1、2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 1 页第七章 财务会计概论本章概述内容提要本章阐述了会计的基本理论，包括财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素及其确认、会计计量、及财务报告等内容。考生应重点关注以下问题：1.可比性、重要性、实质重于形式和谨慎性等四个原则的实务应用；2.资产、收入的辨认；3.利得、损失的辨认；4.计量属性的适用范围；5.会计要素变动的实务认定；历年试题分析本章阐述的是会计基本理论知识，客观题型是其唯一选择，该章的题量非常小，分值在 2 分左右，属于本课程考试的非重点内容。 年份 题型 题数 分数 考点2006 年 无单选题 2 2 可变现净值
2、的适用范围界定；企业会计准则的实务应用；2007 年多选题 1 2 引起企业资产和负债同时增加的业务界定；单选题 2 2 会计计量属性的适用范围；会计要素变动的实务判定；2008 年多选题 1 2 实质重于形式的实务判定知识点详释7.1 财务报告目标 7.1.1 向财务报告使用者提供决策有用的信息财务报告使用者包括外部使用者和内部使用者。外部使用者：投资者、债权人、政府及有关部门、社会公众等其他外部使用者（潜在投资者或债权人）内部使用者：管理层根据向财务报告使用者提供决策有用的信息这一目标的要求，财务报告所提供的会计信息应当如实反映企业所拥有或者控制的经济资源、对经济资源的要求权以及经济资源要
3、求权的变化情况；如实反映企业的各项收入、费用、利得和损失的金额及其变动情况；如实反映企业各项经营活动、投资活动和筹资活动等所形成的现金流入和现金流出情况等，从而有助于现在的或者潜在的投资者、债权人以及其他使用者正确、合理地评价企业的资产质量、偿债能力、盈利能力和营运效率等；有助于使用者根据相关会计信息作出理性的投资和信贷决策；有助于使用者评估与投资和信贷有关的未来现金流量的金额、时间和风险等。7.1.2 反映企业管理层受托责任履行情况2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 2 页现代公司制下，企业所有权和经营权相分离，管理层承担着妥善保管并合理有效运用来自于投资者和债权人的资产的责
4、任，此受托责任的履行情况需借助报告来表现和验证。7.2 会计基本假设与会计基础 7.2.1 会计基本假设 会计基本假设是企业会计确认、计量和报告的前提，是对会计核算所处时间、空间和环境等所作的合理设定。会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量等四个假设。一、会计主体（一）会计主体的概念及界定1.会计主体是企业会计确认、计量和报告的空间范围。比如，甲公司的会计所要描述的资金运动是甲公司这个空间范围内的资金运动，而且是站在甲公司的角度进行反映和描述的，则甲公司就是会计主体。2.一般来说，只要是独立核算的经济组织都可成为会计主体。比如：一个经济上独立核算的车间可以确认为一个会计主体，设
5、置会计核算体系描述属于该空间范围的资金运动。除此之外，可成为会计主体的经济组织还包括：企业、企业集团（即由母公司和子公司组成的企业联合体）、事业单位等。（二）会计主体与法人的区别2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 3 页法人是一种享有民事主体资格的组织,法律赋予它等同于自然人一样的人格，以便于其独立地行使权力并承担自身的义务。成为一个法人首先在经济上是独立的，从这个角度来说，法人肯定是会计主体，但仅仅独立核算是无法足以支撑其成为法人资格的，所以，是法人的一定是会计主体，是会计主体的不一定是法人。比如：企业集团、企业独立核算的车间、分公司均是会计主体而非法人。（三）会计主体假设的
6、内涵简言之，就是会计应当仅为特定的会计主体服务。会计主体假设要求企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身从事的各项生产经营活动。明确界定会计主体是开展会计确认、计量和报告工作的重要前提。（四）会计主体假设的目的1.划定会计所要处理的各事项的范围；2.将会计主体的交易或事项与会计主体所有者的交易或事项以及其他会计主体的交易或事项区2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 4 页分开来。总之，一个核心目的就是圈定会计的核算范围。二、持续经营（一）持续经营假设的内涵假设企业在可预见的未来不会破产被清算。即假设企业的经营活动处于一个正常运行状态。（二）持续经营
