除净损益外由其他因素引起被投资单位所有者权益的变动，投资单位按投资比例
13、应享有或分担的份额。1长期股权投资取得的核算以支付现金、非现金资产等其他方式取得的长期股权投资，应按根据长期股权投资准则确定的初始投资成本，借记“长期股权投资（成本）”，按应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利” 科目，贷记 “银行存款”等科目。长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本，借“长期股权投资（成本） ”，贷“营业外收入”。例：P 公司 2001 年 1
14、 月 5 日购买 G 公司 5 000 万股普通股的 30%，每股买价为 6.5元，款项用存款支付。购买 G 公司股票后，P 公司拥有 G 公司所有者权益的份额为 97 500 000 元。会计分录为：借：长期股权投资股票投资（投资成本） 97 500 000贷：银行存款 97 500 000例：X 公司按协议收购价 800 万元购买 Y 公司的股票，X 公司占 Y 公司股份总额的20%，对 Y 公司有重大影响，X 公司按 20%的比例计算出的拥有对方权益的金额为 750 万元。借：长期股权投资股票投资（投资成本） 8 000 000贷：银行存款 8 000 000如果 X 公司按 20的比例
15、计算拥有对方权益的金额为 850 万元借：长期股权投资股票投资（投资成本） 8 500 000贷：银行存款 8 000 000营业外收入 500 0002.持有投资损益的核算在权益法下，投资损益指的并不是实际收到的股利，而是被投资企业当期损益中投资方所拥有的份额。具体为：投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值，借“长期股权投资股票投资（损益调整）”，贷“投资收益” 。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值，借“应收股利” ，贷“长期股权投资股票投资（损益调
16、整）”。收到被投资单位发放的股票股利，不进行账务处理，但应在备查薄中登记。 投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额，借“长期股权投资股票投资（损益调整）” ，贷“投资收益”。例：承上例，G 公司 2001 年的净利润为 3 600 000 元，宣告从中支付现金股利 1 200 000 元， P 公司编制的会计分录如下：按持股比例计算出本公司应享有的权益份额时：P 公司应享有的权益份
17、额=3 600 000 元30%=1 080 000 元借：长期股权投资股票投资（损益调整） 1 080 000贷：投资收益股票投资收益 1 080 000（2）G 公司宣告支付现金股利时：P 公司股利=1 200 000 元30%=360 000 元借：应收股利 360 000贷：长期股权投资股票投资（损益调整） 360 000例：承上例，Y 公司本年度净利润为 1 000 万元，宣告发放股利 400 万元，其中现金股利 40%，股票股利 60%。X 公司编制的会计分录如下：计算出 Y 公司当年净利润中属于本企业的份额：借：长期股权投资股票投资（损益调整） 2 000 000贷：投资收益股票
18、投资收益 2 000 000Y 公司宣告发放现金股利时：借：应收股利 320 000贷：长期股权投资股票投资（损益调整） 320 0003.被投资方其他因素引起所有者权益变动的核算被投资企业除了损益引起所有者权益变动外，还会有引起所有者权益变动的其他因素，如被投资方因增资扩股、接受捐赠资产、外币资本折合价差、专项拨款转资本公积、会计政策变更、会计差错更正等原因。当这些原因引起所有者权益变动时，在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资所有者权益其他变动 ”，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目；持股比例变动的情
19、况下，按照新的持股比例计算应享有被投资单位所有者权益的份额与本科目余额之间的差额，应借记或贷记“长期股权投资（所有者权益其他变动）”，贷记或借记“投资收益”科目。例：S 企业 2001 年起拥有 T 企业 55%的股权，由于某种原因，无法对 T 企业实施有效控制。2002 年 T 企业发现 2001 年度存在着重大会计差错，将 2001 年底发生的本应作为 2001 年当期费用的 2 000 000 元支出计入了长期待摊费用，其累计影响净利润的数额为 1 340 000 元。 T 企业将其中的 10%作为法定盈余公积，5%作为公益金，其余调整未分配利润。S 应作如下调整分录：借：利润分配未分配
20、利润 626 450盈余公积法定盈余公积 73 700法定公益金 36 850贷：长期股权投资股票投资（所有者权益其他变动） 737 0004.处置长期股权投资的账务处理处置长期股权投资时，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。即按实际收到的金额，借记“银行存款” 等科目，已计提减值准备的，借记 “长期股权投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记 “长期股权投资（成本） ”、“长期股权投资（损益调整）”，按尚未领取的现金股利或
21、利润，贷记“ 应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。按处置长期股权投资的比例结转原记入“ 资本公积 其他资本公积”科目的金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积 ”科目，贷记或借记 “投资收益”科目。（三）长期股权投资核算方法成本和权益法的转换当投资企业进行长期股权投资核算的前提条件发生变化时，如持股比例变化、会计政策变化等，需要相应改变其核算方法。1由权益法转变为成本法投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成
22、本，借“长期股权投资”，贷“长期股权投资（成本）” ，借或贷“长期股权投资（损益调整）”。2由成本法改变为权益法因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算。企业根据长期股权投资准则将长期股权投资自成本法转按权益法核算的，应按转换时该项长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本，初始投资成本小于转换时占被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，借记“长期股权投资（成本）”，贷记“ 营业外收入” 科目。三、长期股权投资的期末计价（一）采用成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，在出现下面的迹象时，应计提长期股权投
23、资减值准备：1发行方或债务人发生严重财务困难；2债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；3债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；4债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；5因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；6其他表明金融资产发生减值的客观证据。该类长期股权投资发生减值时，应当将该长期股权投资的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，借“资产减值损失 ”，贷“长期股权投资减值准备”。确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失
24、后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益，借“长期股权投资减值准备”，贷“ 资产减值损失” 。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该长期股权投资的账面价值。（二）除（一）外，其他长期股权投资的减值按照企业会计准则第 8 号资产减值的规定进行处理。如果存在下列迹象，表明长期股权投资可能发生了减值：1.资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。 2.企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。3.市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。4有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。5资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。6企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。7其他表明资产可能已经发生减值的迹象。出现可能使资产发生减值的迹象，从而影响企业长期股权投资的价值的，企业应计提减值准备，借“资产减值损失 ”，贷“长期股权投资减值准备”。在此种情况下计提的资产减值损失，在以后会计期间不得转回。