7、假设的目的持续经营假设为会计核算的开展提供了正常的业务背景。（三）例外情况当有确凿证据（通常是破产公告的发布）证明企业已经不能再持续经营下去的，该假设会自动失效，此时企业将由清算小组接管，会计核算方法随即改为破产清算会计。三、会计分期（一）会计分期假设内涵会计分期是将企业持续不断的资金运动人为地分割为若干期间，以分期提供会计信息。2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 5 页（二）具体划分方法会计期间通常有四种口径：即年度、半年度、季度和月度。按年度口径所编报表为年报，其他期间所对应的报表为中期报告。（三）会计分期假设的目的会计分期假设目的在于分段提供会计信息，以达到实时反映和监督
8、企业资金运动的目的。四、货币计量（一）货币计量单位假设的内涵货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的生产经营活动。该假设包括两个意思：1.会计仅反映那些能以货币表达的信息，如果一个信息本应纳入会计核算体系，但苦于无法用货币来表达的，则只能无奈地排除在会计核算范围之外。比如，人力资源就应该作为企业的一个关键资产进行账务反映，但人力资源的货币计量尚无法广泛地达到实践的可操作性，因此大部分企业是不反映人力资源的。2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 6 页2.币值稳定假设为了会计信息的稳定性，货币计量假设还包含一个假定币值不变的含义。（二）货币计量单
9、位假设的目的在诸多的计量手段中，只有货币标准是具有最大限度的无差别性和统一性的，货币计量单位假设为会计活动的开展选定了主要核算手段。（三）货币计量的要求我国规定，企业会计核算以人民币为记账本位币，外商投资企业可以选用外币作为记账本位币进行核算，但应提供以人民币反映的报表，境外企业向国内报送报表时应折算为人民币反映。【要点提示】记账本位币和报告货币的选用标准常用于正误甄别测试。（四）例外情况当发生严重的通货膨胀时，该假设不成立，应改用物价变动会计或通货膨胀会计。7.2.2 会计基础企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，
10、无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。7.3 会计信息质量要求 会计信息质量要求是对企业财务报告中所提供会计信息质量的基本要求，是使财务报告中所提供会计信息对投资者等使用者决策有用应具备的基本特征，主要包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等。2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 7 页一、可靠性 可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠
11、、内容完整。二、相关性 相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。相关性应以可靠性为基础，即会计信息应在可靠性的前提下，尽可能地作到相关性，以满足投资者等财务报告者的决策需要。三、可理解性 可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，以便财务报告使用者理解和使用。四、可比性 可比性要求企业提供的会计信息应当具有可比性，此可比性要求企业达到如下标准：1.同一企业不同会计期间的可比，即纵向可比；为达到此要求，企业在选择会计方法时，应保证前后期一致，即使发生了会计政策的变更，也应当按规定方法
12、进行会计口径的调整，以保证会计信息的前后期一致。 2.同一会计期内，不同企业之间的可比，即横向可比。为了达到此要求，企业应采用国家统一规定的方法去进行会计处理；【要点提示】可比性原则是为了保证会计信息口径的横向可比和纵向可比，在测试中常以多项选择题方式测试，主要测试角度是让考生甄别几个具体实务的作法是否违反或遵循该原则。【经典例题 1多选题】下列业务中，违反可比性原则的是（ ）。A.企业为了压低年度利润，将固定资产折旧方法由直线法改为年数总和法；B.对于无法合理分割土地使用权与地上建筑物的自用房产，企业应统一在固定资产中核算；C.为了与税务口径保持一致，企业对闲置设备不提取折旧。D.由于设备的
13、价值有所恢复，企业将该设备已经提过的减值准备进行反冲。【答疑编号 911070201】【答案】ACD 【解析】备选答案 A：为了调整利润而修正折旧方法属于会计造假，违反了会计信息的纵向可比；备选答案 C：准则规定，闲置设备需提取折旧；备选答案 D：准则规定，固定资产减值准备不得在持有期间恢复。【提示】考试真题中多项选择题设置 5 个选项，讲义中个别多选题选项数量会有出入，仅为囊2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 8 页括考点所涉及重要内容，不作为真题模拟。五、实质重于形式（一）实质指的是经济实质，形式指的是法律形式，此原则要求企业在进行会计处理时，应当以经济实质为准，而不受法律
14、形式的制约。 （二）实务中的应用案例 1.合并报表的编制；2.融资租赁的会计处理；3.售后回购；4.售后回租。【要点提示】在实务与原则的关联测试中，实质重于形式是较为常见的一个知识点，考生应熟悉此处总结的实务应用案例。六、重要性（一）对于会计业务的处理要抓住重点。（二）重要程度的判断：只要具备下列中的一条即可认定为重要事项。1.金额规模达到一定程度时，应界定为重要信息；2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 9 页2.指标本质上属于重要信息，比如净利润。（三）实务中的应用案例 1.合并报表中的抵销内容的选择就体现了重要性原则；2.季度报告没有必要像年度财务报告那样披露详细的附注信息
15、。3.长期股权投资的成本法核算与权益法核算的转换【要点提示】在实务与原则的关联测试中，重要性原则是较为常见的一个知识点，主要测试题型为多项选择题，请考生务必关注此处总结的实务应用案例。七、谨慎性（一）谨慎性原则要求企业对交易或事项进行会计确认、计量和报告应当保持应用的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。（二）实务中的应用案例：1.资产减值准备的计提；2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 10 页2.加速折旧法；3.或有事项的处理。【要点提示】在实务与原则的关联测试中，谨慎性原则是最为常见的一个知识点，主要测试题型为多项选择题，请考生务必关注此处总结的实务应用案例。【经典
16、例题 2多选题】下列业务中，体现谨慎性原则的是（ ）。A.企业对交易性金融资产采用公允价值口径的后续计量标准；B.对亏损合同产生的义务，企业将其中满足预计负债确认条件的部分确认为预计负债；C.为了减少技术更新带来的无形损耗，企业对高新技术设备采取加速折旧法；D.企业对存货的期末计价采用成本与可变现净值孰低法。【答疑编号 911070202】【答案】BCD【解析】备选答案 A：交易性金融资产不提取减值准备，其期末计价采用公允价值口径，既认定可能的损失，也认定可能的收益。所以，此计价标准的选择与谨慎性原则无关。【提示】考试真题中多项选择题设置 5 个选项，讲义中个别多选题选项数量会有出入，仅为囊括
17、考点所涉及内容，不作为真题模拟。八、及时性及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。7.4 会计要素及其确认与计量原则 会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润，这六大会计要素可以划分为反映财务状况的会计要素和反映经营成果的会计要素两大类。反映财务状况的会计要素包括资产、负债和所有者权益；反映经营成果的会计要素包括收入、费用和利润。【提示】所有者权益，也可以称为业主权益（并非指物业中提到的业主权益），教材上统一用“所有者权益”，课件中用的是“ 业主权益”，实际上讲的就是教材上所称的“ 所有者权益”，考试时以教材称谓为准。一、资产的
18、定义及其确认条件（一）资产的定义资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产具备如下特征：2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 11 页1.资产预期会给企业带来经济利益；2.资产应为企业拥有或者控制的资源；3.资产是由企业过去的交易或者事项形成的。（二）资产的确认条件在同时满足以下条件时，确认为资产：1.与该资源有关的经济利益很可能流入企业；2.该资源的成本或者价值能够可靠地计量。【经典例题 1单选题】下列项目中，符合资产定义的是（ ）。A.购入的某项专利权 B.经营租入的设备C.待处理的财产损失 D.计划购买的某项设备【答疑编
19、号 911070203】【答案】A【解析】资产是指过去交易或事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益，只有 A 选项符合资产的定义和特征。二、负债的定义及其确认条件（一）负债的定义负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。负债的特征有以下几个方面：1.负债是企业承担的现时义务；2.负债的清偿预期会导致经济利益流出企业；3.负债是由企业过去的交易或者事项形成的。（二）负债的确认条件在同时满足以下条件时，确认为负债： 1.与该义务
20、有关的经济利益很可能流出企业；2.未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。三、所有者权益的定义及其确认条件（一）所有者权益的定义所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。（二）所有者权益的来源构成所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。利得包括两种，一是形成当期损益的利得，比如处置固定资产的净收益；二是直接计入所有者权益的利得，比如可供出售金融资产的增值。2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 12 页损失是指由企业非日常活动所形成
21、的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。损失包括两种，一是形成当期损益的损失，比如处置固定资产的净损失；二是直接计入所有者权益的损失，比如可供出售金融资产的贬值。2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 13 页【经典例题 2多选题】下列各项中，属于利得的有（ ）。A.出租无形资产取得的收益B.发行股票产生的溢价C.处置固定资产产生的净收益D.非货币性资产交换中换出存货的账面价值低于其公允价值的差额E.以现金清偿债务形成的债务重组收益【答疑编号 911070301】【答案】CE 【解析】选项 A 计入其他业务收入，属于营业收入范畴；选项 B 属于资本溢价，
22、与利得无关；选项 D 产生的损益属于正常交易损益，而利得属于非日常活动中形成的经济利益的取得。（三）所有者权益的确认条件所有者权益的确认依赖于其他会计要素的确认。【经典例题 3多选题】（ 2007 年）对下列各项业务进行会计处理后，能引起企业资产和负债同时增加的有（ ）。A.财产清查中发现的存货盘盈2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 14 页B.收到委托代理出口应税消费品而退回的消费税C.债务方以非现金资产清偿债务D.购进原材料一批，并以银行承兑汇票结算E.受托代销一批商品【答疑编号 911070302】【答案】DE【解析】备选答案 D 的会计处理如下：借：原材料应交税费应交增
23、值税（进项税额）贷：应付票据引起资产和负债同时增加，符合题意；备选答案 E 的会计处理如下：借：受托代销商品贷：受托代销商品款资产和负债同时增加，符合题意。【经典例题 4多选题】下列各项中，不会引起留存收益总额发生增减变动的有（ ）。A.盈余公积转增资本B.盈余公积补亏C.资本公积转增资本D.用税前利润补亏【答疑编号 911070303】【答案】BCD【解析】盈余公积补亏，用税后利润补亏引起留存收益内部有关项目此增彼减。资本公积转增资本其账务处理是借记资本公积，贷记股本（或资本公积），可见对企业的留存收益是没有影响。【提示】考试真题中多项选择题设置 5 个选项，讲义中个别多选题选项数量会有出入
24、，仅为囊括考点所涉及重要内容，不作为真题模拟。四、收入的定义及其确认条件（一）收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入的特征有以下几个方面：1.收入应当是企业在日常活动中形成的；2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 15 页【经典例题 5多选题】下列经济利益的流入，不应界定为收入要素的范畴的有（ ）。A.企业吸纳新业主投资时产生的资本溢价B.企业接受的现金捐赠C.企业因债券投资取得的投资收益D.企业出售原材料产生的收入E.企业出租土地使用权产生的收入F.企业盘盈固定资产产生的收入【答疑编号 911070304】
25、【答案】ABF【解析】备选答案 A：资本溢价属于所有者的投入资本，与收入无关；备选答案 B：企业接受的现金捐赠应列入“营业外收入”，属非日常活动产生的经济利益流入，应归入利得范畴；备选答案F：固定资产盘盈不属于日常活动，属于利得范畴。【提示】考试真题中多项选择题设置 5 个选项，讲义中个别多选题选项数量会有出入，仅为囊括考点所涉及重要内容，不作为真题模拟。2.收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入；3.收入应当最终会导致所有者权益的增加。（二）收入的确认条件1.与收入相关的经济利益很可能流入企业；2.经济利益流入企业的结果会导致企业资产的增加或者负债的减少；3.经济利益的流入额能够可靠计
26、量。五、费用的定义及其确认条件（一）费用的定义费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。费用的特征有以下几个方面：1.费用应当是企业在日常活动中发生的；2.费用应当会导致经济利益的流出，该流出不包括向所有者分配的利润；3.费用应当最终会导致所有者权益的减少。（二）费用的确认条件1.与费用相关的经济利益很可能流出企业；2.经济利益流出企业的结果会导致企业资产的减少或者负债的增加；3.经济利益的流出额能够可靠计量。六、利润的定义及其确认条件（一）利润的定义利润是指企业在一定会计期间的经营成果。 （二）利润的构成利润收入费用直接计入当期利润的利得
27、直接计入当期利润的损失（三）利润的确认条件利润的确认依赖于上述公式中诸要素的确认。 【要点提示】在这六要素中，考生应重点关注“资产”和“收入”两要素，常以实务案例是否属于某要素范畴为主要测试角度。2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 16 页七、会计要素计量属性及其应用原则会计计量是指根据一定的计量标准和计量方法，记录并在资产负债表和利润表中确认和列示会计要素而确定其金额的过程。（一）会计要素计量属性 1.历史成本在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者
28、承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。2.重置成本在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。3.可变现净值在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。4.现值在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。5.公允价值在
29、公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。（二）各种计量属性之间的关系历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值，而重置成本、可变现净值、现值以及公允价值通常反映的是资产或者负债的现时成本或者现时价值，是与历史成本相对应的计量属性。（三）计量属性的适用范围计量属性 适用范围历史成本 一般在会计要素计量时均采用历史成本。重置成本 盘盈存货、盘盈固定资产的入账成本均采用重置成本。可变现净值存货的期末计价采用成本与可变现净值孰低法，可变现净值作为存货期末计价口径的一种选择。资产减值准则所规范的资产在认定其可收回价值时，公允处置净额是备选口径
30、之一。2009 年注册税务师资格考试辅导 财务与会计 第 17 页现值当固定资产以分期付款方式取得时，其入账成本选择未来付款总额的折现口径；当无形资产以分期付款方式取得时，其入账成本选择未来付款总额的折现口径；以分期收款方式实现的销售收入，以未来收款额的折现作为收入的计量口径；弃置费在计入固定资产成本时采取现值口径；资产减值准则所规范的资产在认定其可收回价值时，未来现金流量折现是备选口径之一；融资租入固定资产入账成本口径选择之一。公允价值交易性金融资产的期末计量口径选择；投资性房地产的后续计量口径选择之一；可供出售金融资产的期末计量口径选择；融资租入固定资产入账口径选择之一。【要点提示】实务中
31、计量属性的选择是主要考点。【经典例题 6单选题】（ 2007 年）下列各项业务中，通常应采用“可变现净值” 作为计量属性的是（ ）。A.对应收款项计提坏账准备B.对存货计提存货跌价准备C.对建造合同计提建造合同预计损失准备D.对固定资产计提固定资产减值准备【答疑编号 911070305】【答案】B【解析】选项 A 错误，对应收款项计提坏账准备，通常采用一定折现率计算未来现金流量的现值与应收款项的账面价值比较；选项 C 错误，对于建造合同，如果合同预计总成本超过总收入，应当确认减值损失；选项 D 错误，对固定资产计提减值准备，采用资产的可收回金额与固定资产账面价值比较，资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。7.5 财务报告 一、财务会计报告概念财务会计报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。二、财务报告的组成（一）资产负债表；（二）利润表；（三）现金流量表；（四）所有者权益（或股东权益）变动表；（五）附注。
